Este artículo aborda el tema de la defensa fiscal del contribuyente. Tiene como objetivo la descripción de las herramientas contenidas en leyes ordinarias, cuyo propósito es brindar a los ciudadanos el acceso expedito y total a la solución de controversias originadas en su interacción con las autoridades fiscales. El presente trabajo de investigación busca estructurar una propuesta de los medios de defensa idóneos para situaciones concretas que favorezcan al contribuyente contra las resoluciones emitidas por el Servicio de Administración Tributaria, evitando procedimientos erróneos y largos para los contribuyentes. El sistema tributario en México es conocido por su complejidad, lo que genera retos tanto para los contribuyentes como para las autoridades fiscales. Para garantizar que los derechos de los contribuyentes sean respetados, existen distintos medios de defensa fiscal como el recurso de revocación y el juicio de nulidad.
No utilizar los Medios de Defensa Fiscal puede tener graves consecuencias para los contribuyentes, desde el pago de créditos fiscales injustificados hasta la imposición de multas y sanciones, siendo las implicaciones múltiples y significativas. Estos recursos no solo protegen los derechos de los contribuyentes, sino que también promueven la justicia y la equidad en el sistema tributario. Por ello, es crucial que los contribuyentes conozcan y utilicen estos mecanismos para impugnar actos administrativos que consideren incorrectos o injustos.
Marco Legal de la Obligación Tributaria y los Derechos del Contribuyente
El desarrollo y crecimiento de una nación depende en gran parte del pago de contribuciones de sus ciudadanos. Es por eso que el deber de contribuir al gasto público está establecido en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM), en el artículo 31 fracción IV, donde se dispone que: “Son obligaciones de los mexicanos… Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como de los Estados, de la Ciudad de México y del Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”. Asimismo, la CPEUM en sus artículos 1°, 14°, 16°, 17°, 22° y 31° establece una serie de ordenamientos que contienen los fundamentos de la obligación tributaria y brindan certeza jurídica y amparo jurisdiccional a los contribuyentes en contra de actos de intimidación, multas excesivas, confiscación de bienes y, en general, contra las arbitrariedades de las autoridades fiscales, ya que nadie puede ejercer justicia por su propia mano ni ejercer violencia en reclamo de algún derecho.
Con el fin de coadyuvar en la regulación de la relación entre el fisco y el contribuyente, el 23 de junio de 2005 se publicó en el Diario Oficial de la Federación, la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente (LFDC), teniendo como propósito primordial el de reconocer y enunciar de manera clara y precisa los principales derechos a los que un contribuyente tiene acceso, para de esta forma, dar certeza y seguridad jurídica a la relación tributaria. En dicha ley se hace mención también de la necesidad de que el contribuyente conozca la identidad de las autoridades fiscales ante quienes está llevando a cabo un trámite o está realizando un procedimiento o gestión cuyos resultados le afectan, subrayando la necesidad de que en el trato del ciudadano con la autoridad fiscal prive el respeto y consideración por parte de los servidores públicos de la administración fiscal. Además, se establece el derecho a formular alegatos, defenderse mediante la presentación de pruebas y ser escuchado previo a que se emita la resolución donde se determina un crédito fiscal.
La importancia de la LFDC radica en el hecho de que tanto las personas morales como las personas físicas que persiguen un fin de lucro, tienen como propósito económico obtener utilidades que les permitan sufragar gastos e invertir en infraestructura, de manera simultánea al cumplimiento de las obligaciones fiscales o laborales que las leyes les imponen. En la LFDC en el artículo 23, se dispone el derecho de acceso a la justicia fiscal, lo que significa que los contribuyentes tienen derecho al ejercicio y defensa de sus derechos y obligaciones tributarias, a través de los medios proporcionados por el Estado.
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¿Qué son los Medios de Defensa Fiscal?
Los medios de defensa fiscal son mecanismos legales que permiten a los contribuyentes impugnar actos de autoridad cuando consideran que se han violado sus derechos o se han aplicado incorrectamente las disposiciones fiscales. Según Islas, el término “defensa” se refiere a la acción de una persona para protegerse ante las agresiones de otro particular, o bien, de un ente superior. Cuando las agresiones se reciben de un órgano del Estado, el asunto compete al Derecho Público, y se interpreta como que un acto de autoridad está afectando el interés jurídico de una persona. Tratándose de la defensa fiscal, está involucrado el Estado en la agresión a un particular, por lo que el estado de derecho de esta persona ha sido vulnerado y le corresponde entonces desvirtuar el acto emitido por la autoridad fiscal.
La falta de conocimiento sobre las opciones de defensa fiscal ante procedimientos erróneos o arbitrarios por parte de la autoridad, trae como consecuencia que el contribuyente no se defienda cuando dichas autoridades fiscales se apartan de las normas jurídicas afectando el patrimonio o, en el peor de los casos, la libertad del contribuyente. Esta defensa se puede intentar en primera instancia ante la propia autoridad que emitió el acto que se está impugnando, es decir, los contribuyentes pueden impugnar los actos y resoluciones de las autoridades fiscales que vulneren sus derechos ante la propia autoridad fiscal.
Medios de Defensa Administrativa
Cuando se habla de defensa administrativa de los contribuyentes, se hace referencia a los recursos administrativos, que son los medios por los cuales los contribuyentes pueden impugnar actos y resoluciones de las autoridades fiscales. Las resoluciones definitivas dictadas por autoridades fiscales federales son el foco de estos recursos, entendiendo por “resolución” el acto administrativo que es la última y definitiva manifestación formal de la voluntad de la administración pública sobre un determinado asunto.
Recurso Administrativo de Revocación ante el SAT
El recurso de revocación es un medio de defensa de carácter administrativo que permite a los contribuyentes impugnar actos o resoluciones definitivas emitidas por autoridades fiscales federales. Estas resoluciones pueden ser aquéllas que:
- Determinen contribuciones, accesorios y aprovechamientos.
- Nieguen la devolución de cantidades que proceda conforme a la ley.
- Dicten las autoridades aduaneras.
- Causen agravio al particular en materia fiscal.
También procede contra actos de autoridades fiscales que exijan el pago de créditos fiscales cuando se alegue que éstos se han extinguido o que su monto real es inferior al exigido, o aquellos que se dicten en el procedimiento administrativo de ejecución.
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El contribuyente tiene un plazo de 30 días hábiles siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de la resolución definitiva emitida por la autoridad fiscal para interponer el recurso de revocación a través del buzón tributario, en tratándose de recursos que se presenten ante las unidades administrativas del Servicio de Administración Tributaria. La autoridad competente puede ser una Administración Desconcentrada Jurídica, la Procuraduría Fiscal de la Entidad Federativa o la Administración General de Grandes Contribuyentes, entre otras. De manera posterior a su presentación, la autoridad analizará que el escrito reúna los requisitos que el Código Fiscal de la Federación (CFF) establece en los artículos 18, 122 y 123 y, en caso de omisión, se requerirá al contribuyente para que presente en un plazo de 5 días la información faltante. Una vez presentado a través del Buzón tributario, la autoridad fiscal tiene un plazo de tres meses para resolver el recurso de revocación. Es obligatorio presentar pruebas que respalden su petición, como documentos y registros contables. Según Islas, interponer el recurso de revocación antes de acudir a juicio de nulidad es útil en los casos en que el tiempo para impugnar está a punto de vencer y no es posible hacer un análisis completo del caso, sin embargo, con la formulación de uno o dos agravios el recurso puede ser procedente.
Recurso de Inconformidad ante el IMSS e INFONAVIT
El Recurso de Inconformidad ante el Instituto Mexicano del Seguro Social procede contra los créditos fiscales mencionados en el Artículo 287 de la Ley del Seguro Social (LSS) por concepto de cuotas obrero-patronales, capitales constitutivos, actualizaciones, recargos y multas. También se puede interponer recurso de inconformidad ante la negativa de devolución de pagos de lo indebido, contra resoluciones que determinen la clasificación en el grado de riesgo de la empresa, y contra valuaciones actuariales de los contratos colectivos, entre otros. El recurso de inconformidad, debe contener lo siguiente:
- Nombre y firma del recurrente; domicilio para oír y recibir notificaciones, así como el número de su registro patronal o de seguridad social como asegurado, según sea el caso.
- Acto que se impugna y, en su caso, número y fecha de la resolución, número de crédito, periodo e importe, fecha de su notificación y autoridad emisora del mismo.
- Hechos que originan la impugnación.
- Agravios que le cause el acto impugnado.
- Nombre o razón social del patrón o, en su caso, del sindicato de trabajadores titular del contrato colectivo de trabajo, así como el domicilio en donde puedan ser notificados.
- Documentos que deberán acompañar al escrito, como el documento en que conste el acto impugnado y los que acrediten su personalidad.
Según Martínez, este medio de defensa puede interponerse ante cualquier Delegación Regional del INFONAVIT a solicitud del interesado y podrá suspenderse el procedimiento administrativo de ejecución durante su tramitación, siempre y cuando se garantice el interés fiscal en un plazo de 15 días en los términos del CFF. El término para su interposición es de 30 días para trabajadores y beneficiarios y de 15 días para los patrones, que se computan a partir del día siguiente en que surta efectos la notificación del acto respectivo. Este medio de defensa no procede contra actos que no afectan el interés jurídico del recurrente. En el Artículo 54 de la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores se prevé que las controversias entre patrones e INFONAVIT, una vez agotado el recurso de inconformidad, tendrán que resolverse ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.
Recurso de Revocación en Materia Aduanera
Según lo establecido en la Ley de Comercio Exterior (LCE) en su artículo 95, se trata de un instrumento de defensa que tiene como propósito el que la autoridad fiscal aduanera valore sus resoluciones para determinar si fueron emitidas conforme a derecho, pudiendo revocar, modificar o confirmar la resolución donde se determinan cuotas compensatorias a la importación de mercancías en condiciones de prácticas desleales de comercio internacional. A través de este instrumento, se pueden impugnar las siguientes resoluciones:
- En materia de mercado de país de origen.
- Que nieguen permisos previos o la participación en cupos de exportación o importación.
- En materia de certificación de origen.
- Que determinen cuotas compensatorias definitivas y los actos que las apliquen (LCE, art. 95).
En cuanto al plazo para interponer el recurso, se estipula en el artículo 94 que es dentro de los 30 días siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de la resolución definitiva dictada por una autoridad fiscal federal.
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Medios de Defensa Jurisdiccional
Tratándose de este tipo de defensa, quien interviene ejerciendo una función jurisdiccional es un tercero, que se encarga de dirimir las controversias entre la autoridad fiscal y el contribuyente. La función jurisdiccional se entiende como la función del poder público que decide sobre cuestiones jurídicas controvertidas, mediante pronunciamientos con fuerza de verdad definitiva.
Juicio de Nulidad
El Juicio de nulidad es un recurso jurídico fundamental en el sistema fiscal y administrativo de México. En cuanto al plazo para promover el Juicio de Nulidad cuando se tramita en la vía ordinaria, es dentro de 30 días siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de la resolución impugnada, así como cuando haya iniciado su vigencia el decreto, acuerdo, acto o resolución administrativa de carácter general impugnada.
Juicio de Amparo
El Juicio de Amparo es un medio jurisdiccional de control constitucional por el que una persona acude ante un órgano judicial para reclamar un acto de un órgano del Estado o una ley, cuando siente que vulneran sus derechos fundamentales, en este caso, como contribuyente. Existen dos tipos principales de Juicios de Amparo: Directo e Indirecto.
Amparo Directo
El Juicio de Amparo Directo es el medio de defensa de los contribuyentes para recurrir sentencias definitivas desfavorables emitidas por el Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA) en un juicio de nulidad. Puede ser resuelto por los Tribunales Colegiados de Circuito en materia administrativa y, cuando el caso lo amerita, resuelve la Suprema Corte de Justicia de la Nación. Procede contra sentencias definitivas y resoluciones respecto de las cuales no se permite ningún recurso ordinario por el que puedan ser modificadas o revocadas.
Amparo Indirecto
El Juicio de Amparo Indirecto es un medio de defensa legal utilizado para impugnar actos de autoridad que no constituyen sentencias definitivas, laudos o resoluciones que pongan fin al juicio. Procede contra:
- Leyes federales, tratados internacionales, constituciones de las entidades federativas, reglamentos, decretos o acuerdos.
- Actos u omisiones de autoridades distintas de los tribunales judiciales, administrativas o del trabajo.
- Actos, omisiones o resoluciones provenientes de un procedimiento administrativo seguido en forma de juicio cuando la resolución sea definitiva o los actos sean de imposible reparación.
El Rol de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON)
Aunque no es un medio de defensa en sí mismo, la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON) es un organismo público que ayuda a cualquier pagador de impuestos afectado por algún acto de las autoridades fiscales. Actúa con celeridad, ya que el tiempo es un factor fundamental en la defensa fiscal.
La Defensa Fiscal Estratégica
Este artículo pretende hacer un cambio de paradigma a la defensa fiscal, atendiendo una visión más holística, que no solo se enfoque en los procesos contenciosos, sino que se anticipe a posibles contingencias fiscales desde etapas tempranas de la actividad empresarial. En esa perspectiva, es importante tomar en cuenta que, al momento de hablar de defensa, no solo se refiere a que los contribuyentes hagan uso de los medios legales, sino más bien a concebir la defensa estratégica, como un cúmulo de acciones que conllevan un ánimo de prevención y cumplimiento legal integral. La defensa fiscal estratégica en nuestro país exige y reclama una sinergia constante entre abogados especialistas en el área fiscal, contadores públicos y profesionales en general.
Es claro que cada empresa, cada contribuyente es diferente, por ende, cada modelo de negocio implica riesgos fiscales específicos, que deben ser identificados, evaluados y gestionados desde su diseño. En el contexto actual del sistema tributario mexicano -caracterizado por el uso de la inteligencia artificial, una postura estricta y a veces excesiva de las autoridades fiscales y un marco normativo en constante evolución-, la defensa fiscal ya no puede concebirse únicamente como una reacción ante actos de molestia de la autoridad.
Estadísticas sobre Juicios Fiscales
A continuación, se presentan datos relevantes sobre la resolución de juicios fiscales en México.
Según Rodríguez, durante el ejercicio fiscal 2018, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) presentó contra grandes contribuyentes 290 juicios fiscales con sentencia definitiva por un valor de 11,457 millones de pesos. Los resultados de estos juicios se detallan en la siguiente tabla:
| Resultado del Juicio (2018) | Número de Juicios | Porcentaje de Juicios | Monto (millones de MXN) | Porcentaje del Monto |
|---|---|---|---|---|
| Favorables al SAT | 190 | 65.5% | 7,301.8 | 64% |
| Desfavorables al SAT | 100 | 34.5% | 4,155.2 | 36% |
| Total | 290 | 100% | 11,457.0 | 100% |
Estos datos, junto con el valor de los juicios en sentencia definitiva favorables al SAT en el período comprendido desde el año 2017 hasta el primer semestre de 2021 (Fuente: Informe tributario y de gestión), subrayan la importancia de una defensa fiscal sólida y bien fundamentada.
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