El cumplimiento de la obligación ciudadana de contribuir con las aportaciones requeridas para que el Estado cuente con recursos suficientes para la satisfacción de los servicios públicos, se considera fundamental. En este sentido, las infracciones tributarias constituyen uno de los medios utilizados por la autoridad para disuadir al contribuyente de realizar conductas que puedan ir en contra del interés general. En este ensayo se realiza un estudio general de las infracciones, la clarificación sobre su naturaleza jurídica y el análisis de contenidos de la legislación mexicana referente al tema, tales como el Código Fiscal de la Federación y la legislación aduanera.
Ilícito Tributario
El ilícito tributario es la vulneración de las normas tributarias mediante una conducta antijurídica, la cual puede consistir en la omisión de actos ordenados o en la ejecución de los prohibidos por la ley; este comportamiento podrá ser retribuido con sanciones administrativas, penales o civiles, de acuerdo con la política legislativa del sistema jurídico en que se ubique el ilícito tributario.
Por otro lado, desde una perspectiva general, algunos autores han planteado la posibilidad de tipificar el fraude a la ley como ilícito tributario, en este sentido el Código Fiscal de la Federación no indica expresamente qué debe entenderse por fraude a la ley, a diferencia de otros cuerpos legislativos, como el español, en que la Ley General Tributaria ha introducido como novedad la noción de conflicto en la aplicación de la norma tributaria. En comparación, el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación señala expresamente que las normas que establezcan cargas y delitos serán de interpretación estricta, lo que significa que no se permitirá la interpretación análoga de estas normas con el ánimo de poder asimilar ciertos recursos o conductas para que el juzgador indique que se trate de un fraude a la ley tributaria.
Naturaleza Jurídica
En la doctrina extranjera, parece que no existe mayor problema sobre este punto, ya que el ilícito tributario podrá tipificarse como infracción o delito, debido a que ontológicamente no existe diferencia entre las infracciones administrativas y los delitos fiscales; la distinción dependerá del grado de protección que desee darle el legislativo al interés jurídico tutelado. Sin embargo, algún sector de la doctrina sostiene que las conductas más graves deben tipificarse como delitos fiscales; por otro lado, otra corriente doctrinal considera que por su gravedad, el ilícito tributario puede ser contemplado como infracción y delito, en tal sentido, se habla de tipos legales "mixtos" o "ambivalentes".
Este último fenómeno se observa en la legislación tributaria mexicana, en el que no aparece un ámbito perfectamente diferenciado entre las infracciones administrativas y los delitos fiscales, por tanto, una misma conducta puede ser tipificada como infracción y delito, y ser sancionada por multa y con pena privativa de la libertad. Aunque en una primera aproximación esto no genera dificultad, en la práctica puede suceder que el sujeto infractor, por una misma conducta, sea responsable penalmente pero no así administrativamente, de lo cual surge una importante incompatibilidad en ambos procesos, que genera inseguridad jurídica para el infractor.
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Al respecto, nuestro más alto tribunal resolvió en pleno, durante la quinta época, que "no es exacto que los procedimientos administrativos y judiciales puedan ser independientes, cuando se trata de un delito fiscal, puesto que los derechos y las penas pecuniarias que de esos delitos se derivan, no puede cobrarlos la autoridad administrativa, sin que la judicial haya declarado previamente la existencia del delito; pues el cobro de las responsabilidades no pueden hacerlo las autoridades administrativas, sin justificar la existencia del delito, ante la autoridad judicial, y sin que ésta dicte su fallo".
Enlazando las ideas anteriores, debe ponerse de manifiesto que se puede perseguir una misma conducta con dos vías distintas, por un lado, el procedimiento administrativo para la aplicación de la multa mediante un acto administrativo y, por otro, el proceso penal en el que se resolverá si procede establecer la responsabilidad penal, mediante una sentencia definitiva de un juez de Distrito. En tal sentido, ya se ha resuelto por interpretación judicial que:
Los procedimientos penal y administrativo son distintos, además persiguen diversos fines, pues el primero tiende a la imposición de la pena de prisión por el delito cometido, que es de la competencia de las autoridades judiciales, en tanto que el administrativo atañe, entre otras cosas, al cobro de los impuestos o contribuciones omitidas, lo que significa que los procesos penal y administrativo son independientes, pues se rigen bajo sus propias reglas, de ahí que lo resuelto en uno no puede influir en el otro cuando la autoridad administrativa no emita resolución para determinar el crédito fiscal dentro de determinado tiempo.
La distinción entre los dos procedimientos proviene de tiempo atrás, con el antecedente del Jurado de Penas Fiscales, creado por la Ley para la Calificación de las Infracciones a las Leyes Fiscales y la Aplicación de Penas Correspondientes del 8 de abril de 1924, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 16 de abril de 1924. A la postre, el Código Fiscal de la Federación publicado en el Diario Oficial el 31 de diciembre de 1938, que entró en vigor el 1o. de enero de 1939, recogió de forma rudimentaria las sanciones administrativas, las cuales fueron copiadas de la Ley General sobre Percepciones Fiscales de la Federación, publicada el 31 de diciembre de 1937.
Por otra parte, se pueden analizar las características comunes de las infracciones y de los delitos; así, en una primera aproximación, ambos son consecuencia jurídica de la violación a las normas tributarias. También se pueden indicar algunas distinciones entre la infracción y el delito, entre ellas cabe advertir que la infracción tiene como sanción la multa, y no la privación legal de libertad. Respecto a la sanción, las infracciones también se informan del principio constitucional non bis in idem, así se ha establecido en criterio jurisprudencial.
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Infracción Tributaria
La legislación tributaria mexicana no da una definición legal de la infracción tributaria; no obstante, el título IV, intitulado "De las infracciones y delitos fiscales", del Código Fiscal de la Federación, regula las reglas generales para el establecimiento de las infracciones. Doctrinalmente, la infracción se puede definir como el incumplimiento de las obligaciones tributarias sustantivas y formales, consistente en un hacer o un no hacer, cuya consecuencia es la aplicación de una sanción tributaria.
La conducta tipificada como infracción debe estar expresamente señalada en la ley, de acuerdo con el principio de legalidad. Por otro lado, al igual que los delitos fiscales, las infracciones tributarias pueden ser de daño o de peligro, las primeras se refieren al incumplimiento de una obligación sustantiva que produce una lesión inmediata y directa al bien jurídico protegido por la ley tributaria, que es el erario. Además, las infracciones pueden ser graves o simples, las primeras se pueden reconducir a las infracciones de daño, es decir, con la evasión de la deuda tributaria, y las segundas a las referidas de peligro.
Regulación Jurídico-Positiva y Problemas
Las infracciones que regula el Código Fiscal de la Federación son las siguientes:
- Omisión de contribuciones por error aritmético (artículo 78).
- No solicitar la inscripción al Registro Federal de Contribuyentes o hacerlo extemporáneamente (artículo 79, fracción I).
- No presentar solicitud de inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes a nombre de un tercero, cuando legalmente esté obligado a ello, o hacerlo extemporáneamente (artículo 79, fracción II).
- No presentar avisos al registro o hacerlo extemporáneamente (artículo 79, fracción III).
- No citar la clave del registro o utilizar alguna no asignada por la autoridad fiscal en las declaraciones, avisos, solicitudes, promociones y demás documentos que se presenten a las autoridades (artículo 79, fracción IV).
- Autorizar actas constitutivas de fusión, escisión o liquidación de personas morales sin inscribirse en el Registro Federal de Contribuyentes (artículo 79, fracción V).
- Señalar otro domicilio fiscal en el registro (artículo 79, fracción VI).
- No asentar o asentar incorrectamente el Registro Federal de Contribuyentes de los socios en actas de asamblea (artículo 79, fracción VII).
- No asentar o asentar incorrectamente el Registro Federal de Contribuyentes en escrituras públicas (artículo 79, fracción VIII).
- No verificar la clave del Registro Federal de Contribuyentes artículo 79, fracción IX).
- No presentar declaraciones, solicitudes, avisos o constancias (artículo 81, fracción I).
- Presentar declaraciones, solicitudes y avisos con errores (artículo 81, fracción II).
- No pagar contribuciones dentro del plazo, salvo que el pago sea espontáneo (artículo 81, fracción III).
- No efectuar pagos provisionales de una contribución (artículo, fracción IV).
- No presentar aviso de cambio de domicilio, salvo que sea en forma espontánea (artículo 81, fracción VI).
- No presentar información de las razones por las cuales no se determinó el impuesto (artículo 81, fracción VII).
- No presentar información los fabricantes, productores, envasadores, y los datos requeridos dentro del plazo señalado (artículo 81, fracción VIII).
- No proporcionar información requerida en su plazo (artículo 81, fracción IX).
- No proporcionar información relativa a los clientes, respecto a la impresión de comprobantes (artículo 81, fracción X).
- No incluir en la solicitud de autorización a todas las sociedades controladoras (artículo 81, fracc...
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