La contabilidad es un cuerpo de conocimientos que se ha consolidado a lo largo de la historia librando una lucha epistémica (positivista) y sociológica (crítico-interpretativa). La segunda, desde el construccionismo, integra la relación sujeto-objeto, dando cuenta de la interacción de la contabilidad con lo ambiental y lo social (Chua, 1986, 2009). Enfoques que, de forma distinta a la lógica postulacional de la corriente principal, vienen cuestionando los aspectos lineales, determinísticos, cosificados y técnicos con que se ha observado lo contable (Hopwood, 1987; Laughlin, 1987, 2007; Roberts y Scapens, 1985).
El anterior preámbulo dota de argumentos a la disciplina contable como un saber de carácter social de extrema valía para que la sociedad opere, ya que, como lo sugiere Jorge Tua Pereda (1995:5), “cuando hablamos del futuro de la Contabilidad estamos hablando del futuro de nuestra sociedad”; incluso, mientras que en la Modernidad muchos sistemas sociales deben su existencia a la diferenciación, la contabilidad desde mucho antes se diferenció a través de la abstracción por partida doble con la cual se complejizaron/descomplejizaron las relaciones sociales de producción y reproducción de la riqueza.
Por otra parte, se indica que la Teoría General de la Contabilidad, anclada en la corriente dominante, se pone a prueba cada vez que un sistema contable entra en uso (Mattessich, 1972, 1995a, 2002; Tua Pereda, 1995). En este sentido, el sistema contable es una de las principales categorías con la que la contabilidad observa el mundo, pero sus complejidades y las del mundo han ocasionado que pierda capacidad de hacerlo. Dichas complejidades empezaron a darse en la primera mitad del siglo XX, momento en el que se intensificó el intercambio de bienes, servicios y capital, eventos que se profundizaron a lo largo del siglo XXI.
Desde lo disciplinal, la ausencia de uniformidad ha derivado en una dimensión conceptual disímil (Mattessich, 1972, 1995b, 1998), de allí que un marco conceptual único se haga ambiguo frente a diversos intereses de distintos usuarios; esto también ha derivado en problemas de modelación y representación de la realidad, de la cual debe dar cuenta la contabilidad (Machado, 2011). En lo profesional, la heterogeneidad ha tenido consecuencias en las prácticas relacionadas con la medición, la preparación y la presentación de información (Jarne, 1997), así como en lo relacionado con la auditoría y el control. A nivel de la organización, ha conllevado una inadecuada interpretación de los elementos patrimoniales de las compañías de orden global, con prácticas de valoración y presentación de información contable-financiera, registros contables no equivalentes en los diferentes países, distorsiones en el análisis de la información por parte de contables, usuarios y organizaciones a nivel internacional, así como el incremento de los costos en la elaboración y la interpretación de la información contable-financiera (Morales y Jarne, 2006).
El anterior planteamiento problemático obedece a la diversa e incompleta concepción de sistema contable elaborada por la comunidad contable. Constructos propuestos desde perspectivas que se refieren a las cosas del mundo (causa/efecto), a supuestos planteados de antemano (medio/fin) o a la necesidad que tienen las partes de satisfacer y garantizar la existencia del todo (todo/parte).
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Es necesario, entonces, empezar a referirse a lo posible como fundamental, donde la “función” se hace relevante no porque sea un factor por producir, prescribir o adaptar para conservar, sino porque es una operación/observación con el fin de ordenar el mundo, es decir, para organizar soluciones equivalentes comparables entre sí y de esta forma reconstruir teóricamente lo que se presenta como sistema contable.
La resolución de este interrogante se llevó a cabo en tres momentos. El primero se centró en auscultar las semánticas históricas que han elaborado el concepto de sistema contable, bajo una perspectiva de observador de primer orden, en la que el concepto de sistema que surte la noción de sistema contable, en su incompletitud, llega hasta la versión causalista (funcional) todo/parte; de allí que se inicie este trabajo hablando del concepto de sistema. En el segundo momento, se apeló a una caja de herramientas a partir de los fundamentos teóricos-metodológicos de Luhmann para hacer una observación de segundo orden, es decir, observar la observación observante de primer orden. En el último momento, se hizo una observación de segundo orden del concepto sistema contable, con el cual se pretendió replantear el orden causalista y estructural con que se ha concebido.
De acuerdo con Platón y Aristóteles, la organización evidenciada en el cosmos y la naturaleza resume ejemplarmente el concepto de sistema. Esta perspectiva es heredada por el mundo moderno y el concepto reaparece adherido a la noción de totalidad como máquina cognoscible por la razón, idea que se extiende de Descartes a Newton. La anterior perspectiva de sistema llega a la sociología con Auguste Comte, Herbert Spencer y Émile Durkheim, que entrevieron a la sociedad como un todo ordenado a partir de la relación parte/todo.
Para el primero, descubrir las leyes que gobiernan lo social se hace imprescindible frente a la anarquía de lo moderno (Comte, 1973). Spencer (1882), por su parte, reacciona a la perspectiva mecanicista y plantea el aspecto biológico de lo social (todo superior diferente de la suma de sus partes). En el siglo XX se inicia una revisión de las intenciones mecanicistas y la orientación analítica del concepto sistema; “las propiedades de las partes no son propiedades intrínsecas y sólo pueden entenderse desde el contexto del todo mayor” (Capra, 1998: 57). Se recrea, de esta manera, una complejidad organizada en la que “existen fenómenos que sólo pueden ser explicados tomando en cuenta el todo que los comprende y del que forman parte a través de su interacción” (Johansen, 2006:18).
Semánticas Históricas del Sistema Contable
En esta dirección y desde una observación de primer orden, a continuación se presentan las semánticas históricas que propician la sedimentación conceptual en torno a la noción de sistema contable bajo esta orientación de sistema.
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Sistema Parcial Hipotético-Deductivo
Sistema contable con axiomas, teoremas, requisitos y definiciones. El objetivo es esclarecer las relaciones medios-fines con el propósito de explicar los diferentes eventos socioeconómicos observados.
Sistema Parcial Institucional
En esta línea y en el marco de la globalización económica y financiera que empieza a gestarse (en el siglo XX), se levanta una visión estructural que depende de una fuerte forma institucional (DiMaggio y Powell, 1999) y posteriormente neoinstitucional (March y Olsen, 1989). La primera fue fuertemente influida por lo institucional: American Institute of Accountants (AIA), American Accounting Association (AAA), New York Stock Exchange (NYSE), y por lo estatal: Securities and Exchange Commission (SEC), en Estados Unidos, y su capacidad de trenzar relaciones de poder para encauzar eventos como los acontecidos en la crisis de 1929 se constituyó en uno de los primeros esfuerzos de uniformización de la contabilidad y de los sistemas contables.
En las décadas siguientes, se imponen las políticas neoconservadoras, las cuales facilitaron un ambiente económico profundamente financiero. En medio de esta atmósfera irrumpe un nuevo tipo de usuarios (stakeholders, shareholders y stockholders) y de corporaciones (multinacionales y transnacionales), que modifican el escenario contable a nivel global. De tales eventos y por vía de la gobernanza corporativa, se adoptaron unos principios relacionados con la transparencia y la comparabilidad de la información, un encargo que a comienzos del siglo XXI se le entrega a una nueva institución: el International Accounting Standards Board (IASB).
Sistema Parcial Semántico
Lo transmitido por el ámbito académico como sistema contable ha hecho referencia a modelo contable, sistema de información, sistema administrativo contable, proceso contable y artefacto tecnológico. El modelo contable (García-Casella y Rodríguez de Ramírez, 2001) hace una representación (objetiva, subjetiva e intersubjetiva) de la realidad, es la puesta en texto y contexto de la teoría general contable. El modelo contable, como evento integrador entre conocimiento y realidad, se constituye en el referente desde donde es posible desarrollar y hacer uso de sistemas contables en las organizaciones.
En este escenario, la Teoría General de la Contabilidad, su modelización y puesta en práctica a través de sistemas contables, se presenta como sistema de información contable con la cual los usuarios toman decisiones. Estos se integran a las organizaciones para coordinar las diferentes áreas funcionales y producir nuevos datos. Con la interrelación de este conjunto de acciones, se logra la información que se considera útil y que hoy cuenta con sofisticadas plataformas tecnológicas para llevarse a cabo. “Mecanismo para la descripción cuantitativa de los flujos de renta y agregados de la riqueza” (Mattessich, 1972: 449-450).
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En el resumen de las semánticas históricas en torno a la noción de sistema contable se presentan un conjunto de categorías como lo normativo/positivo, interno/externo, inducción/deducción y conceptual/material, completamente interrelacionadas y conformando un todo funcionalmente organizado. Es así como la distinción contabilidad/sistema contable está dotada de una orientación sistémica en la que es posible observar la unidad diferenciada de la realidad (objetiva/no objetiva) asociada a constructos (que representan/que no representan), lo que constituye otras dimensiones orientadoras de lo que es el sistema contable: dimensión ontológica, epistemológica y una formulación esquemática de su enunciación (tabla 2).
Las prácticas contables, al igual que los postulados-principios-reglas, tienen existencia en el mundo real, es decir, tienen su correlato en la organización. La relación causa-efecto se complementa con la relación medios-fines, orientándose a un deber ser determinado por objetivos (teleología). Si bien la vía inductiva/deductiva posibilitó reconocer al sistema contable, fue la propuesta conceptual, previa a cualquier sistema en uso, la que posibilitó clasificarlo y caracterizarlo.
La Globalización y la Normalización Internacional
Los fenómenos que implican la globalización, tales como el económico, tecnológico y social, generan asociaciones entre los diferentes países del mundo y nuevos paradigmas en la forma de hacer negocios, ocasionando consecuencias en las áreas económico-administrativas, como en el caso del área contable. La globalización además de permitir posibilidades de financiamiento e inversión, tiene un impacto en la apertura de los mercados de capitales alrededor del mundo. Este hecho ha sido trascendental para incrementar la importancia y la implementación de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF, de aquí en adelante).
La contabilidad internacional es parte de los acuerdos de la Nueva Arquitectura Financiera Internacional; su papel en la acumulación de capital y su función actual en los procesos de distribución inequitativa, han sido vitales para el desarrollo del capitalismo especulativo.
La investigación contable se desarrolla en dos sentidos claros: primero, la búsqueda de conocimiento nuevo (ciencia pura) que, con intencionalidad descriptiva nomológica (positivismo), dé cuenta de la relación conceptual y las regularidades existentes en los flujos y la acumulación de riqueza. En segundo lugar, la investigación, dada por la explicación de las relaciones sociales y los procesos de creación, distribución y acumulación de la riqueza.
Regulación Contable y los Países Latinoamericanos
Los procesos de regulación contable requieren un sustento teórico que justifique la determinación de los marcos de referencia flexibles o rígidos en los procedimientos y prácticas de preparación y presentación de estados financieros. Hoy la regulación hegemónica la imponen los organismos internacionales, como IASB, FASB, IFAC e IOSCO, entre otros. Frente a ella se intenta implementar una regulación contable común para los países latinoamericanos, dirigida al soporte de la economía de estos países: las pequeñas y medianas empresas.
Los estándares internacionales de contabilidad, más propiamente los de reportes financieros, responden a los sistemas de información de las teorías económicas de mercado y las administrativas enfocadas hacia los intereses de las grandes empresas. Estos estándares se orientan hacia la protección del capital financiero especulativo mundial.
La propuesta de adopción “ plena e íntegra “ de los estándares internacionales en los países subdesarrollados, es una decisión que debe ser fruto de un estudio riguroso y prospectivo del impacto que puede generar el cambio de normatividad contable y la implementación del modelo nuevo en todos los aspectos.
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