El principio de generalidad tributaria exige la obligación de todos los ciudadanos a contribuir al sostenimiento de los gastos públicos; exigencia que ha sido bandera del Estado para sobreponer la recaudación sobre los derechos de los contribuyentes, en aras del bien común. El principio de generalidad tributaria lleva intrínseca la obligación de todos los ciudadanos a contribuir al gasto social, es decir, dicho principio resulta en la potestad del Estado para cobrar los impuestos convenientes con el fin se sufragar el gasto público; y es precisamente bajo dicho argumento que el mismo Estado, legitima la violación a los derechos fundamentales; tales como el derecho a la justicia, a un recurso efectivo, a la seguridad jurídica y a un mínimo vital.
Globalización Económica y Principios Tributarios
Los Estados, cada vez en mayor grado desde que la "globalización económica" es un hecho evidente e imparable, con la progresiva desaparición de las barreras a la libre circulación transfronteriza de producciones y capitales, compiten entre sí por atraer en la mayor medida posible hacia su ámbito de potestad tributaria las actividades económicas cuyo sometimiento a gravamen permita sostener unas siempre crecientes necesidades de recursos. Para ello, conscientes de la indiscutible importancia que en el vigente estadio de internacionalización ostenta la fiscalidad en la localización de las actividades económicas se muestran proclives a configurar un clima tributario que logre atraer aquéllas hacia sus correspondientes territorios, lo que ha generado que los Estados se conviertan en competidores para conseguir el mayor número de contribuyentes y atraer hacia su propio territorio un número importante de empresas.
Ello puede terminar por agrandar la grieta de las diferencias relativas a la fiscalidad de los rendimientos procedentes de las distintas alternativas de ahorro e inversión mobiliaria. La libre circulación de capitales y la libertad de establecimiento de bancos e instituciones financieras, se conjuga con una evidente diversidad impositiva, lo que unido a la fácil deslocalización de las inversiones mobiliarias conduce a que el factor fiscal resulte determinante a la hora de escoger el destino del ahorro. El resultado final puede ser una tendencia de los distintos Estados a la desfiscalización competitiva del ahorro y la inversión mobiliaria, con lo cual la libertad de circulación de capitales puede acabar convirtiéndose en libertad para orientar inversiones más por criterios de orden fiscal que de orden estrictamente económico.
La influencia de la fiscalidad sobre la localización de las empresas es evidente, al constituir uno de los factores decisivos a la hora de inclinarse por la implantación en un lugar u otro. La intención de los Estados de atraer hacia su territorio, a través del instrumento tributario, el mayor número posible de inversiones empresariales y de capital, coadyuva de forma significativa a que un segmento de tales inversiones se localicen en exclusiva atención a parámetros fiscales. Se genera así lo que se denomina capitalismo de casino, esto es, aquel que se mueve donde sea buscando los beneficios más inmediatos, lo que nos conduce a plantearnos la bondad o maldad de la competencia fiscal entre Estados.
Competencia Fiscal entre Estados: ¿Beneficiosa o Lesiva?
La respuesta a esta interrogante entiendo que debería ser positiva si estuviésemos en presencia de una auténtica y verdadera competencia fiscal entre Estados, ya que si la competencia, en general, es saludable para la actividad económica, también la misma podría considerarse de esta misma manera favorable cuando se aplica a la esfera fiscal. "Si la competencia entre empresas e individuos es beneficiosa, casi sin excepción ¿por qué la competencia entre Estados puede ser nociva?". Una ideal presión competitiva constreñiría a los distintos Estados a establecer un equilibrio entre la oferta de servicios públicos y el nivel de imposición, implicando, de un lado, una mayor eficiencia del gasto público y, de otro, la neutralización de la estéril sobredimensión que suelen presentar las administraciones públicas. La "competencia fiscal" entre Estados forma parte o está implícita en la idea del mercado interior.
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El admitir esta competencia podría fundarse, por lo demás, y salvando las distancias, en la circunstancia de que en la esfera privada se admite de forma plena la planificación fiscal considerándola como un comportamiento lícito, que se distingue de forma clara de la evasión fiscal, ya que los contribuyentes tienen derecho a organizar sus negocios de la forma que le resulte más económica, también desde el punto de vista tributario, no estando obligados a anteponer los intereses del fisco a los suyos propios. Cada uno tiene el derecho de organizar sus asuntos de negocio de una manera tal que lleven la carga tributaria al mínimo; nadie debe planear sus costos y renta a la conveniencia máxima de la hacienda; para un ciudadano no hay ningún deber patriótico que le obligue a aumentar sus propios pagos del impuesto.
En dicha sentencia se declaró que cuando un sujeto pasivo puede elegir entre dos operaciones, la normativa comunitaria no le obliga a optar por la que maximice el pago del impuesto, sino que, al contrario, el sujeto pasivo tiene derecho a elegir la estructura de su actividad más conveniente para reducir su deuda fiscal, con el único límite de que ello no suponga prevalerse de las normas de forma abusiva o fraudulenta.
Al ser esto así y, reitero, salvando la diversa posición en la que se encuentran los Estados y los obligados tributarios, bien podría convenirse que cuando aquéllos emplean las armas de la competencia fiscal lo que en el fondo están haciendo es utilizar las normas dictadas con este fin para conseguir, simple y sencillamente, una posición que les beneficie a ellos, no pudiéndoseles obligar a que prioricen otros intereses en detrimento de los suyos propios y particulares.
La competencia fiscal entre Estados muestra un perfil asimétrico, al restringir su ámbito de actuación a la captación de factores dotados de una inherente movilidad. El hecho de que algunas formas de competencia fiscal puedan ser beneficiosas no significa que todas sus formas también lo sean. A diferencia de la competencia relativa a actividades económicas reales, que dependen de las diferencias en los tipos efectivos (marginales o medios) de gravamen y puede tener efectos saludables, la competencia sobre la base imponible no conectada a una actividad económica real, que depende de las diferencias en los tipos impositivos legales, es probable que no sea beneficiosa, porque crea externalidades fiscales negativas, erosionando los ingresos fiscales de todas las naciones, especialmente de aquellas que tienen tipos nominales elevados, y desplazan rendimientos desde las naciones con elevada fiscalidad a las de fiscalidad reducida… Incentivando el desplazamiento de rentas a través de la manipulación de precios de transferencia y de estructuras financieras.
Esta competencia desleal sí es rechazable y tiene que hacerse frente a la misma, para lo cual puede utilizarse la propia argumentación del Tribunal de Justicia de Luxemburgo. Si bien es cierto que el mismo ha admitido que no puede obligarse a un contribuyente a tener que optar por la alternativa fiscal más gravosa para él y que, por consiguiente, puede seguir la senda que le sea más rentable desde esta perspectiva tributaria, también ha señalado, sin embargo, que ello es así siempre que no suponga prevalerse de las normas de forma abusiva o fraudulenta.
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La aplicación del derecho comunitario no puede extenderse hasta llegar a cubrir las prácticas abusivas de los operadores económicos, esto es, las operaciones que no se realicen en el marco de transacciones comerciales normales, sino sólo para beneficiarse en exclusiva de las ventajas establecidas en el derecho comunitario. Cabe considerar, por esto, que cuando un Estado dicta normas fiscales con el exclusivo objeto de atraer inversiones y capital a su territorio lo que en realidad está haciendo es buscar, de forma deliberada, una posición de preminencia frente a otros Estados, empleando para ello unas prácticas abusivas que van más allá, distorsionándolas de manera interesada, de las sanas reglas de competencia que debe regir las relaciones entre todos ellos.
Ejemplos de Competencia Fiscal Perniciosa
- La manera de gravar las rentas del capital, manifestación ésta de capacidad económica en especial volátil y susceptible de "deslocalización", para evitar lo cual no pocos Estados han convenido que lo más idóneo era sujetarlas a menor tributación que al resto de rendimientos, y así lo han hecho mediante el establecimiento de reducidos tipos proporcionales para estas rentas.
- La práctica seguida por determinados Estados de atraer tejido empresarial sirviéndose para ello de las oportunas reducciones de tipos de gravamen en los impuestos que gravan la renta de las personas físicas o de las entidades.
- La introducción, con este mismo objetivo, de una amplia serie de estímulos, incentivos fiscales y regímenes especiales y preferenciales, dictados para atraer inversiones financieras y empresariales a sus territorios, conscientes como son de que los inversores tienden a localizar su capital e inversiones empresariales en el lugar donde perciben una mayor rentabilidad financiero-fiscal.
Ante estas situaciones, aquellos Estados que no hayan adoptado una postura tan "agresiva" se ven compelidos y avocados a defender sus bases imponibles, esquilmadas y erosionadas, para lo que parece que no les ha quedado más remedio que reducir de forma selectiva sus niveles de gravamen, conscientes de que de no obrar así se produciría, casi de forma indefectible, una minoración de los flujos de capital e inversión en su economía. Con este objetivo se ha instrumentado una carrera de sucesivas reducciones fiscales, articuladas por los poderes ejecutivos y refrendadas por los respectivos legislativos, que han recibido directrices concretas en este sentido acerca de la inevitabilidad de esta forma de actuar en un mundo en el que las interrelaciones son muy evidentes y fuertes.
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