El Título II de la Ley 37/1992, del 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA), arts. 20 y ss., regula las exenciones en el IVA. El art. 20.Uno, 16º, LIVA incluye determinadas exenciones vinculadas a las operaciones de seguro y reaseguro. Asimismo, el art. 20.Uno, 18º, incluye determinadas exenciones vinculadas a las operaciones financieras.
La Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, dedica su Título IX. Exenciones, arts. 131 y ss., a regular este parámetro tributario, clasificando las exenciones a partir de dos criterios. Por un lado, las exenciones aplicables a determinadas actividades de interés general, arts. 132 a 134, Directiva común del IVA, ambos inclusive. Todas ellas son obligatorias para los Estados miembros, si bien los mismos pueden subordinar, caso por caso, la exención al cumplimiento de algunas condiciones. Por otro lado, las exenciones relativas a otras actividades, arts. 135 a 137, Directiva común de IVA, ambos inclusive que, si bien son obligatorias para los Estados miembros, las normas europeas permiten a los mismos que establezcan la sujeción plena de tales operaciones.
Dentro de las exenciones aplicables a otras actividades, el art. 135.1, a), Directiva común de IVA hace referencia a: “…las operaciones de seguros y reaseguros incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros.”
Exenciones en Operaciones Internas de Seguro, Reaseguro y Capitalización
El Título II de la LIVA regula las exenciones, diferenciando entre el Capítulo I, arts. 20 a 25, exenciones en entregas de bienes y prestaciones de servicios; Capítulo II, art. 26, exoneraciones en las adquisiciones intracomunitarias de bienes; Capítulo III, arts. 27 a 67, ambos inclusive, exenciones en las importaciones.
Dentro de las exenciones en operaciones internas, de carácter limitado, el art. 20. Uno, 16º, LIVA regula las exenciones de las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización. Entre las prestaciones de servicios incluidas, se comprende: los servicios de mediación, incluyendo la captación de clientes, para la celebración del contrato entre las partes intervinientes en la realización de las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización, con independencia de la condición del empresario o profesional que los preste. También se incluyen las operaciones de previsión social. Las operaciones de previsión social también están exentas. Como es sabido por los expertos en contabilidad y tributación, las operaciones internas de seguro, reaseguro y capitalización están exentas de IVA, según se define en el artículo 20 16º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Así, los seguros de coche, hogar o vida no se encuentran gravados por este impuesto cuando son contratados.
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Jurisprudencia Relevante del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE)
La jurisprudencia del TJUE ha manifestado sobre esta exoneración aspectos clave:
- Que es una exención de naturaleza objetiva, es decir, que tales operaciones pueden ser prestadas por entidades que no tengan reconocido el carácter de compañías aseguradoras, con independencia del carácter lícito o ilícito que tenga tal hecho (Sentencia nº C-349/96 de Tribunal de Justicia, 25 de Febrero de 1999 [j 1]).
- Que es autónoma respecto de la exención de las operaciones de crédito.
- Para que puedan declararse exentos los servicios de mediación, debe existir alguno de los aspectos esenciales de tal función, por ejemplo, el buscar clientes o poner a éstos en relación con la entidad aseguradora (Sentencia nº C-472/03 de Tribunal de Justicia, 3 de Marzo de 2005 [j 2]).
- Que una operación debe ser calificada como accesoria de otra principal, cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrute de las mejores condiciones del servicio principal del prestador.
- Que la cesión de contratos de seguros y reaseguros es una prestación de servicios que no está cubierta por esta exención (Sentencia nº C-242/08 de Tribunal de Justicia, 22 de Octubre de 2009 [j 3]).
Operaciones de Seguros No Exentas o No Sujetas al IVA
Existen ciertas operaciones relacionadas con seguros que no gozan de la exención o incluso pueden no estar sujetas al impuesto.
- Las operaciones de cesión de la cartera de siniestros de una entidad aseguradora no están exentas (Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central; en adelante RTEAC, Resolución nº 00/1462/2005 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 14 de Febrero de 2007 [j 4]).
- No están sujetos al IVA los servicios de gestión de siniestros efectuados por la entidad para otras compañías de seguros de la UE, actuando en nombre de tales compañías, para los clientes de aquéllas y por siniestros acaecidos en España (Consulta Vinculante nº V2523-10 de Dirección General de Tributos, Subdirección General de Impuestos sobre el Consumo, 22 de Noviembre de 2010 [j 5]).
- Las prestaciones de los servicios de tasación por peritos tasadores de seguros están sujetas y no exentas (CDGTV número 1639-03, de 14 de octubre de 2003).
- La venta de cartera de seguros no es una prestación de seguros y no puede incluirse (a pesar de alguna doctrina antigua de la DGT) dentro de la exención del art. 20.Uno, 16 º LIVA. Otra cosa es que pueda plantearse la no sujeción de la misma en virtud del art. 7.1, a), LIVA.
Ejemplos de Aplicación
A continuación, se presentan varios ejemplos para clarificar la aplicación de estas normas:
Ejemplo 1: Servicios de “confirming”
Una entidad X presta a empresas servicios de “confirming”, ¿están exentos del IVA? Los servicios de “confirming” no son servicios de seguro, porque no reúnen lo esencial de estos: pagar una prima para cubrir un riesgo, por lo tanto, no están exentos del IVA. Otra cosa es el planteamiento de su posible exención como prestación de servicios financieros, art. 20.Uno, 18º, LIVA, donde tampoco lo están.
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Ejemplo 2: Seguro accesorio a la venta de equipos informáticos
La sociedad Y, S.A. vende equipos informáticos a sus clientes, a los cuales ofrece, como prestación accesoria, asegurarse contra el robo o daño no intencionado mediante el pago de un mayor precio. ¿Qué pasa con ese mayor precio? En primer lugar, el servicio de seguro de los equipos informáticos no puede calificarse como accesorio de la entrega del equipo informático. En segundo término, su calificación es de seguros de daños y, dado que es indiferente a efectos de la exención del art. 20.Uno, 16º, LIVA, el carácter de la empresa que asegura el bien, esta prestación está exenta del IVA.
Ejemplo 3: Seguros prestados por entidades públicas
La entidad pública CESCE asegura a empresas españolas contra el riesgo de impagos de sus clientes extranjeros. ¿Qué pasa con este seguro? Está exento, pues en el tributo es indiferente la naturaleza, pública o privada, del ente que presta el seguro.
Otras Exenciones de Operaciones Financieras
El art. 135.1, b) a g), Directiva común de IVA, Título IX, hace referencia a múltiples servicios financieros exentos del IVA. Como se observa, la exención de las operaciones financieras en la normativa europea del IVA se define de una manera amplia y, junto a la relativa a las operaciones de seguro y reaseguro, art. 135.1, a), Directiva común del IVA, cubre el espectro de las operaciones más comunes de los sectores financieros. Concretamente, se incluyen:
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- Concesión y negociación de créditos, así como la gestión por quienes los concedieron.
- La negociación y la prestación de fianzas, cauciones y otras garantías, así así como la gestión de garantías para los créditos por quienes los concedieron.
- Las operaciones, incluida la negociación, relativas a depósitos, fondos, cuentas corrientes, pagos, cobros, giros, cheques y otros efectos comerciales, con excepción del cobro de créditos.
- Las operaciones, incluida la negociación, relativas a las divisas, los billetes de banco y otros medios legales de pago, con excepción de las monedas y billetes de colección, a saber las monedas de oro, plata y otro metal, que no sean utilizadas normalmente para su función de medio legal de pago o que sean utilizadas para coleccionarlas.
- Las operaciones, incluidas la negociación, pero exceptuado el depósito y la gestión, relativas a acciones, participaciones en sociedades y títulos-valores y obligaciones, exceptuados los que representen mercaderías o bienes inmuebles.
- La gestión de fondos de inversión, tal y como son definidos en la legislación de los Estados miembros.
Obligaciones Tributarias Específicas para las Aseguradoras
Las compañías aseguradoras son un sector único desde el punto de vista fiscal. Los seguros en España no están sujetos a IVA, aunque sí a otros impuestos como la Tasa de Compensación de Seguros y el Impuesto sobre Primas del Seguro. Por este motivo, la mayoría de operaciones de venta de servicios de seguros no obligan a la emisión de facturas.
Excepciones a la Obligación de Facturación
El Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, establece las obligaciones de facturación de aplicación en el territorio español. En su artículo 3, “Excepciones a la obligación de expedir factura”, punto 2, esta normativa indica, efectivamente, que con carácter general no es obligatoria la expedición de factura para prestaciones de servicios de seguros que están sujetas pero exentas del impuesto. Sin embargo, se introduce una salvedad para las operaciones realizadas dentro del territorio de aplicación del impuesto, Canarias, Ceuta y Melilla por empresarios o profesionales con sede en dichos territorios pero distintos de entidades aseguradoras. Esto implica además, en la mayoría de los casos, la no obligatoriedad de emitir factura por parte del empresario de seguros.
El Suministro Inmediato de Información (SII) para Aseguradoras
De entre los 62.000 contribuyentes para los que es preceptivo el uso del nuevo Suministro Inmediato de Información (SII) del IVA, el sector de las aseguradoras representa un grupo destacado tanto por sus particularidades como por el volumen de sus operaciones. El nuevo sistema de Suministro Inmediato de Información conlleva el envío casi en tiempo real de información de facturación a la Agencia Tributaria a través de su Sede Electrónica. Los libros registro de facturas recibidas, expedidas, operaciones intracomunitarias y bienes de inversión son llevados electrónicamente a partir de la información suministrada.
En el caso particular de las aseguradoras, y debido a la exención de IVA en algunas de sus operaciones, ciertas obligaciones pueden no ser preceptivas. En lo que respecta al SII para aseguradoras, las operaciones de seguros siguen siendo por tanto exentas de IVA y excepciones a la obligación de emitir factura. La dinámica de intercambio de mensajes XML de petición de alta o modificación de operaciones de seguros incluye información genérica de cabecera, identificativa de la entidad aseguradora, así como información de registro, relativa al período impositivo, la contraparte, el importe y la clave de la operación (valor 12 para el libro registro de Facturas Expedidas y 14 para el de Facturas Recibidas).
Las entidades aseguradoras pueden realizar, en el curso de su operativa, otras operaciones distintas a las directas de servicios de prestación de seguros. Para las facturas recibidas, el SII para aseguradoras opera sin excepción según los términos generales definidos en las modificaciones en el Reglamento del IVA que entran en vigor a partir del próximo 1 de julio. Dada la especial situación tributaria de las entidades aseguradoras, la entrada en vigor del SII a partir de julio supone una complejidad añadida.
Obligación Anual de Información (Modelo 347)
La complejidad normativa que afecta a las entidades aseguradoras en lo que respecta a sus obligaciones tributarias se completa con lo estipulado en el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, que reglamenta los procedimientos de gestión e inspección tributaria. Dicha norma, en su artículo 31, introduce la obligación de suministro de información anual sobre operaciones con terceras personas a la Agencia Tributaria para los sujetos que realicen actividades empresariales, incluidas las entidades aseguradoras. Estas operaciones, incluso las exentas de IVA, constituyen lo que se denominan “operaciones de trascendencia tributaria con carácter anual”.
En concreto, el artículo 33.1 detalla que en dicha declaración anual deben relacionarse todas las personas o entidades con las cuales el conjunto de operaciones haya excedido 3.005,06 Euros en el año natural correspondiente. El citado artículo 33.1 incide de forma separada en lo que respecta a las entidades aseguradoras, señalando que deben incluir en su declaración anual las operaciones de seguro, y en concreto el importe de las primas o contraprestaciones percibidas y las indemnizaciones o prestaciones satisfechas. Si bien la redacción del RD 106572007 es anterior incluso al proyecto del SII, la obligación de información anual de los servicios de prestación de seguros sigue vigente a través de nuevo medio electrónico. El envío de esta información debe realizarse a través del SII para aseguradoras atendiendo al formato y diseño de los mensajes XML de comunicación con la Sede Electrónica de la AEAT. En concreto, la Agencia especifica en su publicación sobre especificaciones técnicas que la información sobre operaciones de seguros debe suministrarse de forma agrupada por cada persona o entidad con la que se han realizado las operaciones.
La Administración en su contestación recuerda que, en relación con la obligación de emitir factura, las operaciones de seguro están sujetas pero exentas al IVA. Por otra parte, en relación con la obligación de consignar las operaciones en el modelo 347, señala que deben presentar la declaración anual de operaciones con terceros las personas físicas o jurídicas, así como las entidades a que se refiere el art. Consulta DGT V1508/2017 de 13 junio de 2017.