La fase oficiosa constituye un pilar fundamental dentro del procedimiento tributario, caracterizándose por la iniciativa de la Administración tributaria en su inicio y desarrollo, en contraste con aquellos procedimientos que dependen de la instancia de los interesados.
Inicio del Procedimiento de Oficio
El procedimiento tributario puede iniciarse de oficio, por acuerdo de los órganos competentes de la Administración tributaria.
A lo anterior podemos añadir que, con la notificación del inicio de la actuación o procedimiento, quedará interrumpido el plazo de prescripción de los derechos de la Administración (en los términos de los arts. 68 y 189 de la LGT) y comenzará el cómputo de los plazos máximos de resolución del procedimiento de que se trate (art. 10.1.2).
Asimismo, los ingresos efectuados por el obligado tributario con posterioridad al inicio de las actuaciones o procedimientos, en relación con las obligaciones tributarias y periodos objeto del procedimiento, tendrán carácter de ingresos a cuenta sobre el importe de la liquidación que en su caso se practique, sin que esta circunstancia impida la apreciación de las infracciones tributarias que puedan corresponder.
Es importante distinguir este inicio de oficio de otros tipos de procedimientos. Por ejemplo, el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos es un procedimiento que se inicia exclusivamente a instancia de los interesados, así como el de las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo.
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Ciertas acciones no constituyen un modo de inicio de los procedimientos tributarios. En relación con el denunciante, el artículo 103 de la antigua LGT de 1963 exigía que las denuncias fueran realizadas por las personas físicas o jurídicas que tuvieran capacidad de obrar en el orden tributario, extremo este que evidentemente solo podía ser constatado si las denuncias no eran anónimas.
Desarrollo del Procedimiento y Derechos del Obligado Tributario
Durante el desarrollo del procedimiento tributario, los obligados tributarios poseen una serie de derechos que garantizan su participación y defensa (art. 10.2).
Se reconoce el derecho a que se le expida certificación de las autoliquidaciones, declaraciones y comunicaciones que haya presentado o de extremos concretos contenidos en las mismas.
Para poder solicitar una determinada beca, un obligado tributario puede solicitar un certificado, por ejemplo, de que no está obligado a presentar declaración. No obstante, no podrá solicitar el certificado hasta que no termine el plazo establecido para la presentación de la correspondiente declaración (art. 10.2).
Los obligados tributarios tienen derecho a obtener copia de los documentos que figuren en el expediente (arts. 10.2).
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Asimismo, tienen derecho de acceso a los registros y documentos que formen parte de un expediente ya concluido en la fecha en que se solicita dicho acceso (arts. 10.2).
También se garantiza el derecho a la aportación de pruebas en cualquier momento del procedimiento (art. 10.2).
En cuanto al derecho al trámite de audiencia y de alegaciones (arts. 10.2), según dichos preceptos, en los procedimientos tributarios se podrá prescindir del trámite de audiencia previo a la propuesta de resolución cuando se suscriban actas con acuerdo o cuando en las normas reguladoras del procedimiento esté previsto un trámite de alegaciones posterior a dicha propuesta.
Presentación de Documentos
Un aspecto relevante en el desarrollo es el derecho a rehusar la presentación de determinados documentos.
En cambio, podrá negarse a la aportación de la contabilidad mercantil, los libros diario e inventario y cuentas anuales, amparándose en su derecho a rehusar la presentación de los documentos que no resulten exigibles por la normativa aplicable al procedimiento de comprobación limitada (art. 99.2 de la LGT).
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Sin embargo, no resulta procedente la negativa de la parte interesada, puesto que el artículo 99.2 de la LGT le reconoce solo el derecho a rehusar la presentación de documentos previamente aportados y que se encuentren en poder de la Administración tributaria actuante, pero siempre que hayan sido aportados por el propio obligado tributario al que ahora se requiere.
Un ejemplo de esto se observa cuando Don X se niega a su aportación, so pretexto de que tales datos ya obran en poder de la Administración tributaria, al haber sido ya presentadas por los pagadores de los rendimientos las correspondientes autoliquidaciones periódicas de retenciones además de los resúmenes anuales.
Lugar, Horario y Medios Digitales de las Actuaciones
Las actuaciones de aplicación de los tributos (arts. 10.2) tienen reglas específicas de lugar y horario.
Las actuaciones que se desarrollen en las oficinas públicas se realizarán dentro del horario oficial de apertura al público y, en todo caso, dentro de la jornada de trabajo.
Si las actuaciones se desarrollan en los locales del obligado tributario, se respetará la jornada laboral de la oficina o de la actividad que se realice en ellos.
Finalmente destacar que las actuaciones de la Administración y de los obligados tributarios en los procedimientos de aplicación de los tributos podrán realizarse a través de sistemas digitales que, mediante la videoconferencia u otro sistema similar, permitan la comunicación bidireccional y simultánea de imagen y sonido, la interacción visual, auditiva y verbal entre los obligados tributarios y el órgano actuante, y garanticen la transmisión y recepción seguras de los documentos que, en su caso, recojan el resultado de las actuaciones realizadas, asegurando su autoría, autenticidad e integridad.
Gestión de Plazos y la Caducidad
La correcta gestión de los plazos es fundamental en el procedimiento tributario, afectando tanto a la administración como a los obligados tributarios.
Ampliaciones y Aplazamientos de Plazos
Prevé el artículo 91 del RGGI que el órgano al que corresponda la tramitación del procedimiento podrá conceder, a petición de los obligados tributarios, una ampliación de los plazos establecidos para el cumplimiento de trámites.
Cuando el obligado tributario justifique la concurrencia de circunstancias que le impidan comparecer en el lugar, día y hora que le hubiesen fijado, podrá solicitar un aplazamiento dentro de los tres días siguientes al de la notificación del requerimiento.
En el supuesto de que la circunstancia que impida la comparecencia se produzca transcurrido el citado plazo de tres días, se podrá solicitar el aplazamiento antes de la fecha señalada para la comparecencia.
El acuerdo de concesión o la denegación de la ampliación o del aplazamiento no serán susceptibles de recurso o reclamación económico-administrativa.
Si el órgano de gestión no resolviese expresamente, se entenderá otorgada la ampliación por otros 5 días hábiles más. Sin perjuicio de lo anterior, esta ampliación supone una dilación en el procedimiento por causa no imputable a la Administración (art. 10.3).
Cómputo y Paralización de Plazos
El cómputo de los plazos máximos de resolución de los procedimientos tributarios (art. 10.5.3) contempla supuestos de interrupción justificada (art. 103 del RGGI).
- Cuando se pidan datos, informes, dictámenes o valoraciones a otros órganos o unidades administrativas de la misma o de otras administraciones, sin que la interrupción por este concepto pueda exceder, para todas las peticiones, de seis meses.
- Cuando la determinación o imputación de la obligación tributaria dependa directamente de actuaciones judiciales en el ámbito penal.
- Cuando concurra alguna causa de fuerza mayor, por el tiempo de duración de dicha causa.
Existen también dilaciones no imputables a la Administración (art. 104 del RGGI).
Los retrasos por parte del obligado tributario en el cumplimiento de comparecencias o requerimientos de aportación de documentos o información con trascendencia tributaria son un ejemplo de estas dilaciones.
Las siguientes circunstancias no se incluyen en el cómputo del plazo máximo de duración de un procedimiento de inspección:
- La remisión del expediente al Ministerio Fiscal.
- La notificación al interesado de la remisión del expediente de conflicto en la aplicación de la norma tributaria a la comisión consultiva.
- El intento de notificación al obligado tributario de la propuesta de resolución o de liquidación o del acuerdo por el que se ordena completar actuaciones.
La Caducidad del Procedimiento
La caducidad es la consecuencia del incumplimiento del plazo máximo fijado por las normas para un determinado procedimiento (10.5.3).
Efectos del vencimiento del plazo máximo sin que se haya notificado la resolución expresa: transcurrido el plazo sin que se hubiese ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, esta abonará el interés de demora sobre la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite.
Sin perjuicio de lo anterior, cuando se produzca la paralización del procedimiento por causa imputable al obligado tributario, la Administración le advertirá de que, transcurridos tres meses, podrá declarar la caducidad del mismo (último párrafo del art. 10.5.3).
Producida la caducidad, esta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones. La Administración podrá, dentro del plazo de prescripción, iniciar de nuevo el procedimiento.
Efectos del vencimiento del plazo máximo sin que se haya notificado la liquidación (art. 10.5.3) implican No caducidad. No se considerará interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras desarrolladas.
Una diferencia fundamental respecto de los restantes procedimientos de aplicación de los tributos es que, producida la caducidad del procedimiento sancionador por el vencimiento del plazo sin que se haya notificado la resolución, la caducidad impedirá la iniciación de un nuevo procedimiento sancionador (art. 10.5.3).
El procedimiento de apremio queda expresamente excluido de la regla del establecimiento de un plazo máximo, pudiendo extenderse sus actuaciones hasta el plazo de prescripción del derecho de cobro (cuatro años).
Medios de Prueba en el Ámbito Tributario
En cuanto a los medios de prueba que pueden utilizarse en el ámbito tributario, la LGT establece (art. 10.4) que estos son fundamentales para la correcta determinación de la obligación tributaria.
Valor Probatorio de las Diligencias
Especial referencia al valor probatorio de las diligencias. El artículo 107 de la LGT dispone: «Las diligencias extendidas en el curso de las actuaciones y los procedimientos tributarios tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario».
Las Facturas como Medio de Prueba
Especial referencia a las facturas. El artículo 106 de la LGT establece: «2. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria».
La Liquidación Provisional
El acto resolutorio mediante el cual el órgano competente de la Administración realiza las operaciones de cuantificación necesarias y determina el importe de la deuda tributaria o de la cantidad que, en su caso, resulte a devolver o a compensar de acuerdo con la normativa tributaria (10.5.2) es la liquidación.
Ahora bien, es necesario destacar que el hecho de que una liquidación sea provisional no quiere decir que pueda revisarse con posterioridad.
Así, la LGT tiene tasados los casos en los que una liquidación provisional de la Administración puede ser revisada con posterioridad: tratándose de las liquidaciones provisionales que pongan fin a un procedimiento de comprobación limitada o a un procedimiento de inspección de carácter parcial, sus conclusiones en principio no podrán ser modificadas posteriormente en lo que se refiere a los elementos que se han comprobado, salvo que en un procedimiento posterior se llegasen a descubrir por la Administración tributaria nuevos hechos o nuevas circunstancias que además se deriven de actuaciones distintas de las ya realizadas y especificadas en la primera resolución (arts. 10.5.2).
Un caso ilustrativo es el de una determinada sociedad requerida por los órganos de gestión tributaria en el mes de diciembre de 2018 en relación con las retenciones del ejercicio 200X en el seno de un procedimiento de comprobación limitada. Los órganos de gestión no practican liquidación provisional alguna al considerar correcta su situación tributaria.
En el supuesto de que fuese aplicable el método de estimación indirecta o la regla de operaciones vinculadas, la inspección de los tributos podría no poner de manifiesto al interesado determinados documentos u omitir tanto en el acta como en el informe ampliatorio los datos obtenidos de terceros, que podrían ser empresas competidoras de la entidad objeto de la comprobación, si se estimase que la existencia e identificación de tales datos afectan a la actividad económica de aquellos y su conocimiento puede derivar en competencia desleal.
El Procedimiento Administrativo de Ejecución: Un Ejemplo Práctico de Actuación Oficiosa
Todo procedimiento administrativo se integra de tres grandes fases ligadas las unas con las otras, a saber: fase de inicio, de desarrollo y de conclusión.
El común denominador de los procedimientos administrativos da inicio a petición de parte o de manera oficiosa por parte de la autoridad administrativa.
En el caso del procedimiento administrativo de ejecución para el cobro de créditos fiscales, da comienzo por instancia de la propia autoridad administrativa, que al ubicarse en el supuesto de deudor, decide por sí misma ejecutar su acto.
En efecto, la administración con el fin de proceder a la ejecución de un acto administrativo, impone aún y en contra de la voluntad de los administrados, su legitimación activa.
La fase inicial del procedimiento, implica el ejercicio de la legitimación activa.
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