A continuación, intentaremos explicar de una manera sencilla y con algún ejemplo la problemática relacionada con la aprobación y la contabilización del resultado del ejercicio. Todo emprendedor debe tener claros algunos aspectos clave de la mecánica de la contabilización del beneficio, ya que de esta forma tendrá un mejor conocimiento de la evolución de su empresa y entenderá mejor algunas obligaciones legales. En este artículo, explicaremos de forma clara y práctica qué es exactamente el asiento de cierre y, lo más importante, cómo ejecutarlo correctamente a través de un caso práctico paso a paso, para que puedas visualizar el proceso completo y aplicarlo en tu negocio con confianza y sencillez.
Qué es el Resultado del Ejercicio
El resultado del ejercicio es el beneficio o la pérdida que obtiene una empresa durante un periodo contable, normalmente un año, como consecuencia de su actividad económica. Refleja la diferencia entre los ingresos y los gastos registrados en la cuenta de pérdidas y ganancias. Este proceso es crucial para determinar el resultado del año (beneficio o pérdida) y dejar a cero las cuentas de gastos e ingresos, preparando los libros para un nuevo ciclo.
El resultado del ejercicio se obtiene al:
- Sumar todos los ingresos.
- Restar todos los gastos.
- Incluir resultados financieros y extraordinarios.
- Aplicar el impuesto correspondiente.
Si el resultado es positivo, se considera un beneficio. Sin embargo, el cierre del ejercicio contable no siempre trae buenas noticias, pudiendo deparar un resultado negativo.
El Proceso Contable hacia la Determinación del Resultado
En primer lugar, haremos una breve introducción sobre la operativa contable de una entidad antes de llegar al resultado del ejercicio. A lo largo del ejercicio contable, habremos ido anotando en el Libro Diario las operaciones de la empresa. El ejercicio contable es el marco temporal en el que se lleva a cabo la actividad económica de la empresa, es decir, registra todas sus operaciones económicas para determinar su situación financiera y su cuenta de resultados.
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Los estados financieros mostrarán la situación de la empresa al último día del año y los beneficios o las pérdidas que se han obtenido durante ese período de tiempo. La fecha en la que se realiza el asiento de cierre es la del último día del ejercicio contable -normalmente 31 de diciembre-. No obstante, esta fecha puede variar si el ejercicio económico de la empresa no coincide con el año natural. La fecha de cierre del ejercicio contable es la última fecha correspondiente al período contable de una empresa. Aunque habitualmente coincide con el año natural, no necesariamente tiene que coincidir el cierre del ejercicio con el 31 de diciembre de cada año. No, hay entidades que optan por otras fechas diferentes porque resulta más práctico por la naturaleza de la actividad que desarrollan. Sin embargo, lo más frecuente -con diferencia- es que el ejercicio contable coincida con el año natural. La modificación de la fecha de cierre -que debe cumplir una serie de requisitos- hace referencia al hecho de que la entidad decida cambiar las fechas de inicio y finalización del ejercicio.
Asientos de Regularización y Cierre
Al cierre del ejercicio deberemos realizar una serie de asientos de regularización y cierre. Entre todos esos asientos, uno de ellos conducirá a la refundición de todas las cuentas de ingresos y gastos en una sola. Con ello, habremos conseguido que, al cierre, todas las cuentas de ingresos y gastos queden a cero. La determinación del resultado del ejercicio se realiza con el asiento de regularización de ingresos y gastos. Este asiento contable consiste en anular todas las cuentas de ingresos y gastos, dejando solo una única partida que recoge el beneficio o pérdida del ejercicio.
Sí, es obligatorio registrar contablemente el asiento de cierre en la contabilidad al finalizar cada ejercicio económico. Su función principal es "cerrar" las cuentas de resultados (cuentas de los grupos 6 y 7 del PGC) traspasando sus saldos a la cuenta de "Pérdidas y Ganancias" (cuenta 129). Como hemos comentado, el resultado al cierre del ejercicio figurará en una cuenta 129 dentro de los Fondos Propios. El resultado quedará reflejado en la correspondiente cuenta, la 129.
Para realizar el asiento de cierre, se siguen estos pasos:
- Verificar y cuadrar el mayor contable (pre-cierre): antes de cualquier movimiento, asegura que todos los asientos del ejercicio están registrados y que el libro mayor está cuadrado.
- Cerrar las cuentas de gastos (grupo 6): traspasa el saldo deudor de todas las cuentas de gastos (600-699) a la cuenta de "Pérdidas y Ganancias" (129). El asiento sería:
- Haber: cuentas de gastos (600, 606, 642...). Se abonan para saldarlas (ponerlas a cero).
- Debe: cuenta 129 "Resultado del Ejercicio".
- Cerrar las cuentas de ingresos (grupo 7): traspasa el saldo acreedor de todas las cuentas de ingresos (700-799) a la cuenta 129. El asiento sería:
- Debe: cuentas de ingresos (700, 701, 754...). Se cargan para saldarlas.
- Haber: cuenta 129.
El resultado se obtiene de la siguiente manera:
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- Si el Haber > Debe: Hay beneficio.
- Si el Debe > Haber: Hay pérdida.
Esto que parece muy trabajoso en realidad resulta muy sencillo con los programas de contabilidad para autónomos: todos hacen el asiento de cierre de forma automática con solo pulsar una tecla. Como hemos visto, el asiento de cierre es un apunte contable específico. Algunas de las operaciones de cierre son: regularización de existencias, reclasificación de deudas, periodificación de ingresos y gastos, amortización del inmovilizado, ajustes de moneda extranjera, etc.
El Resultado del Ejercicio en los Estados Financieros
Una vez realizadas todas las anotaciones comentadas anteriormente, obtenemos el balance de situación y la cuenta de resultados. Cuando formulemos las cuentas, el resultado del ejercicio será pieza clave de los diferentes estados contables.
- Cuenta de Resultados (o de Pérdidas y Ganancias): Obviamente, es en la cuenta de pérdidas y ganancias donde el resultado del ejercicio es el protagonista. Esta cuenta de resultados refleja según la tipología, por epígrafes y de manera agrupada, todos los asientos de ingresos y gastos.
- Balance de Situación: En este informe se agrupan todos los asientos del activo y del pasivo. Dentro del pasivo, en el epígrafe de Fondos Propios debe figurar el resultado del ejercicio obtenido en la cuenta de resultados. En el balance, aparecerá en el patrimonio neto y, dentro de él, en los fondos propios. Eso sí, la partida referida al resultado del ejercicio se emplaza entre las situadas más abajo de las referidas a los fondos propios.
- Estado de Cambios en el Patrimonio Neto: El resultado también es muy importante en el estado de cambios en el patrimonio neto.
- Estado de Flujos de Efectivo: Finalmente, el estado de flujos de efectivo también parte del resultado del ejercicio.
Aplicación del Resultado del Ejercicio
Un aspecto clave es qué hacer con el resultado. Una vez tenemos el resultado del ejercicio, debemos realizar la aplicación. Desde el punto de vista jurídico, dependiendo de la forma jurídica que adopte nuestra empresa, pueden surgir obligaciones relacionadas con la aplicación del resultado. Finalmente, decir que existen una serie de restricciones legales que explicaremos en el ejemplo para el caso concreto de las sociedades anónimas.
La Resolución del ICAC de 5 de marzo de 2019 tiene, entre otros aspectos, como motivación introducir ciertas precisiones en la contabilidad de sociedades. La fecha límite para la formulación de las cuentas anuales es de tres meses para los administradores. Por lo tanto, el cierre de la contabilidad se debe realizar entre el 1 de enero y el 31 de marzo del año siguiente. La propuesta de aplicación del resultado debe aprobarse por la junta general en los seis primeros meses del ejercicio siguiente, junto a las cuentas anuales.
En todos estos casos, lo que haremos será cargar la cuenta 129 (en la que tenemos reflejado el resultado del ejercicio) con abono a las cuentas representativas de la partida correspondiente del patrimonio neto o a cuentas de tesorería si la aplicación representa un pago a los accionistas, los trabajadores, los directivos, los fundadores, etc.
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Criterios para la Distribución y Compensación
Se pueden repartir dividendos, una vez compensadas pérdidas y dotada la reserva legal. No se puede repartir dividendos si, como consecuencia de ello, el patrimonio neto resulta inferior al capital social. Puede llegar a ser el caso, por ejemplo, cuando hay pérdidas de ejercicios anteriores acumuladas. Si se diese esa circunstancia, lo primero será aplicar el beneficio a la compensación de pérdidas. Para poder distribuir el beneficio, hay que compensar las pérdidas con alguna de las partidas correspondientes o bien directamente con el resultado. Aunque no es obligatorio compensar las pérdidas y nos podemos encontrar estas en los balances por una cuestión de imagen, es conveniente compensarlas.
1º. Reserva legal.
Según el artículo 272 de la Ley de Sociedades de Capital, hay que destinar un 10% del beneficio del ejercicio a reserva legal hasta que se alcance, al menos, el veinte por ciento del capital social.
2º. Resultados negativos de ejercicios anteriores.
Según el artículo 273 de la L.S.C., si las pérdidas de ejercicios anteriores hicieran que el valor del patrimonio neto de la sociedad fuera inferior a la cifra de capital social, el beneficio se destinará a la compensación de estas pérdidas.
3º. Distribución de dividendo.
Para poder distribuir dividendos, lo primero hay que hacer es mirar que se cumplen las dos condiciones descritas en los puntos anteriores. Adicionalmente, en las sociedades anónimas la distribución de dividendos se realizará proporcionalmente al capital que hubieran desembolsado los accionistas.
Un caso especial se produce cuando se ha pagado o reconocido ya un dividendo activo a cuenta de ese ejercicio. Hasta la aplicación del resultado, figurará en el patrimonio neto, minorando los fondos propios en la cifra reconocida o pagada. La Resolución del ICAC de 5 de marzo de 2019 también regula la distribución de dividendos a cuenta. Los administradores formularán un estado contable en el que se ponga de manifiesto que existe liquidez suficiente para la distribución. Puede darse que, a raíz de una evolución adversa de la empresa, el resultado fuera insuficiente para poder realizar una propuesta de aplicación del dividendo a cuenta. El dividendo a pagar se contabiliza por su valor actual y, posteriormente, a coste amortizado.
4º. Reservas voluntarias.
La dotación de reservas voluntarias. Estas últimas son constituidas libremente por la empresa y contribuyen a incrementar su financiación propia. Otras reservas que se deben dotar obligatoriamente, aunque no figuren en nuestro ejemplo, son la reserva de capitalización y/o la reserva de nivelación.
Caso Práctico: Cálculo y Aplicación del Resultado
Nuestra empresa nos solicita que calculemos el resultado del ejercicio con base en las siguientes operaciones ya registradas:
- Compras de mercaderías: 30.000 euros (más IVA).
- Ventas: 54.000 euros (más IVA).
- Rappels sobre ventas: 5 % del total de ventas.
- Prestación de servicios de asesoría: 2.000 euros (más IVA).
- Gastos en suministros: 2.000 euros (más IVA).
- Gastos en alquileres: 10.560 euros (más IVA).
- Compra de un local para oficinas: 55.000 euros (más IVA), siendo el valor del suelo del 20 % y la vida útil del edificio estimada en 100 años.
Procedemos al cálculo del resultado del ejercicio:
| Concepto | Importe (€) |
|---|---|
| Ingresos | |
| Ventas | 54.000,00 |
| (-) Rappels sobre ventas (5% de 54.000) | (2.700,00) |
| Prestación de servicios | 2.000,00 |
| Total Ingresos | 53.300,00 |
| Gastos | |
| Compras de mercaderías | 30.000,00 |
| Gastos en suministros | 2.000,00 |
| Gastos en alquileres | 10.560,00 |
| Amortización del inmovilizado: | |
| Valor del local: 55.000 € | |
| Valor del suelo (20%): 11.000 € | |
| Valor del edificio (80%): 44.000 € | |
| Amortización anual (44.000 / 100 años) | 440,00 |
| Total Gastos | 43.000,00 |
| Resultado del Ejercicio (Beneficio antes de impuestos) | 10.300,00 |
Una vez obtenido el beneficio de 10.300 euros, la Junta de accionistas acuerda la siguiente aplicación:
- Llevar el 10 % del beneficio del ejercicio a reservas legales.
- Un 50 % a dividendos.
- El resto a reservas voluntarias.
La aplicación del resultado se realizaría de la siguiente manera:
- Reserva Legal: 10% de 10.300 € = 1.030 €
- Dividendos: 50% de 10.300 € = 5.150 €
- Reservas Voluntarias: 10.300 € - 1.030 € - 5.150 € = 4.120 €