El medioambiente es un valor al alza, por lo que el impacto ambiental de una inversión empieza a cobrar mayor relevancia. Aunque los hay, son muy pocos los que siguen poniendo en duda la relación entre la contaminación medioambiental y el cambio climático. Ya se considera científicamente probado que el exceso de contaminación está produciendo ciertos efectos aceleradores en un cambio climático que hará variar, a peor, la forma de vida de todas las regiones del Planeta.
Y ello tiene también sus consecuencias económicas, sin duda. Resulta indiscutible que todos debemos poner todo de nuestra parte para intentar ralentizar ese perjuicio, ya que nuestros descendientes (y probablemente nosotros mismos) sufriremos drásticas consecuencias por ese motivo. Personalmente, me ha animado a escribir este artículo más la conciencia medioambiental y la preocupación por los que vienen a continuación, nuestros descendientes, que su aspecto técnico, no obstante tenga éste también su relevancia.
Siempre he creído que la fiscalidad ha de ir ligada indiscutiblemente a ese futuro y a la realidad social y global del mundo en que se aplica. El cambio climático como principal problema de la economía en 2019, ha sido el tema de mayor preocupación en las últimas reuniones del Foro Económico Mundial (World Economic Forum, también conocido como Foro de Davos). Todos los Estados tienen una responsabilidad en la lucha contra esta situación.
La Importancia de la Fiscalidad en la Promoción de la Protección Medioambiental
El objetivo de esta investigación jurídica es la posibilidad de incorporar la variable ambiental al Impuesto sobre Sociedades, en particular mediante la utilización de beneficios fiscales para promover el cambio de conducta de las empresas hacia el medio ambiente. Para ello, el trabajo se divide en dos partes.
En la primera de ellas se estudia en qué medida la normativa del Impuesto sobre Sociedades contempla el medio ambiente para graduar la carga tributaria, si es un tributo susceptible de “ambientalizarse” mediante la introducción de variables ambientales en las distintas fases de su esquema de liquidación, el papel que la “ambientalización” del Impuesto sobre Sociedades puede ocupar en una reforma fiscal verde y los fundamentos de los beneficios fiscales ambientales que se puedan insertar en la estructura de dicho tributo. En la segunda parte, el estudio se centra en el principal beneficio fiscal ambiental actualmente vigente, esto es, a la deducción por inversiones en instalaciones para la protección del medio ambiente, analizando su evolución histórica y los distintos parámetros que condicionan su aplicación, realizándose diversas propuestas para la mejora del alcance del incentivo fiscal atendiendo a las cuestiones que requieren una intervención ambiental más urgente en la actualidad.
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El Coste Económico y la Actuación Empresarial
Sin embargo, no se antoja fácil llevar esto a la práctica, puesto que “poner todo de nuestra parte” implica, sobre todo, un coste económico significativo para todos. A mayores volúmenes económicos manejados por el sujeto implicado en dicho esfuerzo, mayor será su coste. Es decir, que para las empresas, con un esfuerzo proporcionalmente mayor que el de los individuos (personas físicas), el coste se intuye significativamente más elevado.
Además, como es evidente, los números mandan en la gestión económica y financiera de las empresas que, si no obtienen algún beneficio económico, no se comprometerán de forma voluntaria en sus dinámicas inversoras. Al menos, probablemente no lo harán más allá de lo que las normas medioambientales exijan. Y esas normas, como podemos ver, tienen miras a muy largo plazo, quizás demasiado. Porque, en mi opinión, lo es pensar en 15 o 20 años como plazo objetivo para, por ejemplo, reducir determinados tipos de emisiones contaminantes. Los empresarios, cuando ven un retorno económico, suelen ser más diligentes, por lo que si a las obligaciones de hacer (adaptarse a la normativa ecológica) se le añaden derechos (fiscales o, en definitiva, económicos), es seguro que tomarán esas medidas con mayor entusiasmo y celeridad.
Deducciones Fiscales Medioambientales: Concepto
Las deducciones fiscales por medioambiente son un tipo de incentivo que se establece para promover y premiar acciones y actividades que contribuyan a la protección y conservación del medioambiente.
Evolución Histórica de las Deducciones por Inversiones Medioambientales en España
El presente artículo se fundamenta en un análisis histórico de la deducción por inversiones en la protección medioambiental, porque la evolución de estos incentivos en el Impuesto sobre Sociedades parece incoherente con las ideas expuestas y con la situación actual. La anterior Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobada con el Real Decreto Legislativo 4/2004 (texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, TRLIS en adelante), regulaba en su artículo 39 la deducción por inversiones medioambientales.
| Etapa | Período Relevante | Marco Legal | Hecho Significativo |
|---|---|---|---|
| 1: Nacimiento | Desde 1 de enero de 1997 | Art. 35 Ley 43/1995 (modificada por Ley 13/1996) | Primera noción de la deducción en el Impuesto sobre Sociedades. |
| 2: Consolidación y Desarrollo | Desde 27 de abril de 2003 | Art. 35 bis Ley 36/2003, Art. 39 TRLIS (RDL 4/2004) | Regulación independiente y evolución positiva de la fiscalidad medioambiental. |
| 3: Recortes y Supresión | Desde 1 de enero de 2011 | Ley 35/2006, Ley 2/2011, Ley 27/2014 | Comienzo de los recortes de incentivos y supresión definitiva de la deducción. |
Primera Etapa: Nacimiento y Desarrollo (1995-2006)
La primera noción de esta deducción en nuestro Impuesto sobre Sociedades la encontramos en el artículo 35 de la Ley 43/1995, modificada con la Ley 13/1996 mediante la inclusión de un nuevo punto 4, con efectos desde el 1 de enero de 1997. Lo vigente hasta ese momento se desplaza, al aprobarse la Ley 36/2003, con efectos desde el 27 de abril de 2003, a un nuevo artículo, el 35 bis, que regula de forma independiente las deducciones por inversiones medioambientales. Hasta ese punto, al menos aparentemente, la fiscalidad medioambiental en el Impuesto sobre Sociedades evolucionaba positivamente, fomentándose las inversiones empresariales que protegiesen o evitasen daños en menor medida el bien protegido (medioambiente).
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Segunda Etapa: Recortes y Supresión (2006-2014)
Es con la Ley 35/2006 (en vigor desde el 1 de enero de 2011) cuando comienza el recorte de las medidas fiscales de impulso a la lucha contra los daños y perjuicios al medioambiente en este impuesto. No hemos podido encontrar en la Ley 2/2011 un fundamento para esos recortes. La deducción por inversiones medioambientales desaparece, teniendo en cuenta que las exigencias en materia medioambiental son cada vez superiores, tornándose en ocasiones obligatorias, por lo que resultaba paradójico el mantenimiento de un incentivo de estas características. El que las normas medioambientales españolas sean, como decía el fundamento ofrecido en el Preámbulo de la Ley 27/2014 al suprimir la deducción por inversiones medioambientales, muy “exigentes”, no implica que sean suficientes. Esta deducción, tras su paulatina reducción, se suprimirá definitivamente a partir del 1 de enero de 2011.
Crítica a la Desincentivación Fiscal y Propuestas de Mejora
Y es que no puede dejar de sorprenderme el hecho de que cuanto mayor es la preocupación por el cambio climático, menor sea la incentivación fiscal para evitarlo, en este impuesto. Es decir, que existe una progresión geométrica negativa entre dicha preocupación (y sus efectos actuales) y las medidas fiscales propuestas para evitarla.
No puedo en absoluto estar de acuerdo con la justificación que hace el legislador en el Preámbulo de la Ley del Impuesto sobre Sociedades para suprimir la deducción por inversiones medioambientales. El legislador ha pensado únicamente en un sujeto pasivo estrictamente “cumplidor” de una obligación exigida por la normativa medioambiental, pero no ha pensado en el sujeto pasivo “social y voluntariamente responsable” que piensa más allá de lo que la norma medioambiental le exige y busca una solución más inmediata.
Tampoco puedo estar de acuerdo con la disposición de que “resulta preferible que sean otros parámetros los tenidos en cuenta para realizar inversiones de esta naturaleza”. ¿Cuáles serían esos otros parámetros, válidos para que se realicen inversiones medioambientalmente favorecedoras? ¿Acaso es tan grave que las inversiones que benefician al medioambiente tengan un impulso fiscal?
Ese pensamiento me lleva a concluir que la presunta paradoja no se ajusta a la realidad y sobre todo, no tiene lógica. Es más, de ella se infiere la pérdida de una oportunidad de apostar enérgicamente por la lucha contra el cambio climático, fomentando una más rápida adaptación de las empresas, a través de la incentivación fiscal. Mi conclusión a todo lo expuesto es que la vía fiscal no ha de ser, por tanto, una alternativa al endurecimiento de la normativa medioambiental, sino un complemento a aquella, premiándose a los que más inviertan en su adaptación, reduciéndose las expectativas del daño causado al bien protegido.
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Por todo ello pienso que quizás sea la hora de reactivar, con más fuerza si cabe que antes, la deducción por inversiones medioambientales en nuestro Impuesto sobre Sociedades.
Situación Actual de las Deducciones en España: Haciendas Forales
Este incentivo tiene diferente regulación en cada una de las Haciendas. Así, a nivel estatal, no existe a día de hoy una deducción por la realización de inversiones medioambientales, algo que sí ocurre en las Haciendas vascas y navarra.
Tanto en Navarra como en la Comunidad Autónoma Vasca, la deducción por inversión en activos medioambientales oscila entre el 15% y el 30%, dependiendo del tipo de inversión que se realice. Para poder disfrutar de estas deducciones es necesaria la obtención de un informe acreditativo de la inversión realizada que emiten, en el caso de la CAV el propio Gobierno Vasco o la respectiva Diputación foral (dependiendo del tipo de inversión que se realice) y en el caso de Navarra el encargado de la emisión es el Gobierno de Navarra.
Un ejemplo de empresa que podría beneficiarse de estas deducciones sería una que, como sujeto pasivo del Impuesto de Sociedades, se dedica a la fabricación de turbinas eólicas.
Tipos de Inversiones Medioambientales Elegibles (Histórico TRLIS, Artículo 38.3)
Históricamente, bajo el TRLIS, se podían acoger a este incentivo fiscal las inversiones en elementos patrimoniales del inmovilizado material que tuvieran por finalidad la protección del medio ambiente, consistentes en:
- instalaciones que eviten o reduzcan la contaminación atmosférica procedente de instalaciones industriales y la carga contaminante que se vierta a las aguas superficiales, subterráneas y marinas;
- la recuperación o tratamiento correcto desde el punto de vista medioambiental de residuos industriales;
- así como las inversiones en bienes de activo material destinadas al aprovechamiento de energías renovables.
Criterios y Procedimientos: Consulta DGT (13/02/2024)
La Dirección General de Tributos (DGT) ha abordado la aplicación de la "Deducción por Inversiones Medioambientales: Criterios y Procedimientos para su Aplicación según la DGT", así como la "Posibilidad de consignar la deducción por inversiones medioambientales en el IS en supuestos en los que la certificación de convalidación está pendiente", en consultas como la V0012-24 de fecha 13/02/2024.
Entidad Consultante:
Una sociedad dedicada a actividades de transporte aéreo regular y chárter de pasajeros, así como carga de mercancías y correo.
Hechos:
- La entidad ha realizado cuantiosas inversiones en materia medioambiental entre 2008 y 2014.
- Estas inversiones están destinadas a la protección del medio ambiente y podrían acogerse a la deducción por inversiones medioambientales si obtienen el correspondiente certificado de convalidación de las autoridades competentes.
- La sociedad aún no ha solicitado dichas certificaciones.
Cuestiones Planteadas:
- Si es posible acreditar la deducción por inversiones medioambientales en la primera declaración del Impuesto sobre Sociedades una vez obtenida la certificación de convalidación, o provisionalmente una vez solicitada, incluso si las inversiones fueron realizadas en ejercicios ya prescritos.
- Si es posible acreditar la deducción en la primera declaración del Impuesto sobre Sociedades después de obtener la certificación de convalidación, aunque las inversiones hayan sido objeto de inspección general y la liquidación derivada haya adquirido firmeza.
Requisitos para la Deducción según la DGT:
La deducción por inversiones medioambientales no puede aplicarse hasta obtener el certificado de convalidación correspondiente.
Límites y Aplicación de Deducciones
El importe de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades, aplicadas en el periodo impositivo, no podrá exceder conjuntamente del 35% de la cuota íntegra minorada en las deducciones por doble imposición y en las bonificaciones. Las cantidades no deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y sucesivos.
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