Tras los escándalos financieros de los últimos años, la calidad e independencia de la auditoría financiera externa han aumentado para reforzar el marco regulatorio. En este sentido, la Federación Internacional de Contadores (IFAC) está revisando y actualizando las Normas Internacionales de Auditoría (NIAS), que constituyen el referente mundial más importante de los principios y requisitos que deben seguir los auditores.
De las NIAS existentes, se revisaron particularmente la 320 y la 450, las cuales regulan la aplicación de la importancia relativa por los auditores, dada la importancia del concepto en la planeación, ejecución y finalización de las auditorías y las críticas que su inapropiada utilización ha recibido en los últimos años. Específicamente, analizamos el contenido actualizado de ambas normas, que entrarán en vigor a partir del 15 de diciembre de 2009, y las comparamos con sus análogas en Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, España, México y Portugal.
Debido a la aceptación mundial de las NIAS, es necesario que los organismos reguladores en estos países emprendan el camino hacia su adopción o convergencia. En un contexto de crisis global, como el actual, resulta necesario introducir nuevos y mejores instrumentos de control, así como planteamientos más rigurosos de regulación y supervisión, que coadyuven en la lucha contra la ineficacia y corrupción que ha quedado al descubierto tras los recientes sucesos que tanto han afectado a la economía mundial.
Dentro de las diferentes teorías y líneas de pensamiento que surgen para evitar futuras crisis, este trabajo se centra en la función de la auditoría de estados financieros. Por ello, planteamos en este artículo los siguientes objetivos específicos:
- Analizar de forma particular las novedades introducidas por la IFAC en las nuevas normas que regularán, a partir del 15 de diciembre de 2009, la aplicación en todo el mundo de uno de los principios más trascendentes en la realización de las auditorías de estados financieros: la importancia relativa (IAASB, 2008b).
- Comparar su contenido con el de las normas que actualmente regulan el concepto en Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, España, México y Portugal, por ser algunos de los países más representativos de Iberoamérica.
En el contexto de estos dos objetivos se trata principalmente de dar respuesta a la siguiente pregunta de investigación: ¿En qué medida y de qué forma puede contribuir la adopción de los nuevos desarrollos internacionales sobre la importancia relativa en auditoría para evitar la sucesión de crisis financieras como la actual?
Lea también: Auditoría de Calidad: Ejemplo y Guía
Regulación de la Auditoría y de la Importancia Relativa en Iberoamérica
La regulación de la función auditora en todo el mundo está a cargo de organismos de naturaleza tanto pública como privada. Estos organismos desde la esfera de sus atribuciones trasladan ciertas actuaciones hacia otros organismos que regulan el sector bancario, el asegurador, el de pensiones y el de valores. Antes de analizar de forma comparada la normativa sobre importancia relativa, se presenta en el cuadro 1, de forma esquemática y resumida por razones de espacio, una síntesis de las normas que regulan la función de auditoría, en general, y la aplicación de la importancia relativa, más en particular, en los países que constituyen el núcleo de nuestro estudio.
Análisis Comparativo de la Normativa sobre Importancia Relativa
Ante las duras críticas recibidas por los auditores debido al uso inadecuado de la importancia relativa en sus trabajos (Levitt, 1998; SEC, 1999), el IAASB (2004, 2006) inició un proceso de revisión y reedición de la "NIA 320: Materialidad en auditoría" (IFAC, 2008:392-396), del que surgieron las propuestas "NIA 320 (revisada y reeditada): La materialidad en la planificación y ejecución de una auditoría", Norma Internacional de Auditoría revisada y reeditada (NIARR 320) y la "NIA 450 (revisada y reeditada): La evaluación de las incidencias detectadas durante la auditoría" (NIARR 450), (IAASB, 2008b).
Tras varios años de intenso trabajo, dicho proceso culminó con un comunicado del Public Interest Oversight Board (PIOB) el 2 de octubre de 2008, ratificando que durante el proceso de revisión y reedición de la NIA 320, el IAASB había seguido los estándares de independencia, calidad e imparcialidad previstos, por lo que las dos nuevas normas fueron aprobadas (IAASB, 2008a). En la actualidad existen dos normas actualizadas que deben ser difundidas, estudiadas y consideradas -de acuerdo con la particular visión que tengan los organismos reguladores de la auditoría en cada país- en los procesos de adopción o convergencia con la normativa de contabilidad y auditoría en todo el mundo.
Análisis Comparado de las Principales Novedades que Plantea la NIARR 320
A continuación se analizan comparativamente su contenido y novedades más relevantes.
- Alcance: La norma delimita su alcance a la planeación y ejecución de la auditoría (párr. 1), dejando para la NIARR 450 la evaluación de las incidencias. En cambio, con la excepción de Colombia, el resto de las normas analizadas sí incluyen la etapa de evaluación o emisión del informe como parte de su alcance.
- Definición: No contiene una definición formal de importancia relativa (párrs. 2-3), sino que se remite a su obtención del marco conceptual de la información financiera que sea de aplicación en cada caso; en cambio, el resto de las normas examinadas sí la definen. Las definiciones, aunque con ciertos matices, coinciden con la explicación que sobre el concepto hacen las NIC/NIIF.
- Usuarios: Con relación a los usuarios de la información financiera, cuya consideración está presente en cualquier definición del concepto de importancia relativa, la nueva norma internacional establece como orientación que éstos poseen conocimientos razonables de contabilidad, negocios y economía; que entienden que los estados financieros son preparados, presentados y revisados bajo niveles de importancia relativa; que reconocen la incertidumbre inherente que implica la realización de estimaciones contables para la cuantificación de determinados rubros y que toman decisiones razonables sobre la base de la información contenida en los estados financieros (párr. 4). Estas circunstancias sólo se encuentran en forma parcial en la norma española.
- Uso de la importancia relativa en auditoría: La cual se emplea para (párrs. 5, 6 y A1):
- Planear y ejecutar la auditoría, así como para evaluar el efecto de las incidencias no corregidas, si las hay, en los estados financieros y en el informe de opinión.
- Determinar la significatividad de una incidencia.
- Proveer bases al auditor para determinar el momento, naturaleza y extensión de los procedimientos de auditoría y evaluación de riesgos.
En la auditoría financiera desde un enfoque basado en riesgos el cual se orienta hacia un proceso sistemático en el que la naturaleza, la oportunidad y la extensión de la pruebas se determinan evaluando el riesgo, la materialidad representa un concepto importante para que los auditores definan el dominio de sus pruebas y el límite de sus responsabilidades como atestiguadores individuales, es así como los auditores emplearon el concepto de materialidad en el desarrollo de una auditoría financiera basada en riesgos.
Lea también: ISR Personas Morales en México: Guía Detallada
Por otra parte, la materialidad debe ser considerada, según Montoya (2008, p. 29) al momento en que los auditores desarrollan su trabajo de revisión y verificación de los estados financieros, por tanto, la materialidad es un concepto utilizado por el auditor en las distintas etapas de su trabajo, por lo que se considera entonces un concepto presente en la auditoría financiera como un eje transversal.
Esta transversalidad repercute en su consideración tanto en la planificación como en la ejecución del trabajo y en la emisión del informe final. En la etapa de planificación de la auditoría, tal como lo señala la NIA 300: Planificación de la auditoría de estados financieros, el auditor debe considerar, antes de la identificación y valoración por parte de éste, los riesgos de incorrección material referidos, entre otros, a la materialidad, pues es un concepto fundamental para el auditor en la consecución de su trabajo, ya que le permite organizar un proceso adecuado de revisión para alcanzar mayores niveles de efectividad, eficiencia y calidad de la auditoría.
Ahora bien, si la materialidad debe ser determinada por el auditor desde la etapa de la planificación, Montoya (ob. cit., p. 30) señala que ésta debe basarse principalmente en niveles numéricos, por cuanto no es práctico diseñar procedimientos de auditoría para detectar incidencias que puedan ser significativas solamente por su naturaleza.
Es importante acotar según lo señala González (2010, p. 86), que la determinación de la materialidad calculada en la etapa de planificación puede variar en el desarrollo de la auditoría, pues los hallazgos importantes descubiertos en el proceso de la misma pueden requerir que el auditor revise el nivel de materialidad calculado inicialmente; esto conduce a interpretar que el nivel de materialidad determinado en la etapa de la planificación es considerado como un elemento dinámico que se ajusta en la medida en que el auditor lo encuentre necesario de acuerdo a sus hallazgos.
Respecto a la etapa de ejecución de la auditoría, el auditor lleva a cabo el desarrollo del programa de trabajo que ha sido definido previamente con el propósito de obtener evidencia suficiente y adecuada que le permita juzgar razonablemente los estados financieros en su conjunto.
Lea también: Resumen Ejecutivo: Guía Completa
De acuerdo con la NIA 500: Evidencia de Auditoría, la evidencia de auditoría se define como toda la información utilizada por el auditor que le sirve de base para soportar su opinión. Esta evidencia será suficiente en cuanto a la calidad de la información que el auditor requiere; y será adecuada en la medida en que esté relacionada con lo que el auditor investiga. En esta fase, el auditor evalúa el resultado de las pruebas realizadas respecto al nivel de materialidad que ha determinado en la etapa de planificación, con la finalidad de detectar incidencias en los estados financieros que se sitúen por encima de este nivel, y de esta manera plantearse la posibilidad de ampliar las pruebas realizadas con el propósito de detectar posibles incidencias que no haya podido identificar.
Finalmente, en la última etapa del trabajo, el auditor, apoyándose en la materialidad, evalúa la importancia de las incidencias que no han sido corregidas por la entidad y la afectación que éstas tienen sobre los estados financieros tomados en conjunto. Esta evaluación sobre las incidencias no corregidas será considerada por el auditor para decidir respecto al tipo de opinión que de acuerdo con la norma internacional deba expresar según los hallazgos obtenidos en la realización de su examen, partiendo del precepto de que los estados financieros de una entidad han sido preparados libres de desviaciones debidas a fraude o error material.
El IAASB organismo independiente, adscrito a la Federación Internacional de Contadores (por sus siglas en inglés IFAC), es el encargado de emitir normas internacionales de alta calidad para la auditoría, control de calidad, revisión, otros servicios y servicios relacionados, con el propósito de mejorar la calidad y la uniformidad de la práctica auditora en todo el mundo, además de fortalecer la confianza pública en la profesión de auditoría y aseguramiento de la información a nivel mundial.
Dentro del marco normativo internacional de la materialidad en auditoría se encuentran las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs), normas de elevada calidad que buscan facilitar la actuación más adecuada y uniforme por parte de los profesionales y, en consecuencia, hacer comparables los resultados de su trabajo, según lo señala Montoya (2008, p. 33). Las NIAs, según lo establece el Prefacio de las Normas Internacionales sobre Control de Calidad, Auditoría, Revisión, Aseguramiento y Otros Servicios Relacionados emitido por el IAASB (2009, p. 18, párr. 4), “son aplicables a las auditorías de información financiera histórica”.
Como resultado del Proyecto Claridad comentan Ramírez, Oropeza y Montoya (2011, p. 60), finalizado el año 2009 se publicaron treinta y seis nuevas normas internacionales de auditoría (NIAs) y una norma internacional sobre el Control de la Calidad (ISQS-1 por sus siglas en inglés) revisadas y reeditadas, las cuales constituyen junto a las demás directrices emitidas por el IFAC, el marco normativo internacional que a nivel mundial debe ser observado para la realización de los trabajos de revisión, auditoría y aseguramiento de la información financiera.
Según Herreros (2010, p. 72) dentro de los principales cambios a las NIAs, como resultado del Proyecto Claridad, se puede destacar en primer lugar, la designación de la NIA 200 titulada “Objetivos globales del auditor independiente y realización de la auditoría de conformidad con las normas internacionales de auditoría” como norma general que engloba a todas las NIAs y, por tanto, es la base para las auditorías que se realicen de conformidad con estas normas; en segundo lugar, las NIA fueron redactadas en un lenguaje más fácil de comprender dada su nueva estructura; en tercer lugar, la nueva estructura de las NIAs incluye un objetivo general que orienta el trabajo del auditor y, en cuarto lugar, las NIAs ofrecen mayor claridad en cuanto a los requerimientos al auditor, eliminando así las ambigüedades existentes en la norma anterior.
Como parte integrante de las NIAs revisadas, en el resultado del Proyecto Claridad se encuentra la NIA 320: “Importancia relativa o materialidad en la planificación y ejecución de la auditoría”, la cual tiene como propósito tratar las exigencias que tiene el auditor de considerar el concepto de importancia relativa en las fases de su trabajo, específicamente en las fases de planificación y ejecución de una auditoría de estados financieros. Por otra parte, la NIA 450: “Evaluación de las incorrecciones identificadas durante la realización de la auditoría”, revela la forma cómo el auditor debe aplicar el concepto de materialidad al momento de evaluar las causas de las incorrecciones detectadas en la auditoría y de las que no han sido corregidas en los estados financieros examinados.
tags: #ejemplo #materialidad #importancia #relativa #auditoria