Reciba un cordial saludo. El presente artículo versará sobre las distintas interpretaciones y aplicaciones del Artículo 142, tanto del Reglamento de la Ley del ISR (RISR) como de la propia Ley del ISR (LISR), que impactan la determinación del Impuesto Sobre la Renta (ISR) para las personas físicas. Exploraremos desde la opción para una retención menor en el aguinaldo hasta el tratamiento de otros ingresos y situaciones familiares especiales.
El Artículo 142 del Reglamento de la Ley del ISR (RISR) y la Retención del Aguinaldo
En el mes de diciembre, el aguinaldo es una prestación conquistada por nuestros antecesores que nos hace muy feliz (aunque sea al momento de recibirlo porque después le sale alas). De acuerdo con la interpretación del artículo 110 de la Ley del ISR, el aguinaldo es la percepción que detona el objeto de la norma de Ley, que es gravar el ingreso.
Sin embargo, existe también la posibilidad de que esa percepción sea gravada con una tasa menor de ISR de conformidad con el artículo 142 del Reglamento de la ley en comento. Esta opción la tiene el empleador de dar o no el beneficio de una retención menor de Impuesto Sobre la Renta (ISR) sobre esta percepción pecuniaria al trabajador quien es el contribuyente para los efectos fiscales conducentes.
Procedimiento para la Retención del ISR en el Aguinaldo (Art. 142 RISR)
Aunque los detalles completos del cálculo requieren la aplicación de procedimientos específicos para la determinación de la tasa efectiva y el monto de ISR a retener, se deben considerar los siguientes puntos clave:
- (1) Monto de exención: Se considera el monto de exención de acuerdo con la Zona geográfica A y las nuevas reglas de la materia.
- (2) Importe que se suma: El aguinaldo es un importe que se suma a los ingresos normales de sueldos y salarios de un periodo.
- (3) Cálculo simplificado: Para ejemplos didácticos, este cálculo no considera la aplicación de Subsidio para el empleo, debido a que la esencia de la norma es determinar una TASA efectiva de ISR comparando los impuestos de procedimientos desarrollados.
- (4) Aplicación de tasa efectiva: El monto a considerar sobre el cual se debe aplicar la tasa efectiva de ISR es sin deducción alguna, es decir, sin considerar la exención del artículo 109 fracción XI, por así disponer la fracción IV del artículo 142 del RISR.
El Efecto a Largo Plazo: Abelardo se Transforma en Gonzo
Si bien es cierto que la tasa efectiva del artículo 142 del RISR es opcional en su aplicación para «beneficiar» al trabajador en el mes de diciembre al momento de darle la bienvenida a «Abelardo» (el aguinaldo), a la larga, esta opción puede ser perjudicial para el «Jefe» y para la raza.
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Esto se debe a que, en un efecto anual, al momento de acumular todas las percepciones por concepto de sueldos y salarios que son base para ISR, la regla de ORO: «a mayor percepción, mayor base, mayor ISR», entra en juego a favor de la celosa «Lolita». Lo que inicialmente parecía un beneficio se transforma, haciendo que «Abelardo» se convierta en «Gonzo» debido a la acumulación de ingresos y la consiguiente aplicación de una tasa de ISR más elevada.
El Artículo 142 de la Ley del ISR (LISR): De los Demás Ingresos de Personas Físicas
El Artículo 142 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), en su Capítulo IX, establece una serie de ingresos que se consideran "Demás Ingresos" para las personas físicas. Se entiende que, entre otros, son ingresos en los términos de este Capítulo:
- El importe de las deudas perdonadas por el acreedor o pagadas por otra persona.
- La ganancia cambiaria y los intereses que no se consideren como ingreso conforme al capítulo de intereses.
- Las prestaciones que se obtengan con motivo del otorgamiento de fianzas o avales, cuando no se presten como actividad empresarial o profesional.
- Los procedentes de toda clase de inversiones hechas en sociedades residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país, cuando no se trate de los dividendos a que se refiere el artículo 140.
- Los dividendos o utilidades que distribuyan residentes en el extranjero.
- Los derivados de actos o actividades de los que perciban quienes no estén obligados a presentar declaración.
- Los que perciban en concepto de indemnización por perjuicios o la cláusula penal que cubra el deudor al acreedor.
- Los ingresos provenientes de operaciones financieras derivadas a que se refiere el artículo 16-A del CFF.
- Los ingresos provenientes de planes personales de retiro o de la subcuenta de aportaciones voluntarias cuando se retiren antes de cumplir los requisitos de permanencia.
- Los que se obtengan por explotación de derechos de autor que no estén considerados como ingresos por actividades empresariales.
Cálculo y Consideraciones Específicas para Ciertos Demás Ingresos
V. Dividendos o Utilidades Distribuidos por Sociedades Residentes en el Extranjero
En el caso de reducción de capital o de liquidación de sociedades residentes en el extranjero, el ingreso se determinará restando al monto del reembolso por acción, el costo comprobado de adquisición de la acción actualizado por el periodo comprendido desde el mes de la adquisición y hasta aquél en el que se pague el reembolso. En estos casos será aplicable en lo conducente el artículo 5o. de la Ley.
Las personas físicas que perciben dividendos o utilidades referidos en esta fracción, además de acumularlos para efectos de determinar el pago del impuesto sobre la renta al que estuvieren obligados conforme a este Título, deberán enterar de forma adicional, el impuesto sobre la renta que se cause por multiplicar la tasa del 10% al monto al cual tengan derecho del dividendo o utilidad efectivamente distribuido por el residente en el extranjero, sin incluir el monto del impuesto retenido que en su caso se hubiere efectuado.
XIV. Ingresos Provenientes de Operaciones Financieras Derivadas
Se consideran ingresos provenientes de operaciones financieras derivadas y operaciones financieras a que se refieren los artículos 16-A del Código Fiscal de la Federación y 21 de esta Ley.
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XVI. Cantidades Pagadas por Instituciones de Seguros
Las cantidades que paguen las instituciones de seguros a los asegurados o a sus beneficiarios, que no se consideren intereses ni indemnizaciones a que se refiere la fracción XXI del artículo 93 y el artículo 133 de esta Ley, independientemente del nombre con el que se les designe, siempre que la prima haya sido pagada por el empleador, así como las que correspondan al excedente determinado conforme al segundo párrafo de la fracción XVII del artículo 93 de esta Ley.
Cuando las personas no estén obligadas a presentar declaración anual, la retención efectuada se considerará como pago definitivo.
XVIII. Ingresos de Planes Personales de Retiro o Subcuenta de Aportaciones Voluntarias
Estos ingresos, a que se refiere la fracción V del artículo 151 de esta Ley, se gravan cuando se perciben sin que el contribuyente se encuentre en los supuestos de invalidez o incapacidad para realizar un trabajo remunerado, de conformidad con las leyes de seguridad social, o sin haber llegado a la edad de 65 años. Para estos efectos se considerará como ingreso el monto total de las aportaciones que hubiese realizado a dicho plan personal de retiro o a la subcuenta de aportaciones voluntarias que hubiere deducido conforme al artículo 151, fracción V de esta Ley, actualizadas, así como los intereses reales devengados durante todos los años de la inversión, actualizados.
Cuando hubiesen transcurrido más de cinco ejercicios desde la fecha de apertura del plan personal de retiro o de la subcuenta de aportaciones voluntarias y la fecha en que se obtenga el ingreso, el contribuyente deberá pagar el impuesto sobre el ingreso aplicando la tasa de impuesto promedio que le correspondió al mismo en los cinco ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que se efectúe el cálculo. Para determinar la tasa de impuesto promedio a que se refiere este párrafo, se sumarán los resultados expresados en por ciento que se obtengan de dividir el impuesto determinado en cada ejercicio en que se haya pagado este impuesto entre el ingreso gravable del mismo ejercicio, de los cinco ejercicios anteriores y el resultado se dividirá entre cinco.
Por la parte del ingreso que no se acumule conforme a la fracción anterior, se aplicará la tasa del impuesto que corresponda en el ejercicio de que se trate a la totalidad de los ingresos acumulables del contribuyente y el impuesto que así resulte se adicionará al del citado ejercicio. La tasa del impuesto a que se refiere este inciso se calculará dividiendo el impuesto determinado en dicho ejercicio entre el ingreso gravable del mismo ejercicio.
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Disposiciones Especiales del Artículo 142 (RLISR): Sociedad Conyugal y Dependientes Económicos
El Artículo 142 del Reglamento de la Ley del ISR (RLISR) también aborda situaciones específicas relacionadas con la acumulación de ingresos en el ámbito familiar y de copropiedad.
Integrantes de una Sociedad Conyugal
Cuando se trate de los integrantes de una sociedad conyugal, podrán optar que aquél que obtenga mayores ingresos, acumule la totalidad de los ingresos obtenidos por bienes o inversiones en los que ambos sean propietarios o titulares, pudiendo efectuar las deducciones correspondientes a dichos bienes o inversiones.
El integrante de la sociedad conyugal que opte por no acumular sus ingresos conforme a los párrafos anteriores de este artículo y no tenga obligación de presentar declaración por otro tipo de ingresos, estará eximido de solicitar su inscripción en el registro federal de contribuyentes en términos del artículo 27 del Código Fiscal de la Federación.
Con independencia de lo dispuesto en el párrafo anterior, tratándose de ingresos por intereses, el integrante de la sociedad conyugal, los ascendientes o descendientes, que sean titulares o cotitulares en las cuentas de las que deriven los intereses, deberán proporcionar a las instituciones integrantes del sistema financiero que paguen los intereses, su clave única de registro de población.
Los contribuyentes podrán nombrar a un representante común para que a nombre de los copropietarios o de los integrantes de la sociedad conyugal, según se trate, sea el encargado de realizar el cálculo y entero de los pagos provisionales del Impuesto.
El representado de la sociedad conyugal que opte por pagar el Impuesto por los ingresos que le corresponda por dicha sociedad conyugal, deberá manifestar esta opción al momento de su inscripción, o bien, mediante la presentación del aviso de actualización de actividades económicas y obligaciones en términos de los artículos 29 y 30 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación.
Ascendientes o Descendientes Menores de Edad o Incapacitados
En el caso de ascendientes o descendientes menores de edad o incapacitados, en línea recta, que dependan económicamente del contribuyente, que obtengan ingresos gravados por la Ley, menores a los que obtenga el contribuyente del cual dependan, este último podrá optar por acumular a sus ingresos la totalidad de los obtenidos por los ascendientes o descendientes, pudiendo en estos casos efectuar las deducciones que correspondan a los ingresos que acumule.
Si estos ascendientes o descendientes optan por no acumular sus ingresos conforme a los párrafos anteriores de este artículo y no tengan obligación de presentar declaración por otro tipo de ingresos, estarán eximidos de solicitar su inscripción en el registro federal de contribuyentes en términos del artículo 27 del Código Fiscal de la Federación.