El objetivo del presente artículo es abordar la problemática de la evasión tributaria determinando las causas más recurrentes, los tipos de infracción y las medidas de control. En este sentido, los contribuyentes que están afectos al pago de impuestos, con mucha recurrencia, incurren en faltas a sus obligaciones tributarias. De esta manera, cada ente regulador o legislado debe conocer a detalle los procedimientos y normas específicas que están delineadas en la Ley. Las infracciones tributarias son el quebrantamiento de la ley de pago de contribución, los cuales deben ser penalizados por su mal comportamiento en sus obligaciones.
En este artículo con contenido actualizado te contamos cómo funcionan las infracciones y sanciones tributarias. Las infracciones tributarias pueden traernos importantes quebraderos de cabeza. No obstante, muchos contribuyentes no acaban de tener claro en qué consiste una infracción tributaria. Confunden, por ejemplo, la multa con el pago de la deuda tributaria liquidada por la inspección o todo incumplimiento de la ley con una infracción. Lo primero que debemos tener claro es que no cualquier incumplimiento de la ley tributaria comporta una infracción. Las acciones u omisiones contrarias a la ley deben estar tipificadas y sancionadas por una norma con rango de ley.
Concepto de Infracción Tributaria
Doctrinalmente, la infracción se puede definir como el incumplimiento de las obligaciones tributarias sustantivas y formales, consistente en un hacer o un no hacer, cuya consecuencia es la aplicación de una sanción tributaria. La conducta tipificada como infracción debe estar expresamente señalada en la ley, de acuerdo con el principio de legalidad. En la doctrina española, algunos autores, siguiendo el antiguo concepto legal que daba la Ley General Tributaria, el cual hacía alusión a las acciones y omisiones voluntarias, desarrollaron un concepto doctrinal en el cual se omitía la culpa en las infracciones. Sin embargo, con las últimas modificaciones de la década de los ochenta, se introdujo la simple negligencia en el artículo 77 del mencionado cuerpo legislativo.
Sobre este punto, debe reconocerse que la legislación y la doctrina española se acercan más a la responsabilidad objetiva del derecho civil que a la culpabilidad de la teoría del delito. Por otro lado, al igual que los delitos fiscales, las infracciones tributarias pueden ser de daño o de peligro. Las primeras se refieren al incumplimiento de una obligación sustantiva que produce una lesión inmediata y directa al bien jurídico protegido por la ley tributaria, que es el erario. Las segundas vulneran las obligaciones formales, tales como la falta de notificación de cambio de domicilio. Este tipo de infracciones para algunos autores no vulneran el bien jurídico tutelado, sino que únicamente lo ponen en riesgo contingente. Además, las infracciones pueden ser graves o simples, las primeras se pueden reconducir a las infracciones de daño, es decir, con la evasión de la deuda tributaria, y las segundas a las referidas de peligro.
Diferencia entre Infracción y Delito Tributario
El delito se reserva para los supuestos más graves. El ilícito tributario es la vulneración de las normas tributarias mediante una conducta antijurídica, la cual puede consistir en la omisión de actos ordenados o en la ejecución de los prohibidos por la ley. Este comportamiento podrá ser retribuido con sanciones administrativas, penales o civiles, de acuerdo con la política legislativa del sistema jurídico en que se ubique el ilícito tributario. En la doctrina extranjera, parece que no existe mayor problema sobre este punto, ya que el ilícito tributario podrá tipificarse como infracción o delito, debido a que ontológicamente no existe diferencia entre las infracciones administrativas y los delitos fiscales; la distinción dependerá del grado de protección que desee darle el legislativo al interés jurídico tutelado.
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Sin embargo, algún sector de la doctrina sostiene que las conductas más graves deben tipificarse como delitos fiscales; por otro lado, otra corriente doctrinal considera que por su gravedad, el ilícito tributario puede ser contemplado como infracción y delito. En tal sentido, se habla de tipos legales "mixtos" o "ambivalentes". Este último fenómeno se observa en la legislación tributaria mexicana, en el que no aparece un ámbito perfectamente diferenciado entre las infracciones administrativas y los delitos fiscales, por tanto, una misma conducta puede ser tipificada como infracción y delito, y ser sancionada por multa y con pena privativa de la libertad. Aunque en una primera aproximación esto no genera dificultad, en la práctica puede suceder que el sujeto infractor, por una misma conducta, sea responsable penalmente pero no así administrativamente, de lo cual surge una importante incompatibilidad en ambos procesos, que genera inseguridad jurídica para el infractor.
Enlazando las ideas anteriores, debe ponerse de manifiesto que se puede perseguir una misma conducta con dos vías distintas: por un lado, el procedimiento administrativo para la aplicación de la multa mediante un acto administrativo y, por otro, el proceso penal en el que se resolverá si procede establecer la responsabilidad penal, mediante una sentencia definitiva de un juez. También se pueden indicar algunas distinciones entre la infracción y el delito, entre ellas cabe advertir que la infracción tiene como sanción la multa, y no la privación legal de libertad. Esta reflexión se enriquece cuando por alguna parte de la doctrina y de la jurisprudencia establecen que las infracciones deben tener como característica el principio de culpabilidad. Respecto a la sanción, las infracciones también se informan del principio constitucional non bis in idem, así se ha establecido en criterio jurisprudencial.
Tipos Comunes de Infracciones Tributarias
Para profundizar el tema de infracciones y sanciones tributarias, recurriremos a la información especializada para entender la problemática de las obligaciones tributarias de los contribuyentes que se tipifican en la ley Tributaria. La legislación tributaria regula las reglas generales para el establecimiento de las infracciones. El estudio en esta monografía plantea enfocarse en las sanciones administrativas, recopila los conceptos básicos concernientes a entender de mejor manera las infracciones tributarias, la clasificación de las mismas y como principal tema de profundización reconocer las infracciones y el alcance de las sanciones. Las propias normas que tipifican cada infracción establecen cuándo es leve, grave o muy grave.
A continuación, se presentan ejemplos de tipos de infracciones tributarias, como las reguladas en el ámbito español por la Ley General Tributaria (LGT) y en el mexicano por el Código Fiscal de la Federación (CFF):
- Infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria: Se aplica a casos donde no se ingresa la deuda que debiera resultar de una autoliquidación (artículo 191 LGT). Pueden implicar ocultación o el uso de personas interpuestas.
- Incumplimiento en la presentación de declaraciones: Incluye no presentar de forma completa y correcta declaraciones o documentos necesarios para practicar liquidaciones (artículo 192 LGT), como en el impuesto sobre sucesiones. También se considera infracción el presentar autoliquidaciones o declaraciones incompletas, inexactas o con datos falsos (artículo 81 CFF, artículo 7 LGT).
- Obtención indebida de devoluciones: Se aplica a los casos en que, en vez de dejar de ingresar, se obtienen indebidamente devoluciones (artículo 193 LGT). La calificación como leve, grave y muy grave y las sanciones son las mismas que en el artículo 191.
- Solicitud indebida de beneficios o incentivos fiscales: Infracción grave por solicitud indebida de devoluciones, beneficios o incentivos fiscales (artículo 194 LGT). Se produce siempre que se omitan datos relevantes o se incluyan datos falsos.
- Determinación de partidas a compensar o deducir: Infracción grave por determinar partidas a compensar o deducir en la base imponible o en la cuota o créditos tributarios aparentes.
- Incumplimiento de obligaciones formales sin perjuicio económico: Infracción leve por no presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones sin que se produzca perjuicio económico, como declaraciones censales o comunicaciones del domicilio fiscal (artículo 6 LGT, artículo 198 LGT). Las sanciones pueden ser pecuniarias fijas, como 200 euros.
- Incumplimiento de obligaciones contables y registrales: Esta infracción será grave y se sanciona con multa pecuniaria fija (artículo 200 LGT).
- Incumplimiento de la normativa de facturación: Infracción grave por incumplimiento de los requisitos establecidos en la normativa vigente en materia de facturación, o por falta de expedición o conservación de facturas. En casos de expedición de facturas o documentos sustitutivos con datos falsos o falseados, la infracción es muy grave.
- Incumplimiento de deberes relativos al NIF: Infracción grave por incumplimiento de los deberes que incumben a las entidades de crédito en relación con la utilización del NIF, o leve por incumplimiento de los deberes en relación con el NIF u otros números o códigos de otros obligados. La comunicación de datos falsos o falseados en las solicitudes del NIF es una infracción muy grave.
- Resistencia a las actuaciones de la Administración tributaria: Infracción tributaria por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria (artículo 203 LGT). Las sanciones varían desde 150 euros por no atender requerimientos generales, hasta multas del 3% de la cifra de negocios en casos graves de no aportar información tras múltiples requerimientos.
- Incumplimiento del deber de sigilo: Esta infracción tiene carácter de grave y se sanciona por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma persona o entidad (artículo 204 LGT).
- Incumplimiento de la obligación de entregar certificado de retenciones: Infracción tributaria por incumplir la obligación de entregar el certificado de retenciones o ingresos a cuenta (artículo 206 LGT).
Sanciones y Criterios de Graduación
Otro aspecto que se aborda es la estructura lógica de la infracción tributaria, así como los tipos y sanciones que se generan por esos actos. El capítulo dedicado a las sanciones tributarias analiza en profundidad los criterios de graduación y la proporcionalidad de las sanciones, prestando atención a las distintas circunstancias que pueden atenuar o agravar la infracción.
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Los criterios de graduación que deben aplicarse según la normativa incluyen:
- La comisión repetida de infracciones.
- El perjuicio económico para la Hacienda Pública.
- La comparación de la base de la sanción con el importe total que debió ingresarse en la autoliquidación o por declaración adecuada del tributo o devolución inicial.
- La existencia de acuerdo o conformidad con la Administración.
Por ejemplo, en una comprobación a una empresa se detecta que ha emitido facturas falsas por un montante de 50.000 euros, respecto del volumen total de facturación que asciende a 200.000 euros. Otro ejemplo es cuando un empleado por cuenta ajena comunica de forma incorrecta los datos a su pagador, practicándole éste una retención del 10% frente al 15% que le hubiese correspondido en base a los datos correctos. Si el empleado está obligado a presentar autoliquidación por el IRPF, esto puede derivar en una infracción muy grave.
El Modelo 720: Un Caso Particular
El libro «Infracciones y sanciones tributarias. Paso a paso» analiza la normativa específica del modelo 720 y las severas sanciones aplicables por su incumplimiento. El modelo 720, que obliga a declarar bienes y derechos en el extranjero, ha sido objeto de críticas debido a su régimen sancionador, considerado uno de los más severos de Europa. El Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) declaró en 2022 que las sanciones impuestas por España eran «desproporcionadas» y contrarias al principio de libre circulación de capitales. El abogado general del TJUE también señaló que el régimen sancionador podría «disuadir a los residentes de invertir en otros Estados miembros» y que las multas eran «extremadamente represivas», al aplicarse incluso a meros incumplimientos formales.
Garantías y Principios Constitucionales en el Procedimiento Sancionador
Hay casos en los que no hay responsabilidad por una acción u omisión tipificada por la ley. Entre ellos, destacan aquellos en los que nos amparamos en una interpretación razonable de la norma. Las sanciones no son retroactivas. No nos pueden sancionar por algo que haya sido sancionable por una reforma legal que haya entrado en vigor después de la acción u omisión. También hay que recordar que la presunción de inocencia es un derecho fundamental garantizado por el artículo 24.2 de la Constitución Española. Para una ayuda adicional a los contribuyentes también se estudiará los principios constitucionales, los mismos que constituyen el límite para que el estado no llegue a abusar en su calidad de acreedor.
El Procedimiento Sancionador y la Defensa del Contribuyente
Se establece la posibilidad de una tramitación abreviada del procedimiento sancionador, la cual podrá llevarse a cabo cuando, al tiempo de iniciarse el expediente sancionador, se encontrasen en poder del órgano competente todos los elementos que permitan formular la propuesta de imposición de sanción, la cual se incorporará al acuerdo de iniciación. El plazo para la conclusión del procedimiento sancionador será de seis meses desde la notificación del acuerdo de inicio, entendiéndose concluido en la fecha en que se notifique el acto administrativo de resolución del mismo. La resolución que ponga fin al procedimiento sancionador podrá ser objeto de reclamación o recurso independiente. El procedimiento sancionador autónomo es, en definitiva, una garantía para el obligado tributario afectado.
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Un buen abogado o asesor fiscal te ayudará a no dar pasos en falso. Lo ideal es que ya esté colaborando contigo antes de iniciarse toda actuación de Hacienda. Si no es así, lo mejor sería que hayas contactado con él cuando comenzó el procedimiento de inspección, comprobación o verificación o, en todo caso, antes de decidir si se firma un acta con acuerdo, conformidad o disconformidad. Es muy probable que, con anterioridad, haya habido casos semejantes al tuyo. Este historial previo puede servirte de guía sobre cómo va a evolucionar tu procedimiento del expediente sancionador. La jurisprudencia del Tribunal Supremo marca el final previsible del camino.
Es interesante volcar en ellas los principales argumentos para tu defensa. Ten en cuenta que la Administración deberá responderte. Esto te servirá de punto de referencia para futuros recursos administrativos y judiciales. Sin embargo, no olvides que tras esos recursos la situación puede ser más favorable para ti. Un expediente sancionador implica un importante intercambio de documentos. Asegúrate de que todos los documentos están en orden. Debes analizar si se cumplen los plazos y si todos los procedimientos siguen su secuencia. Los recursos no solo se interponen. Antes de ello, es conveniente analizar cuál será la estrategia. Esta visión te permitirá anticipar los medios que necesitarás durante todo el camino. Además, en cada etapa te facilitará el planteamiento de medidas de corrección.
Recursos de Apoyo: El Libro "Infracciones y Sanciones Tributarias. Paso a paso"
El libro «Infracciones y sanciones tributarias. Paso a paso» es una obra que se adentra en el complejo entramado de la normativa tributaria sancionadora en España, explicando de forma detallada las diferentes infracciones y sanciones que la Administración puede aplicar ante el incumplimiento de las obligaciones fiscales. El libro es parte de la serie «Paso a paso», que se caracteriza por su enfoque pedagógico y didáctico, haciendo accesible el contenido a través de esquemas, ejemplos prácticos, modelos de documentos y un desarrollo progresivo que facilita el aprendizaje tanto para profesionales como para personas que deseen adentrarse en el ámbito tributario.
El índice de la obra refleja la intención del autor de abordar cada aspecto del procedimiento sancionador tributario de manera exhaustiva y práctica. Clasifica y define cada tipo de infracción tributaria, desde la falta de presentación de declaraciones hasta la resistencia a las actuaciones administrativas. Aborda en profundidad las sanciones correspondientes a cada tipo de infracción y los criterios de graduación que deben aplicarse según la normativa. Incluye un conjunto de modelos y escritos que los profesionales pueden utilizar como referencia al enfrentarse a un procedimiento sancionador tributario. El enfoque pedagógico de esta obra es una de sus principales fortalezas. La segunda edición del libro incluye las últimas novedades legislativas y doctrinales en materia tributaria, lo cual es especialmente relevante dada la evolución constante de esta área del Derecho. Puedes consultar más detalles sobre esta obra y su disponibilidad en Amazon.
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