El Impuesto al Valor Agregado (IVA) es un pilar fundamental del sistema tributario en México. La Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), publicada en 1978, regula este impuesto en el país. Esta ley se divide en nueve capítulos y 43 artículos que abarcan todos los aspectos relevantes del IVA.
1. Objeto del IVA
Del artículo 1, primer párrafo de la Ley del IVA, se desprende el objeto del impuesto al establecer que es la realización, en territorio nacional, de los actos o actividades de enajenación de bienes; prestación de servicios independientes; otorgar el uso o goce temporal de bienes y la importación de bienes o servicios.
La Ley del IVA grava la realización de actos o actividades, no la obtención de ingresos como el ISR. La ley se refiere tanto a "actos" como a "actividades," abarcando actos de comercio, actos no mercantiles, actos jurídicos e importaciones. Un acto puede ser la enajenación accidental de un inmueble destinado a actividades industriales, mientras que una actividad es la venta habitual de mercancías por una empresa comercial.
Es crucial entender que una persona puede ser contribuyente del IVA aunque no lo sea del ISR. Esto se debe a que son dos leyes diferentes y muchas personas realizan actos gravados por la Ley del IVA sin ser contribuyentes del ISR.
Parte fundamental del objeto del IVA es que se gravan los actos o actividades que se realicen en territorio nacional. Al respecto, el artículo 8 del Código Fiscal de la Federación, de aplicación supletoria, establece que se entenderá por territorio nacional lo que, conforme a la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, integra el territorio nacional y que, en los términos del artículo 42 comprende:
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- El de las partes integrantes de la Federación.
- El de las islas, incluyendo los arrecifes y cayos en los mares adyacentes.
- El de las islas de Guadalupe y las de Revillagigedo situadas en el Océano Pacífico.
- La plataforma continental y los zócalos submarinos de las islas, cayos y arrecifes.
- Las aguas de los mares territoriales en la extensión y términos que fija el derecho internacional y las marítimas interiores.
- El espacio situado sobre el territorio nacional con la extensión y modalidades que establezca el propio derecho internacional.
Además, para efectos fiscales, se considera también a la zona económica exclusiva, sobre la cual, a pesar de no formar parte del territorio, se ejercen derechos económicos.
2. Sujetos del IVA
En el mismo primer párrafo del artículo 1 de la Ley del IVA, se establece que están obligadas al pago del Impuesto al Valor Agregado las personas físicas y las morales que realicen, en territorio nacional, los actos o actividades que son objeto del IVA.
Las personas físicas, en los términos del Código Civil para el Distrito Federal, son aquellas que tienen la capacidad legal para adquirir derechos y obligaciones.
Las personas morales son definidas, en el artículo 25 del Código Civil, como:
- La Nación, el Distrito Federal, los estados y los municipios.
- Las demás corporaciones de carácter público reconocidas por la ley.
- Las sociedades civiles o mercantiles.
- Los sindicatos, las asociaciones profesionales y las demás a que se refiere la fracción XVI del artículo 123 de la Constitución Federal.
- Las sociedades cooperativas y mutualistas.
- Las asociaciones distintas de las enumeradas que se propongan fines políticos, científicos, artísticos, de recreo o cualquiera otro fin lícito, siempre que no fueren desconocidos por la ley.
Si una persona física o moral realiza actos o actividades gravados por la ley, ya sea en forma habitual o esporádica, está obligado al pago del impuesto. También se debe de aclarar que, en ocasiones, las personas físicas realizan actividades por cuenta de personas morales, por lo que, el sujeto del impuesto será la persona moral.
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Jurisprudencia:
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. ES SUJETO DE ESTE IMPUESTO LA SOCIEDAD CIVIL QUE PRESTA SERVICIOS INDEPENDIENTES Y NO CADA UNA DE LAS PERSONAS FISICAS QUE LA INTEGRAN.
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 1, fracción II, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, están obligadas al pago del impuesto al valor agregado las personas físicas y morales que presten servicios independientes. Por lo anterior, si el particular demuestra en el juicio de nulidad, que forma parte integrante de una persona moral, el sujeto del impuesto al valor agregado no lo es la persona física, sino la persona moral de la cual forma parte, ya que, según las obligaciones contempladas en dicho numeral deben ser cumplidas por la asociación o sociedad civil de la que la persona física forma parte; razón por la cual no puede obligarse a esta última a que se dé de alta ante la Oficina Federal de Hacienda como contribuyente afecto al pago del impuesto al valor agregado por la prestación de servicios independientes, dado que tales servicios no los ejecuta a nombre propio sino como integrante de la sociedad civil.
3. Base del IVA
En el segundo párrafo del artículo 1 de la Ley del IVA se establece la base del impuesto, al decir "El impuesto se calculará aplicando a los valores que señala esta Ley, la tasa del 16%". El valor a que se refiere esta disposición es el monto sobre el que se va a calcular el impuesto y, en cada acto o actividad, se establece en forma específica cómo se determina.
Tratándose de enajenaciones, el artículo 12 establece que se considera como valor el precio o la contraprestación pactados, así como las cantidades que además se carguen o cobren al adquirente por otros impuestos, derechos, intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier otro concepto.
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Tratándose de prestación de servicios, el artículo 18 establece que se considerará como valor el total de la contraprestación pactada, así como las cantidades que además se carguen o cobren a quien reciba el servicio por otros impuestos, derechos, viáticos, gastos de toda clase, reembolsos, intereses normales o moratorios, penas convencionales y cualquier otro concepto. Más adelante este mismo artículo establece que, en el caso de mutuo y otras opera-ciones de financiamiento, se considerará como valor los intereses y toda otra contraprestación distinta del principal que reciba el acreedor.
El valor a que se refiere esta disposición es el monto sobre el que se va a calcular el impuesto y, en cada acto o actividad, se establece en forma específica cómo se determina. Es el porcentaje que se le aplica a la base sobre la cual se calculará el impuesto.
Conforme a la Ley del IVA, este impuesto se causa, en términos generales, a la tasa del 16%, con algunos supuestos de tasas diferenciadas al 0% y 8%, y sobre una base de flujo de efectivo.
Ejemplo de bienes exentos:
Inmuebles destinados o utilizados exclusivamente para casa habitación. Si un inmueble tuviere varios destinos o usos, no se pagará el impuesto por la parte destinada o utilizada para casa habitación.
Acreditamiento del IVA
El artículo 4° de la Ley del IVA señala que el acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en la Ley, la tasa que corresponda según sea el caso; el impuesto acreditable, señala el propio artículo, es el IVA que haya sido trasladado al contribuyente en el mes de que se trate, y el propio impuesto que dicho contribuyente hubiere pagado con motivo de la importación de bienes o servicios.
El acreditamiento del IVA está sujeto, entre otros requisitos, a que esté vinculado con bienes y servicios estrictamente indispensables para la realización de los actos o actividades gravados, y cuando se esté obligado al pago del impuesto solo por una parte de las actividades, únicamente se permite el acreditamiento que corresponda a dicha parte.
El cálculo de la proporción se regula en la fracción V del Artículo 5° de la Ley del IVA, la cual se refiere a un comparativo entre los actos o actividades por las que se debe pagar IVA o les sea aplicable la tasa del 0% (“actividades gravadas”) frente a los actos o actividades por las que no se debe pagar IVA (“actividades no gravadas”), entre los cuales, ahora se incorporan aquellos a que se refiere el artículo 4-A de la Ley, es decir, los actos o actividades no objeto.
Respecto al primer supuesto, es importante mencionar que históricamente el concepto “territorio nacional” ha constituido el elemento vinculante del IVA, a efecto de que las personas físicas y morales que realicen dentro de éste los actos o actividades gravados resulten obligadas a su pago.
De esta forma, hasta 2021 resultaba claro que los actos objeto serían “actos gravados” en la medida en que se llevaran a cabo en territorio nacional, incluyendo aquellos supuestos que la propia Ley considera que se realizan en dicha jurisdicción.
Consideraciones Contables
De conformidad con las Normas de Información Financiera (NIF), el reconocimiento inicial de las Cuentas por Cobrar y de las Cuentas por Pagar a Proveedores debe hacerse al devengarse la operación (acto o actividad) que la origina.
De tal manera que, con las Cuentas por Cobrar, se genera también el registro del IVA por pagar en una cuenta de Pasivo, convirtiéndose exigible al momento del cobro. Del mismo modo, con las Cuentas por Pagar, se debe generar el registro del IVA por acreditar en una cuenta de Activo, convirtiéndose en acreditable al momento en que se paguen.
Por lo anterior, los registros contables de las Cuentas por Pagar y por Cobrar deben incluir desde el reconocimiento inicial, además del valor de los activos o servicios adquiridos y productos vendidos o servicios prestados, el importe del IVA correspondiente. Además, debe existir una cuenta en el Balance General de IVA por pagar o por cobrar, según se trate, que debe afectarse al momento del pago o cobro; de otra forma no se detonaría un IVA por pagar o por cobrar en la entidad.