Todos los contribuyentes que deseen enajenar bienes inmuebles destinados a casa habitación, deben conocer el tratamiento fiscal aplicable, sobre todo respecto al IVA. Sigue existiendo la inquietud sobre si se debe o no considerar este tipo de operaciones como exentas y si estas juega en la mecánica del acreditamiento del impuesto en comento.
Exención del IVA en la Enajenación de Casa Habitación
En operaciones traslativas de dominio, donde el objeto es la compraventa de construcciones destinadas o utilizadas para casa habitación, no se está obligado al pago IVA, porque el artículo 9o., fracción II de su Ley, lo considera un acto exento de este impuesto.
Conforme el artículo 9o., fracción II de la LIVA, para que este tipo de enajenación esté exenta, la construcción de que se trate debe destinarse para casa habitación.
Ahora bien, la prestación de los servicios de construcción de inmuebles destinados a casa-habitación, ampliación de ésta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para dicho fin, también se considerará exenta del pago del IVA, siempre y cuando el prestador del servicio proporcione la mano de obra y los materiales.
Este mismo tratamiento aplica a la prestación de los servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, y de ampliación de esta, siempre y cuando, el prestador del servicio proporcione la mano de obra y materiales (art. 29, RLIVA).
Lea también: ¿Cuál es la diferencia entre IVA Acreditable e IVA Trasladado?
Así lo determinó el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en tesis de jurisprudencia, de rubro: VALOR AGREGADO. LA EXENCIÓN PREVISTA EN LOS ARTÍCULOS 9o., FRACCIÓN II, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO Y 29 DE SU REGLAMENTO (21-A DEL VIGENTE HASTA EL 4 DE DICIEMBRE DE 2006), OPERA, INDISTINTAMENTE, RESPECTO DE QUIENES ENAJENEN CONSTRUCCIONES ADHERIDAS AL SUELO DESTINADAS A CASA HABITACIÓN O, INCLUSO, PARA QUIENES PRESTEN EL SERVICIO DE CONSTRUCCIÓN DE INMUEBLES DESTINADOS A ESE FIN O SU AMPLIACIÓN, SIEMPRE Y CUANDO ÉSTOS PROPORCIONEN LA MANO DE OBRA Y LOS MATERIALES RESPECTIVOS., visible en el Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Tesis: P./J. 4/2016 (10a., ), Décima Época, Libro 33, Tomo I, agosto de 2016, página 18.
Limitaciones a la Exención
Tratándose de unidades habitacionales, no se considerarán destinadas a casa-habitación, las instalaciones y obras de urbanización, mercados, escuelas, centros o locales comerciales, o cualquier otra obra distinta a las señaladas.
Por otra parte, no se considerarán exentos del IVA los trabajos de instalaciones hidráulicas, sanitarias, eléctricas, de cancelería de fierro o aluminio y, en general, cualquier labor que los constructores de inmuebles contraten con terceros para realizarlos o incorporarlos a inmuebles y construcciones nuevas destinadas a casa-habitación, ya que dichos servicios por sí mismos no constituyen la ejecución misma de una construcción adherida al suelo, ni implican la edificación de dicho inmueble.
Cabe la posibilidad que la constructora requiera de servicios especializados en la construcción, por ejemplo, de la estructura principal del edificio, de los cimientos, de acabados, etc.
Como se observa, la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, se ubicará en el supuesto de la exención del IVA, cuando el prestador del servicio proporcione la mano de obra y los materiales; esto es, se preste el servicio de manera integral por estos conceptos; contrario a lo que sucede, si el contratante primario subcontrata alguno de ellos con un tercero, en cuyo caso, sale de ese supuesto de exención del impuesto, y en consecuencia, se debe pagar el IVA a la tasa general del 16 %.
Lea también: Entendiendo el IVA en tu Empresa
Subcontratación y el IVA
Sin embargo, en este último supuesto es una práctica común que el prestador del servicio, subcontrate la totalidad de la obra de construcción a un tercero, por lo que se vacila si aquí también es aplicable la regla de excepción contenida en el citado numeral 29 del RLIVA; esto es, si la relación entre los contratantes primarios (el dueño de la obra y el prestador de la obra de construcción) se mantiene, o bien, al subcontratar a un tercero, ya no se ubica en la hipótesis de que proporciona la mano de obra y materiales, y por tanto el servicio sea objeto del pago del IVA a la tasa general del 16 %.
Es importante destacar que este supuesto no se encuadra en el Decreto por el que se otorgan medidas de apoyo a la vivienda, publicado en el DOF del 26 de marzo de 2015, en virtud de que el estímulo ahí previsto, está diseñado para los contribuyentes que presten servicios parciales de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, en donde el propietario de la obra contrata y trata directamente con los diferentes prestadores, y no cuando se contrata el servicio total de construcción de esos inmuebles y el contratante primario, subcontrata a un tercero para que sea este quien ejecute la obra bajo la dirección y riesgo del primero.
Para entender el alcance de la intervención de un tercero subcontratado, se debe considerar que el Diccionario de la Lengua Española define el término “subcontratar“ como dicho del adjudicatario de una contrata: firmar un contrato con otra persona o con otra empresa para que realice trabajos relacionados con la contrata original.
De esto, se infiere que el contratante original, entrega un servicio integral de la obra de construcción, cuando este subcontrata la totalidad de la obra de construcción, donde está implícita la mano de obra y materiales, pues se configura una misma unidad en la prestación del servicio, cuyos efectos se encuadran en lo previsto en el citado precepto 29 del RLIVA, y por tanto, es factible aplicar la exención del IVA, no así cuando, se subcontratan solo algunos de ellos.
IVA Acreditable
También se debe considerar que para que proceda el acreditamiento del IVA, la enajenación que realice debe ser objeto de una tasa de IVA, ya sea la tasa 16 %, 8 % zona fronteriza o del 0 %.
Lea también: Todo sobre el IVA Acreditable
Así las cosas, cuando las enajenaciones que realiza el contribuyente no son objeto del IVA o están exentas, no es posible aplicar el acreditamiento del IVA; porque para este proceda, la operación debe estar sujeta a una tasa; por tanto, al estar exentas no pueden considerarse en ese mecanismo, un ejemplo de ello, es la enajenación de de construcciones destinadas a casa habitación.
Lo anterior se confirma en el criterio aislado de las salas regionales del TFJA, de rubro: IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. LA ENAJENACIÓN DE CONSTRUCCIONES DESTINADAS A CASA HABITACIÓN SON ACTIVIDADES EXENTAS DE LA MENCIONADA CONTRIBUCIÓN, PERO ELLO NO IMPLICA EL ACREDITAMIENTO DEL IMPUESTO Y POR ENDE, NO PROCEDE SU DEVOLUCIÓN. Clave: VIII-CASR-2NE-2.
Como se aprecia, este tipo de enajenaciones al estar exentas de IVA, el contribuyente no tiene la oportunidad de considerar el impuesto trasladado en la mecánica del acreditamiento, por lo que únicamente le puede dar el tratamiento de gasto, conforme el artículo 28, fracción XV de la LISR.
Requisitos del IVA Acreditable
Con el fin de que el IVA que le hubieran trasladado a la empresa constructora sea acreditable, se deberá observar lo siguiente:
- El IVA trasladado al contribuyente deberá haber sido efectivamente pagado.
- Se deberá contar con comprobantes fiscales en los que haya sido trasladado en forma expresa y por separado el IVA. Dichos comprobantes deben cumplir con los requisitos señalados en el Código Fiscal.
- Que corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el IVA o a las que se les aplique la tasa de 0%. Para los efectos anteriores, se consideran estrictamente indispensables las erogaciones efectuadas por el contribuyente que sean deducibles para los fines del ISR, aun cuando no se esté obligado al pago de este último impuesto.
- Tratándose de erogaciones parcialmente deducibles para los fines del ISR, únicamente se considerará el monto equivalente al IVA que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que haya pagado con motivo de la importación, en la proporción en la que dichas erogaciones sean deducibles para los fines del citado ISR.
- Tratándose de inversiones o gastos en periodos preoperativos, se podrá estimar el destino de los mismos y acreditar el IVA que corresponda a las actividades por las que se vaya a estar obligado al pago de dicho impuesto.
Obligaciones de las Empresas Constructoras
Las empresas constructoras se encuentran obligadas al pago del IVA, cuando realicen en territorio nacional, los actos o actividades siguientes:
- Enajenen bienes.
- Presten servicios independientes.
- Otorguen el uso o goce temporal de bienes.
- Importen bienes o servicios.
El impuesto se calculará aplicando a los valores mencionados, la tasa del 16%.
Declaraciones y Pagos Mensuales
Las empresas constructoras se encuentran obligadas a presentar declaraciones mensuales de IVA, las cuales tendrán el carácter de pago definitivo.
Dichas declaraciones del IVA deberán presentarse a más tardar el día 17 del mes siguiente al que corresponda el pago.
El pago mensual definitivo se determinará conforme a la mecánica siguiente:
IVA trasladado por las actividades realizadas, en el mes de que se trate (-)
IVA retenido al contribuyente en el mes (-)
IVA acreditable del mes de que se trate (=)
Pago mensual definitivo del IVA (cuando el resultado sea positivo)
Es importante señalar que no se tiene la obligación de presentar declaración anual del IVA; sin embargo, se estará obligado a proporcionar la información que del IVA se solicite en las declaraciones del ISR.