Cuando hablamos de obligaciones, por lo regular siempre nos situamos en el Derecho Civil, pues es la materia en la que se estudian estos conceptos y en la que encontramos a los sujetos y los tipos de obligaciones que existen; en la práctica las obligaciones son incorporados al redactar contratos, en nuestra vida cotidiana al cumplir obligaciones ante las autoridades o al ejercer nuestros derechos ante un órgano jurisdiccional.
Al hablar de obligaciones tributarias es necesario remitirnos al Derecho Fiscal para entender cuando es el momento en que estas se producen y quienes son las partes que intervienen. Como hemos estudiado anteriormente, la obligación de los ciudadanos es contribuir al gasto púbico de la Federación, de los Estados, de la Ciudad de México y del Municipio en que residan, de manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes esto a través del pago de impuestos. El concepto de Obligación Tributaria ha sido definido por Emilio Margáin como el vínculo jurídico en virtud del cual el estado, denominado sujeto activo, exige a un deudor, denominado sujeto pasivo, el cumplimiento de una prestación pecuaria excepcionalmente en especie. Una característica importante de la obligación tributaria es que tiene su fuente sólo en la ley, por tanto, para que sea exigible para los contribuyentes su fundamento siempre debe estar plasmada en una norma.
Definición y Características de las Personas Físicas como Sujetos de Obligaciones Fiscales
Las obligaciones fiscales para personas físicas y morales se establecen dentro de la Constitución Mexicana, a través del Código fiscal de la Federación en donde se establece el momento en que estas se causarán. El artículo 1 del CCF establece “Las personas físicas y morales, están obligadas a contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas”.
Para el Dr. Antonio Hidalgo Ballina, los sujetos de derecho son las personas físicas o morales que, como entes sirven de centro de imputación de derechos subjetivos, deberes jurídicos, sanciones, actos y normas de derecho, y es a quien la ley les reconoce el carácter de persona jurídica con derechos y obligaciones; es decir que son los sujetos que pueden tener facultades y deberes, de intervenir en las relaciones jurídicas y de ejecutar actos jurídicos. Las obligaciones fiscales de las personas físicas y morales, son aquellas que nacen entre el fisco y el contribuyente, que los constriñe al pago de un determinado impuesto, así como al debido cumplimiento de todas aquellas acciones de hacer, no hacer o tolerar, que son consideradas en las leyes fiscales.
Las personas físicas y morales son los sujetos pasivos en la relación fiscal, por lo que están obligados a contribuir según el supuesto al que la ley imponga esta obligación. Aquí el contribuyente puede ser nacional o extranjero, persona física o persona moral. El Sujeto activo del impuesto es el Estado y el Sujeto pasivo del impuesto puede ser una Persona Física o Moral, con una causa o fines del impuesto. Brevemente hemos estudiado las obligaciones fiscales de las personas físicas y morales dentro de nuestro derecho tributario, estas deben conocer los derechos y obligaciones que se generan en las actividades realizadas día a día bien sean producto de la prestación de un servicio o por la actividad comercial que practiquen.
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Regímenes Fiscales y Formalidades para Personas Físicas en México
Ahora que ya sabes que en la actualidad todos los seres humanos somos personas físicas, veamos qué regímenes son aplicables a las personas físicas en materia de impuestos. Vale acotar que los regímenes en que se clasifican a las personas físicas o naturales de acuerdo a sus actividades e ingresos son: salarios y prestación de servicios, actividades profesionales y empresariales, régimen de incorporación fiscal, arrendamiento, enajenación o adquisición de bienes y demás ingresos. A través de la estimación de ingresos que se busca obtener mediante la actividad económica, existen diferentes administraciones fiscales que se llevarán a cabo y que conllevan a ciertas obligaciones fiscales:
- Asalariados: Aquellas personas que perciben un sueldo por prestar sus servicios a las órdenes de un empleador y que, por tanto, tienen acceso a ciertas prestaciones sociales (aguinaldos, seguridad social, indemnizaciones, etc.).
- Servicios profesionales (honorarios): Se da cuando se ofrecen servicios de manera independiente a empresas, instituciones gubernamentales u otras personas físicas, destacando puestos como contadores, abogados, médicos, traductores, escritores y aquellos sujetos que no dependen directamente de un empleador.
- Actividades empresariales: Una persona física con actividad empresarial es aquella que vende productos u ofrece servicios para los que no necesita un título profesional. Aquellos que cuentan con un negocio propio y realizan actividades relacionadas con el transporte, restauración y hostelería, locales comerciales, etc.
Toda persona física tiene derecho a registrarse con su nombre en el RFC desde el momento en que inicia un negocio, empieza con una actividad profesional o firma un contrato de relación de trabajo. Tanto para personas físicas como morales, la ley establece ciertos requisitos de control que emite la autoridad fiscal, uno de ellos es el Registro Federal de Contribuyentes, obligando al contribuyente a solicitar su inscripción en el registro de la autoridad y a emitir cualquier cambio en este, por lo que siempre debe asegurarse el contribuyente de tenerlo actualizado. Para darse de alta en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC) como persona física, es posible hacer el trámite en línea a través del Portal del SAT o físicamente en las oficinas del SAT. Los contribuyentes deben presentar declaraciones mensuales o anuales, dependiendo del régimen fiscal en el que estén inscritos y quienes tienen una empresa, actividad empresarial o están bajo ciertos regímenes deben llevar contabilidad formal. Además, tienen derecho a recibir orientación gratuita del SAT para entender mejor sus derechos y obligaciones. Es importante estudiar el tema tributario a fondo pues este es constantemente actualizado, en cuanto a montos y conceptos de deducciones y en propuestas de reformas en materia de impuestos. Visto esto, antes de crear y poner en marcha una empresa o proyecto, es importante definir si como contribuyente se llevarán a cabo las actividades económicas como persona física o moral.
El Sistema Fiscal Mexicano: Estructura, Recaudación y Desempeño del ISR
A lo largo del tiempo, la financiación del presupuesto público mexicano se ha caracterizado por su débil capacidad recaudatoria y su dependencia de los ingresos no tributarios procedentes de sector petrolero. Esa limitada capacidad recaudatoria se ha plasmado en una estructura impositiva con escasa ambición más allá de su función recaudatoria, poco eficiente, trufada de beneficios sesgados por intereses sectoriales y sin objetivos estratégicos incorporados en su diseño. Es decir, los objetivos de la política fiscal responden a la finalidad de captar los recursos financieros necesarios para hacer frente a unas necesidades del gasto público que, por otra parte, se mantienen en niveles muy bajos, si se les compara con el patrón común de los países de la OCDE.
La distancia en el peso del gasto público total es muy amplia (alrededor de 24% del PIB en México, mientras en los países de la OCDE se mueve entre 37.8% en los Estados Unidos y 56% en Francia), y resulta especialmente distante en gasto público social (7.5% del PIB en México frente a la media de 20.1% en la OCDE). Este modelo tradicional de Estado mínimo va acompañado de otros rasgos sobresalientes, como el lugar muy relevante que ocupan los ingresos no tributarios, en particular, la renta petrolera, y el carácter básicamente centralista del sistema fiscal, ya que la mayor parte de la recaudación tributaria (y no tributaria) es federal, con una débil participación de impuestos estatales y municipales. Actualmente, el sistema fiscal mexicano sigue un corte estructural similar al diseñado en los años ochenta, aunque la nueva reforma hacendaria (RH) de 2014 supuso la introducción de nuevos esquemas con el fin de reducir el excesivo número de exenciones y beneficios fiscales, así como de incorporar nuevos gravámenes (entre ellos, algunos ambientales o con fines de salud).
Con base en las tres últimas décadas, podemos observar que los ingresos tributarios del país para el periodo de 1990 a 2019 representaron en promedio 12.4% del PIB, con una variación de 9.9% a 16.2% en sus valores mínimos y máximos, respectivamente. En 2019 se situó en 15.6% como proporción del PIB, aunque la presión fiscal ajustada al sistema BID-CIAT alcanzó 20%. Un rasgo singular de la financiación del sector público mexicano es el peso de los ingresos no tributarios, que superó durante casi todo el periodo 4% del PIB y alcanzó niveles de 10.3% del PIB en su pico máximo, lo que se equipara con la suma de todos los ingresos tributarios.
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Se puede observar que históricamente la mayor proporción de ingresos tributarios se compone de la contribución de tres grandes grupos de base amplia: ISR, IVA y IEPS. Decimos grupos porque dentro del ISR o el IEPS están incluidos diferentes impuestos, con su propio objeto y base imponible. La mayor recaudación tributaria la ocupa y es sostenida por el ISR (7% del PIB en 2019), teniendo en cuenta su composición detallada:
| Componente del ISR | % del PIB en 2019 |
|---|---|
| ISR a personas morales | 3.40% |
| ISR laboral | 3.02% |
| ISR a las personas físicas o independientes | 0.34% |
| Otros impuestos a personas morales no residentes | 0.20% |
| ISR a personas morales por la actividad de exploración y extracción de hidrocarburos | 0.02% |
| Total ISR | 7.00% |
En el ejercicio 2015 el ISR de personas físicas y laborales representó el 47% del ISR. Esto da una idea de la importancia que tiene la contribución de los asalariados en nuestro país. En cuanto a la evolución a lo largo del periodo, se puede observar que han ido ganando peso el impuesto sobre las rentas laborales y el impuesto sobre las personas morales (ISR sociedades), cuya proporción ha ido aumentando de forma más o menos continua desde principios de los años 2000, hasta alcanzar 44% de la recaudación total en 2019. El IVA presenta una lenta e irregular progresión. El IEPS, dentro de la modestia, ha aumentado su importancia a lo largo del periodo. El ISR se trata como un único impuesto, es muy cuestionable este planteamiento, porque los sujetos y la naturaleza de sus bases imponibles son muy heterogéneos. De hecho, internamente el ISR está integrado por dos categorías que manejan tipos impositivos diferentes: por un lado, las personas físicas (IRPF y laboral) y, por otro, las personas morales (sociedades). En las primeras se aplica conforme a una tarifa progresiva sobre distintos niveles de ingresos, es decir, a mayor ingreso, mayor tarifa en el impuesto. Y en los segundos se grava a una tasa marginal fija (con ciertas excepciones). El estudio de la evolución de este impuesto muestra que el desempeño de la recaudación durante los primeros 15 años fue escaso e inferior al punto de referencia. Entre 1995 y 2000 mantuvo un crecimiento por debajo del PIB, lo que sitúa el índice en un lugar inferior al inicial. La mejor aptitud no se logró hasta 2007 (114.3%), ya que consiguió un crecimiento que se sostiene hasta alcanzar un punto máximo en 2017 (177.6%), pero con una ligera caída en 2019 (173%).
Desafíos y Comparativa Internacional de la Presión Fiscal en México
A continuación se analiza con más detalle esta estructura tributaria y su evolución, con el objeto de analizar las características más sobresalientes que limitan la capacidad del sistema fiscal mexicano para orientar la economía en una senda de desarrollo social y ambientalmente sostenible. Como apuntábamos más arriba, la característica fundamental y determinante del sistema fiscal mexicano es su anormalmente baja presión fiscal, que apenas alcanza 15.6% del PIB, un nivel inferior a la mitad de la media de los países de la OCDE (34.3%) o de la UE (40.3%); incluso es muy inferior a la media de los países del área de América Latina y el Caribe (23.1%), y, sobre todo, de países comparables como Brasil (33.1%) y Argentina (28.8%). Igualmente, es significativa su lenta progresión a lo largo de las tres últimas décadas, en las que apenas pasó de 12.5% del PIB en 1990 a 15.6% en 2019; esta evolución contrasta con la experimentada por la media de los países de ALC, que pasó de 15.9 a 23.1% en ese mismo periodo. Esos hechos esenciales condicionan todo el diagnóstico de la estructura del sistema fiscal mexicano y, ciertamente, de su papel en cuanto a los diferentes objetivos de las políticas públicas. En realidad, habría que decir que esa dimensión del sistema fiscal es el resultado de las apuestas políticas que marcaron tal periodo de la historia reciente del país.
Al analizar la estructura tributaria, vemos que el ISR (laboral y sociedades) y el IVA han constituido la columna vertebral del sistema tributario mexicano de las últimas décadas; representan más de las dos terceras partes de los ingresos tributarios totales. Sobre todo el ISR ha crecido 75.8% en los últimos 30 años y su protagonismo ha ido escalando de forma continua: pasó de representar alrededor de 32% de la recaudación en 1990 a 44% en 2019. El aumento del IVA fue más modesto: aumentó apenas 20.1% a lo largo de todo el periodo, de forma que perdió peso relativo al pasar de 26% de la recaudación total en 1990 a 24.7% en 2019. Cuando comparamos México con los demás países de la OCDE o de América Latina, se observa que las menores recaudación y presión fiscal características de este país son una pauta general en todos los impuestos importantes (ISR, IVA y el IEPS), y, de forma muy acusada, en las contribuciones a la seguridad social.
La mayor disparidad se observa al comparar la masa total de los impuestos por bienes y consumo (IVA, IEPS, ISAN y los impuestos al comercio exterior). Efectivamente, mientras que para México representaron 5.8% del PIB en 2018, la media de los miembros de la OCDE y de los países de ALC fue de 10.9 y 11.5%, respectivamente. En cuanto al ISR (sociedades, personas físicas y salarios), en México representó 7.1% del PIB en 2018, notablemente inferior a la media de la OCDE (11.5%), aunque ligeramente superior a la media de ALC (6.3%). En todo caso, el diferencial más acusado en términos relativos se observa en las contribuciones a la seguridad social pública, para la cual México apenas recaudó 2.2% del PIB en 2018, mientras que los países de la OCDE alcanzaron en promedio 9.4% del PIB. Asimismo, cuando comparamos la estructura porcentual de la recaudación total, observamos que la pata más débil del sistema mexicano está en las contribuciones a la seguridad social, las cuales, además de reducidas, han perdido peso a lo largo de todo el periodo como consecuencia de la estrategia política de transitar hacia un modelo privado de pensiones. Por otro lado, el análisis de la composición revela que, en términos relativos, México muestra un sesgo hacia los impuestos indirectos sobre bienes y consumo, con un porcentaje superior al de la OCDE (36.4 y 32.5%, respectivamente), aunque notablemente inferior a la media de los países de ALC (50.1%). Esta estructura es un primer indicio del carácter regresivo del sistema fiscal mexicano.
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El peso de los impuestos indirectos es muy superior al de los países de la OCDE, y la literatura especializada coincide en señalar el carácter regresivo de la imposición indirecta. El hecho de que alrededor de 36.4% de la recaudación total en 2019 proceda de estos impuestos resulta más gravoso e insostenible para los grupos sociales de ingresos bajos y medianos. Un segundo aspecto que apunta en la misma dirección es que en el ISR la carga impositiva en renta laboral representa una proporción cercana a la del ISR sociedades (a pesar de su moderación en los últimos años, suponen 19.3 y 23.2% de la recaudación total en 2019, respectivamente). Igualmente, la modesta y declinante contribución al sistema de protección social y pensiones constituye una fuerte desprotección social de la población laboral presente y futura. Un efecto adicional de esta regresividad del sistema impositivo actual es que contribuye a debilitar su capacidad de captación de recursos tributarios, lo que, a su vez, limita la capacidad de gasto público y provoca una presión hacia el aumento del déficit fiscal básico, como ha ocurrido a lo largo de todo el periodo analizado (con desajustes básicos continuos entre 2005-2015, que, si se excluye la renta petrolera, llegaron a representar más de 5% del PIB en esa década), y el consiguiente endeudamiento público que absorbe un volumen cada vez mayor de los recursos públicos. Todo ello reduce la capacidad del gobierno para acometer políticas económicas ambiciosas tanto coyunturales como de estrategias de largo plazo para el desarrollo en infraestructura, seguridad, políticas sociales y redistribución de la renta. Estas características fundamentales son, grosso modo, generalizables a la mayor parte de los países del área latinoamericana que apostó por políticas económicas y fiscales neoliberales, con base en los dictados del FMI. Sus consecuencias son particularmente graves en la regresividad de la redistribución de la renta, como reconoce la propia CEPAL (2016) al sostener que en muchos países latinoamericanos hay sistemas tributarios de tipo regresivo, ya que el peso de los impuestos indirectos (altamente regresivos) no se compensa con la progresividad de los impuestos directos, insuficientes en su recaudación para tener un impacto importante en la redistribución. Ante este panorama, la cuestión a discutir siempre ha sido ¿en qué medida debe contribuir cada uno? Pero, ¿Cómo se logra la contribución justa?
El Mínimo Vital y la Progresividad Fiscal: Propuestas de Mejora
El derecho al mínimo vital, también se le conoce como principio del mínimo vital. Su objetivo es que el contribuyente y su familia tengan una vida decorosa. Es importante mencionar que la jurisprudencia del mínimo vital fue limitada al 15% de los ingresos del contribuyente. En la legislación mexicana no se tienen reconocidos el mínimo personal y familiar al contribuyente, lo que nos muestra la desigualdad jurídica que se expone al no reconocer la situación personal de los mexicanos al momento de tributar. Esto nos demuestra que es importante que el ISR para personas físicas reconozca un mínimo existencial. El derecho al mínimo vital se refiere a aquella cantidad mínima que el Estado debe garantizar al ciudadano.
Este mínimo vital o existencial permite al contribuyente cubrir sus gastos en el hogar. La jurisprudencia mexicana ha adoptado el derecho al mínimo vital, lo que permitirá a los contribuyentes defenderse, esas acciones pueden tener un impacto de trascendencia en nuestro patrimonio. Sin embargo, un contribuyente que gane 10,500 pesos mexicanos al mes podría no tener suficiente para vivir si tiene que pagar impuestos, lo cual deriva de una mentalidad mediocre y aceptación de rezago en el que vivimos, y contradice el ingreso mensual de 6,310 pesos diarios con los cuales nuestras instituciones han alegado que se puede subsistir. Es muy importante que el legislador mexicano determine un mínimo vital, buscando proteger al contribuyente y permitiéndole cubrir sus necesidades básicas. A manera de ejemplo de gastos que podría tener en su hogar y que deberían deducirse: Gastos de arrendamiento de vivienda, un porcentaje de gastos de alimentos, y un porcentaje de gastos de vestido.
Por esto se busca que el sistema de personas físicas en México sea más justo, proteja más por la importancia social que tiene en la estabilidad del país y sus trabajadores. El ISR debería gravar sobre una renta neta (ingreso menos gastos básicos), no sobre una renta bruta. Esto fortalecerá a la clase media y ayudará a reducir la excesiva desigualdad entre ricos y pobres que existe en México. Comparando el caso de México con el de España, el gasto público en España es muy superior a los que se reciben en México, y los ciudadanos sienten que los impuestos que está contribuyendo son bien retribuidos y perciben una excelente calidad en España.