El mundo de los negocios es vertiginoso y está en constante cambio, esto orilla a los empresarios a buscar nuevas alianzas o estrategias para mantenerse en el mercado en busca de mejorar su calidad, ampliar su campo de acción, obtener una mayor rentabilidad, disminuir costos de producción o distribución, y aumentar la producción. Así, una de las tácticas es la fusión de sociedades, para ello es menester analizar las condiciones de las corporaciones que participarán, ya que el objetivo es conseguir una compañía integrada o absorbente más fuerte que las originales.
La fusión de sociedades es un mecanismo común y eficiente en la reestructuración de grupos empresariales; para ello, es fundamental tener en cuenta que dicho acto jurídico califica como una enajenación para efectos fiscales, esto de acuerdo con el Código Fiscal de la Federación (CFF). En la actualidad, llevar a cabo una fusión de sociedades requiere una planificación y coordinación puntual de las diversas áreas involucradas en su implementación. En relación con los requisitos mencionados, es importante que, para su cumplimiento, se realice una planificación efectiva de los plazos para llevar a cabo una fusión eficiente.
Validación Fiscal y Requisitos Generales de la Fusión
A efecto de validar lo anterior, la autoridad fiscal, mediante la regla 2.5.25 de la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) y la ficha de trámite 316/CFF contenida en su Anexo 1-A, estableció un procedimiento para que los contribuyentes soliciten la validación del cumplimiento de los requisitos contenidos en el artículo 27.° (apartado D, fracción IX) del CFF. Por lo anterior, las sociedades que tengan el carácter de fusionadas estarán obligadas a presentar su declaración anual correspondiente al ejercicio irregular que terminó de forma anticipada como consecuencia de la fusión. Para la presentación de dicho aviso, también es necesario contar con la documentación protocolizada que respalde la nueva estructura accionaria de la sociedad fusionante como consecuencia de dicho proceso.
No obstante, ni el CFF o la RMF prevén un procedimiento claro para llevar a cabo la aclaración de presuntas inconsistencias identificadas por la autoridad en su revisión. Asimismo, se debe advertir que la ficha de trámite 316/CFF establece diversas condiciones y requisitos que no derivan del marco legal y reglamentario aplicable, lo cual podría parecer que transgrede el principio de legalidad previsto en los artículos 14.° y 16.° constitucionales, esto en su vertiente de reserva de ley y subordinación jerárquica.
Aviso para Llevar a Cabo una Fusión Posterior (Ficha de Trámite 48/CFF)
Tratándose de la fusión existe una restricción, consistente en pedir autorización del SAT para llevar a cabo otra fusión, si ocurre dentro de los cinco años siguientes a la primera; esto con fundamento en el precepto 14-B, segundo párrafo del CFF. Esta solicitud se debe hacer previo a materializar el acto. Para ello, se deberán cumplir con las exigencias contempladas en la regla 2.1.10. de la RMISC 2017 y de la ficha de trámite 48/CFF “Aviso para llevar a cabo una fusión posterior” del Anexo 1-A.
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Documentación y Procedimiento para la Ficha de Trámite 48/CFF
El trámite se hace en línea vía el buzón tributario, mediante escrito que contenga el informe suscrito por los representantes legales de todas las sociedades que vayan a fusionarse, en el cual realicen las manifestaciones, bajo protesta de decir verdad y se adjuntará la siguiente información y documentación:
- las fusiones y las escisiones en las que hubiesen participado las personas morales que pretenden fusionarse, en los cinco años anteriores a la fecha propuesta para realizar la gestión por la cual se presenta el aviso
- las fechas y las unidades administrativas del SAT ante las que se presentaron los avisos de fusión contemplados en los artículos 24 y 30 del RCFF, respecto en las que hubiesen participado
- los saldos de las cuentas de capital de aportación y de utilidad fiscal neta, una integración detallada de cuando menos el 80 % de las cuentas de activo, pasivo y capital transmitidas en las fusiones anteriores, así como las que serán traspasadas en la fusión que se pretende efectuar. Dichos montos estarán actualizados al último día del mes inmediato anterior al que se presente el aviso
- las pérdidas fiscales pendientes de disminuir, transmitidas en las escisiones y fusiones anteriores
- las pérdidas fiscales pendientes de disminuir de las compañías que deseen fusionarse, que conservarán las fusionantes después de la fusión, estas deberán estar actualizadas al último día del mes inmediato anterior al que se presente el aviso
- los montos, las cuentas y las pérdidas indicadas se deberán identificar por cada compañía que hubiese estado vinculada en fusiones o escisiones que quiera participar en ésta, tanto antes como después de las mismas
- indicar si las empresas a fusionarse han obtenido alguna resolución favorable en medios de defensa promovidos ante autoridades administrativas o jurisdiccionales, dentro de los cinco años anteriores y, en su caso, la fecha de presentación del recurso o la demanda y el número del expediente respectivo
- documentos en los que se acredite haber cubierto los requisitos del artículo 14-B, fracción II, inciso a) del CFF (los accionistas propietarios de por lo menos el 51 % de las acciones con derecho a voto de la escindente y de las escindidas, sean los mismos durante un período de tres años contados a partir del año inmediato anterior al que se realice la escisión)
- testimonios de los instrumentos públicos protocolizados de las actas de las asambleas generales de accionistas que aprobaron las fusiones y las escisiones
- proyectos de las actas de las asambleas generales de accionistas que aprobarán la fusión que se pretende realizar
- inscripciones y anotaciones realizadas en el registro de acciones a que se refiere el artículo 128 de la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM)
- organigrama del grupo (art. 24, último párrafo de la LISR) al que pertenecen las entidades en el que se advierta su tenencia accionaria directa e indirecta, antes y después de la fusión que se proyecta realizar
Una vez enviada la petición se obtiene el acuse de recibo correspondiente. El aviso se presentará por cada una de las sociedades. La documentación e información señalada deberá digitalizarse en formato .pdf, sin que cada archivo exceda los 3 Mb, si es mayor se ha de ajustar dividiéndolo en varios que cumplan con el tamaño y especificaciones indicadas y adjuntarlos en cualquiera de los diversos campos de la solicitud electrónica.
Implicaciones Fiscales y Plazos Adicionales en Fusiones
Ahora bien, al tratarse de un requisito para que la fusión de sociedades no sea considerada una enajenación, es fundamental presentar el aviso correspondiente dentro del plazo establecido, sin embargo, es por todos sabido que el obtener una cita en el SAT desde la pandemia, se ha vuelto una ruleta, donde con suerte se puede conseguir una cita al día siguiente, o bien, se puede tardar semanas o meses para poder realizar un trámite.
Como se ha referido, en términos generales, para que una fusión de sociedades no califique como una enajenación para efectos fiscales, se debe presentar un aviso de cancelación en el RFC de las sociedades fusionadas dentro del mes siguiente al que surta efectos dicha asociación, de conformidad con el procedimiento previsto en la ficha de trámite 86/CFF. Por su parte, el artículo 29 del Reglamento del CFF establece en la fracción XVI la obligación de presentar un aviso en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC) a través del cual se informe la cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes por fusión de sociedades, dentro del mes siguiente al que se realice la fusión. Conforme a la regla miscelánea 2.5.13., la ficha de trámite que corresponde es la 86/CFF. El aviso 86/CFF deberá presentarse una vez que se lleve a cabo la fusión y deberá contener el RFC y la denominación o razón social de las sociedades que se fusionan, así como la fecha en la que se realice la fusión. Si el SAT resuelve que se cumple con los requisitos, emitirá el Acuse de cumplimiento de requisitos del artículo 27 del CFF, el cual deberá entregarse al momento de presentar el aviso 86/CFF.
La misma ficha de trámite 316/CFF advierte que el aviso 86/CFF debe presentarse a más tardar dentro de los 30 días siguientes de haber celebrado la asamblea de socios y/o accionistas, a fin de que no se considere que la fusión surta efectos fiscales de enajenación. Por lo tanto, deberá considerarse que el plazo del trámite 316/CFF consume una parte considerable del plazo para presentar el aviso 86/CFF. De hecho, en experiencias recientes el SAT ha estado solicitando prórrogas para emitir su respuesta, mismas que en algunas ocasiones tienen vencimiento posterior al plazo para presentar el aviso de fusión de la ficha 86/CFF, lo que implicaría su presentación extemporánea.
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Otro cambio importante es el plazo que tiene la autoridad para resolver, ya que anteriormente la autoridad consideraba un plazo de 3 meses, mientras que ahora transcurridos 45 días naturales posteriores a la presentación del trámite, se podrá verificar que el aviso esté registrado dentro del apartado de “Consulta tu información fiscal”, ubicado en la página del SAT, dentro del menú de “Otros trámites y servicios”, en el campo “Situación”.
Ahora bien, en el supuesto de no haber efectuado la solicitud de autorización a la autoridad hacendaria antes de llevar a cabo la fusión, pudieran presentarse de manera extemporánea, si no ha sido inscrito en el Registro Público de Comercio el acuerdo donde se decidió tal situación, pues solo hasta entonces es cuando tal acto surtirá efectos contra terceros en términos del artículo 224 de la LGSM, y en caso de una contingencia se podrá argumentar tal razonamiento haciendo valer el siguiente criterio FUSIÓN DE SOCIEDADES MERCANTILES. TIENE REPERCUSIÓN EN MATERIA FISCAL A PARTIR DE QUE SE INSCRIBA EL ACUERDO RESPECTIVO EN EL REGISTRO PÚBLICO DE COMERCIO, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXXIII, p.
El 28 de diciembre de 2021, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) publicó, en el Diario Oficial de la Federación, la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF 2022) para el ejercicio fiscal de 2022. Muchas de las modificaciones se centran particularmente en temas de reestructuraciones corporativas y, principalmente, en materia internacional. Según lo previsto en la regla miscelánea 2.4.15., las personas morales deberán avisar a las autoridades fiscales cada vez que se realice una modificación o incorporación de información de socios o accionistas dentro de los treinta días hábiles siguientes a aquel en que se realice el supuesto conforme a la ficha 295/CFF.
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