Los estados financieros de una entidad incorporan un conjunto de afirmaciones (aseveraciones, declaraciones o manifestaciones) realizadas por la dirección. Al manifestar esta última que los estados financieros (contables) son conformes con un marco de información financiera (contable) aplicable, dicha dirección, implícita o explícitamente, realiza afirmaciones en relación con el reconocimiento, la medición y la presentación de transacciones y de hechos, de saldos contables y de información a revelar.
Clasificación de las Afirmaciones Contables
Estas afirmaciones, incluso en diferentes combinaciones, podrían clasificarse como:
- Existencia / ocurrencia
- Integridad
- Derechos y obligaciones
- Valuación
- Presentación y exposición
- Exactitud
- Corte
Existencia / Ocurrencia
Las afirmaciones respecto de existencia refieren a si los activos, deudas y saldos del patrimonio existen a una fecha determinada. Estas afirmaciones son sobre ítems físicos -tales como inventarios (bienes de cambio), propiedad planta y equipo (bienes de uso), y dinero en efectivo-y sobre ítems sin sustancia física como cuentas por cobrar y a pagar.
Las afirmaciones sobre existencia declaran que transacciones registradas contablemente, como compras y ventas, representan eventos económicos que ciertamente ocurrieron durante un período determinado. Las afirmaciones sobre existencia (y ocurrencia) afirman que las transacciones y los saldos registrados en contabilidad tienen contrapartes en el mundo real. Por ejemplo, que hay equivalentes de activos en el mundo real a la cuenta de los estados financieros que los representan.
Obviamente, hay un vínculo entre los dos porque si el auditor realiza pruebas para confirmar la ocurrencia de las ventas, esto también proporcionará cierta seguridad sobre la existencia de las cuentas por cobrar. Las transacciones incluyen ventas, compras y salarios pagados durante el período contable.
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Integridad
Las afirmaciones sobre integridad aseguran (con cierto grado de razonabilidad) que todas las transacciones y eventos que ocurrieron durante un período de tiempo determinado fueron efectivamente registradas. Por ejemplo, todas las compras de bienes y de servicios fueron registradas e incluidas en los estados financieros.
La afirmación de integridad confirma, a su vez, que todos los saldos que deben ser reconocidos contablemente han sido incluidos en los estados financieros. Por ejemplo, la dirección afirma que las cuentas a pagar declaradas en los estados financieros incluyen la totalidad de las obligaciones de la empresa.
Derechos y Obligaciones
La afirmación de derechos y obligaciones confirma que todos los activos son derechos, y que todas las deudas son obligaciones de la entidad a una fecha determinada. Por ejemplo, la declaración de la dirección de créditos por ventas por 100 millones de pesos en los estados financieros implica que constituyen derechos genuinos de la sociedad, mientras que la declaración de la dirección de que hay deudas financieras por 50 millones de pesos significa que tal manifestación corresponde a obligaciones ciertas a una fecha determinada.
Valuación
Las afirmaciones sobre valuación (asignación de valor) afirman que los conceptos declarados en los estados financieros fueron registrados por las sumas apropiadas en conformidad con lo dispuesto por las normas contables profesionales vigentes. Por ejemplo, si la política contable es valuar propiedad planta y equipo a su costo histórico ajustado, menos las depreciaciones acumuladas calculadas en base a vidas útiles lineales estimadas, y la dirección declara bienes por 150 millones de pesos, significa que dicha suma representa el costo histórico ajustado de dichos bienes, medidos desde sus fechas de adquisición hasta la fecha de cierre de los estados financieros, menos las correspondientes depreciaciones acumuladas.
Presentación y Exposición
Las afirmaciones sobre presentación y exposición aseveran la correcta y adecuada clasificación, descripción y revelación de los ítems informados en los estados financieros. Por ejemplo, los estados financieros presentan información a los fines comparativos, de acuerdo con lo requerido por las normas contables profesionales vigentes.
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Exactitud
Las afirmaciones sobre exactitud refieren a la exactitud matemática de las transacciones reflejadas en los estados financieros, junto con la adecuada suma aritmética (y registración en los mayores) de las transacciones en el balance de comprobación de sumas y saldos. Por ejemplo, las cuentas por pagar reflejan compras de bienes y servicios que están basadas en los precios y cantidades correctas de acuerdo con las facturas de compras correspondientes.
Corte
Las afirmaciones acerca de corte afirman que las transacciones fueron registradas en el período contable correspondiente. Por ejemplo, las ventas corresponden a la entrega de bienes a los clientes de la entidad cuya tradición se produjo antes del cierre del ejercicio contable.
El Papel de las Afirmaciones Contables en la Auditoría
Durante la auditoría final, la atención se centra en los estados financieros y las afirmaciones sobre activos, pasivos e intereses de capital.
Los auditores generalmente convierten las afirmaciones efectuadas por la dirección sobre los estados financieros en sus objetivos de auditoría, cuales buscan alcanzar mediante la realización de sus procedimientos. Por cada afirmación sobre un concepto, saldo, o ítem incluido en los estados financieros, el auditor desarrolla su correspondiente objetivo de auditoría.
Luego, diseña los procedimientos que le permitan obtener suficiente y adecuada evidencia de auditoría en forma tal que pueda corroborar, o contradecir, cada afirmación efectuada por la dirección de la entidad en sus estados financieros a una fecha determinada. Es en este punto donde el profesional de la auditoría alcanza sus objetivos.
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Procedimientos de Auditoría y Afirmaciones Específicas
Cuando el auditor define sus objetivos de auditoría, junto con el diseño de los procedimientos relacionados, para ciertas categorías de afirmaciones -existencia, integridad, exactitud, corte, derechos y obligaciones- la tarea del auditor consiste principalmente en obtener evidencia de auditoría. Por otro lado, cuando se trata de las afirmaciones de valuación y de presentación y exposición, el profesional debe, mayormente, esforzarse en que sus objetivos de auditoría, y sus procedimientos, le permitan interpretar y evaluar afirmaciones efectuadas por la dirección en base a la selección de políticas contables de valuación y exposición, incluidas las estimaciones que son inherentes al proceso de registración contable.
Veamos el caso de propiedad planta y equipo, la dirección no solamente puede optar por su valuación a costos históricos ajustados, sino también aplicar un modelo de revaluación, en ambos casos, el criterio requiere la evaluación de la recuperabilidad de dichos activos, además de la vida útil estimada, (pensemos en lo que esto implica en el contexto económico argentino), lo que demanda, por consiguiente, estimaciones y juicios por parte de la dirección cuales deberán ser evaluados por los auditores.
Enfoque Interactivo de la Auditoría
En la auditoría actual, el auditor combina varios procedimientos de auditoría para alcanzar un objetivo. O quizás deba realizar un solo procedimiento para alcanzar a varios de éstos.
Por ejemplo, observar el inventario físico de bienes de cambio, realizado por personal de la entidad, es un procedimiento que permite al auditor obtener evidencia de que los inventarios registrados en la contabilidad existen. Pero también, observar el procedimiento de inventario permite verificar que la totalidad de los bienes (materias primas, productos en proceso y productos terminados) han sido registrados íntegramente en los estados financieros (integridad).
Relacionar la evidencia obtenida desde los procedimientos de auditoría para alcanzar los objetivos del auditor es un proceso interactivo de acumulación, análisis e interpretación de la información y de los datos obtenidos a partir de las expectativas formuladas por el auditor, su experiencia con el cliente (aspecto muy importante), principios contables y buenas prácticas (o no) corporativas de la dirección de la entidad.
Los procedimientos realizados para alcanzar los objetivos de auditoría para una afirmación generalmente producen información que requiere de análisis adicionales. Incluso, los procedimientos pueden ser parte de otros procedimientos de auditoría para alcanzar otros objetivos -como una especie de “cadena de procedimientos y de objetivos del auditor”-. La evidencia obtenida incrementa las preguntas y las dudas del auditor. Por ejemplo, al presenciar la toma del inventario el auditor puede identificar material obsoleto, cual debiera ser previsionado, o incluso deficiencias de seguridad en los depósitos en la planta productiva, cuales podrían generar eventuales contingencias.
Verá usted entonces que la auditoría es un proceso, cual comienza a partir de las afirmaciones y declaraciones efectuadas por la dirección de la entidad a través de sus estados financieros; afirmaciones que serán traducidas por el auditor en sus objetivos de auditoría, que lo llevarán, a su vez, a diseñar diferentes procedimientos, en un camino interactivo, para obtener la evidencia suficiente (cantidad) y adecuada (calidad) que le permita corroborar o contradecir, cada manifestación (afirmación / declaración / aseveración) efectuada por los directores de la entidad en sus estados financieros.