A continuación, se presenta un caso práctico para la determinación del impuesto a la utilidad diferido (ISR) al cierre del año 2016.
Objetivos
- Determinar el efecto del año 2016 del impuesto diferido.
- Registrar en los estados financieros al cierre del año 2016, el impuesto diferido.
- Registrar en los estados financieros al cierre del año 2016, el impuesto a la utilidad causado.
Datos Generales (Cédula 1)
- La Empresa XYZ, S.A. inició operaciones en diciembre de 2011.
- La compañía se dedica a la comercialización de papelería y artículos de escritorio.
- Los porcentajes de inflación de los ejercicios de 2014 a 2016 son los siguientes (supuestos):
Año Tasa de inflación 2014 6% 2015 5% 2016 4% - Los inventarios se actualizan con base en costos de reposición y la fórmula PEPS.
- El mobiliario y equipo de la empresa se adquirió en diciembre de 2013 y se empezó a depreciar en enero de 2014, tanto para efectos contables como fiscales.
- El equipo de transporte de la empresa se adquirió en diciembre de 2014, se destina al transporte de mercancías y se empezó a depreciar en enero de 2015, tanto para efectos contables como fiscales.
Impuesto a las Ganancias y NIIF
La normatividad para calcular el impuesto a las ganancias se basa en la legislación tributaria de cada país. Las regulaciones emitidas por el IASB (tales como las NIIF) no intervienen en la contabilidad fiscal de las jurisdicciones. Por lo tanto, el estándar de impuestos a las ganancias, no es para calcular el valor del impuesto corriente, ni para determinar porcentajes, bases o políticas fiscales de reconocimiento, medición y revelación de las declaraciones de cada país.
La norma de impuesto a las ganancias de las NIIF, es para identificar y presentar de dónde provienen las diferencias entre el impuesto a pagar (tributario), y el gasto impuesto (NIIF), que provienen de las disimilitudes en las políticas de reconocimiento y medición de la contabilidad financiera y la contabilidad fiscal.
Si las políticas contables de reconocimiento y medición fueran iguales entre la contabilidad fiscal y NIIF, no existiría diferencia en el resultado de las ganancias; el gasto de impuesto sería igual al impuesto corriente, y por ende, no se generarían diferencias temporarias.
Clasificación de los Impuestos Diferidos
Las diferencias permanentes provienen en su totalidad o en parte de los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional (E.T. Art. 57-1), los gravámenes a los movimientos financieros (E.T Art. 827- Ley 140 de 2010 Art. 45), y los intereses presuntos (E.T. Art. 35), las multas y sanciones, y los gastos no deducibles, entre otros, no causan efectos fiscales, dado que no son recuperables ni sujetas a liquidación en periodos anteriores o futuros.
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Las diferencias temporarias (o temporales) provienen de las diferencias en las políticas de medición por causación y ajustes de los activos y pasivos, o de los ingresos, costos y gastos, en la contabilidad fiscal y contable.
El impuesto corriente de la contabilidad fiscal se incorpora también en la contabilidad NIIF (en la categoría de impuesto corriente), reemplazando el valor del gasto impuesto, al ser estos valores distintos -porque son traídos de ecuaciones contables diferentes- la partida doble de la ecuación NIIF queda descuadrada.
La diferencia entre el impuesto corriente y el gasto impuesto es balanceada en la contabilidad NIIF con la causación del impuesto diferido. Si el impuesto corriente es mayor que el gasto impuesto, la variación es un activo por impuesto diferido.
Cuando se reconoce un activo o un pasivo por impuesto diferido, existe la probabilidad si el primero se recuperará (impuesto diferido activo) o el segundo será objeto de liquidación (impuesto diferido pasivo); si el impuesto por pagar es mayor que el gasto impuesto, el mayor valor pagado podrá ser descontado en períodos futuros, por esa razón se coloca como un activo por cobrar diferido.
El impuesto corriente, correspondiente al periodo presente y a los anteriores, debe ser reconocido como un pasivo en la medida en que no haya sido liquidado. Si la cantidad ya pagada, que corresponda al periodo presente y a los anteriores, excede el importe a pagar por esos periodos, el exceso debe ser reconocido como un activo.
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Los pasivos (activos) corrientes de tipo fiscal, ya procedan del periodo presente o de periodos anteriores, deben ser medidos por las cantidades que se espere pagar (recuperar) de la autoridad fiscal, utilizando la normativa y tasas impositivas que se hayan aprobado, o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado, al final del periodo sobre el que se informa.
Ejemplo Práctico: Empresa Ejemplo S.A.
Enunciado: La empresa Ejemplo S.A. genera ganancias contables por $400.000 u.m. durante cinco años; adquiere un activo por $900.000 u.m. Fiscalmente se deprecia a 5 años (límite de vida útil Art.
Métodos de Cálculo del Impuesto Diferido
El cálculo del impuesto diferido, se puede realizar por el método del resultado o por el método del pasivo (Corredor, 2011). El primero, se elabora con el estado de resultados, el cual entrega un valor neto, activo o pasivo, del impuesto diferido. Y el segundo, que se desarrolla bajo el estado de situación financiera, por medio de las diferencias imponibles o deducibles del activo y pasivo, entrega el valor separado (no neteado) del activo por impuesto diferido y del pasivo por impuesto diferido.
El impuesto diferido en las cuentas de balance no son ni activo o pasivo, son cuentas suspendidas en el tiempo mientras las diferencias temporales se revierten.
Políticas de Propiedades, Planta y Equipo Bajo NIIF para las Pymes
Las políticas de las propiedades, planta y equipo bajo la NIIF para las Pymes difieren de las establecidas fiscalmente.
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La Sección 17 se centra en la contabilización y la información financiera de las propiedades, planta y equipo, exponiendo los requerimientos y tratamientos contables aplicables. La medición en el momento del reconocimiento inicial de las propiedades, planta y equipo es por su costo que comprende el precio de adquisición, los honorarios legales, aranceles de importación e impuestos no recuperables, después de deducir los descuentos comerciales o rebajas, más todos los costos que se incurrieron para que el activo este en las condiciones óptimas para su uso, además de la estimación inicial de los costos de desmantelamiento o retiro de la partida.
Modelo del Costo
La entidad medirá un elemento de propiedad, planta y equipo tras su reconocimiento inicial al costo menos la depreciación acumulada y las pérdidas por deterioro del valor acumuladas.
Modelo de Revaluación
Una entidad medirá un elemento de propiedades, planta y equipo cuyo valor razonable pueda medirse con fiabilidad por su valor revaluado, que es su valor razonable, en el momento de la revaluación, menos la depreciación acumulada y el importe acumulado de las pérdidas por deterioro de valor posteriores. Las revaluaciones se harán con suficiente regularidad, para asegurar que el importe en libros, en todo momento, no difiera significativamente del que podría determinarse utilizando el valor razonable al final del periodo sobre el que se informa.
El método del costo contiene los siguientes ajustes: depreciación y deterioro. El método de revaluación contiene los siguientes ajustes: depreciación, deterioro, valorización y desvalorización. La contrapartida del ajuste por deterioro es a resultados, la depreciación puede ser contra inventarios o resultados. La contrapartida de la valorización por el ajuste de la revaluación, se reconoce en el ORI.
Si se incrementa el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluación, este aumento se reconocerá directamente en otro resultado integral y se acumulará en el patrimonio, bajo el encabezamiento de superávit de revaluación. Sin embargo, el incremento se reconocerá en el resultado del periodo en la medida en que sea una reversión de un decremento por revaluación del mismo activo reconocido anteriormente en el resultado del periodo.
Cuando se reduzca el importe en libros de un activo como consecuencia de una revaluación, tal disminución se reconocerá en el resultado del periodo. Sin embargo, la disminución se reconocerá en otro resultado integral en la medida en que existiera saldo acreedor en el superávit de revaluación en relación con ese activo. La disminución reconocida en otro resultado integral reduce el importe acumulado en el patrimonio contra la cuenta de superávit de revaluación.
La Ley 1819 de 2016 integró el marco contable (Decreto 2420 y 2496 de 2015) a las partidas que se presentan en la contabilidad tributaria con varias limitaciones en las políticas de reconocimiento y medición.
En las políticas de medición solo se podrá contabilizar utilizando el modelo del costo, sin incluir los ajustes por deterioro, el ajuste por valor presente, y con limitaciones en la estimación de la vida útil para la depreciación. Tales disimilitudes van a producir diferencias temporarias, impactando el impuesto corriente, reflejándose en el impuesto diferido.