Este artículo aborda el tema de la defensa fiscal del contribuyente. Tiene como objetivo la descripción de las herramientas contenidas en leyes ordinarias, cuyo propósito es brindar a los ciudadanos el acceso expedito y total a la solución de controversias originadas en su interacción con las autoridades fiscales. El desarrollo y crecimiento de una nación depende en gran parte, del pago de contribuciones de sus ciudadanos.
Es por eso que el deber de contribuir al gasto público está establecido en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM), en el artículo 31 fracción IV, donde se dispone que: “Son obligaciones de los mexicanos… Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como de los Estados, de la Ciudad de México y del Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”.
Por otra parte, la falta de conocimiento sobre las opciones de defensa fiscal ante procedimientos erróneos o arbitrarios por parte de la autoridad, trae como consecuencia que el contribuyente no se defienda cuando dichas autoridades fiscales se apartan de las normas jurídicas afectando el patrimonio o en el peor de los casos, la libertad del contribuyente. Esta defensa se puede intentar en primera instancia ante la propia autoridad que emitió el acto que se está impugnando. Es decir, los contribuyentes pueden impugnar los actos y resoluciones de las autoridades fiscales que vulneren sus derechos ante la propia autoridad fiscal.
Marco Legal de la Defensa Fiscal
Con el fin de coadyuvar en la regulación de la relación entre el fisco y el contribuyente, el 23 de junio de 2005 se publicó en el Diario Oficial de la Federación, la Ley Federal de los Derechos del Contribuyente (LFDC), teniendo como propósito primordial el de reconocer y enunciar de manera clara y precisa los principales derechos a los que un contribuyente tiene acceso, para de esta forma, dar certeza y seguridad jurídica a la relación tributaria. La importancia de la LFDC radica en el hecho de que tanto las personas morales como las personas físicas que persiguen un fin de lucro, tienen como propósito económico obtener utilidades que les permitan sufragar gastos e invertir en infraestructura, de manera simultánea al cumplimiento de las obligaciones fiscales o laborales que las leyes les imponen.
En dicha ley se hace mención también de la necesidad de que el contribuyente conozca la identidad de las autoridades fiscales ante quienes está llevando a cabo un trámite o está realizando un procedimiento o gestión cuyos resultados le afectan, subrayando la necesidad de que en el trato del ciudadano con la autoridad fiscal prive el respeto y consideración por parte de los servidores públicos de la administración fiscal y además se establece el derecho a formular alegatos, defenderse mediante la presentación de pruebas y ser escuchado previo a que se emita la resolución donde se determina un crédito fiscal.
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Acceso a la Justicia Fiscal
Está establecido en la CPEUM en el artículo 17 que nadie puede ejercer justicia por su propia mano, ni ejercer violencia en reclamo de algún derecho. En la LFDC en el artículo 23, se dispone el derecho de acceso a la justicia fiscal. Esto significa que los contribuyentes tienen derecho al ejercicio y defensa de sus derechos y obligaciones tributarias, a través de los medios proporcionados por el Estado.
Por otra parte, están establecidos en la CPEUM en los artículos 1°, 14°, 16°, 17°, 22° y 31° una serie de ordenamientos que contienen los fundamentos de la obligación tributaria, de igual forma, y porque no está permitida la justicia por propia mano, brindan certeza jurídica y amparo jurisdiccional a los contribuyentes en contra de actos de intimidación, multas excesivas, confiscación de bienes y en general contra las arbitrariedades de las autoridades fiscales. Según Islas, el término “defensa” se refiere a la acción de una persona para protegerse ante las agresiones de otro particular, o bien, de un ente superior. Tratándose de un asunto privado, es de competencia del Derecho Privado y se deduce que la persona ha sido demandada, por lo tanto, en un juicio le corresponde alegar y comprobar lo que a su derecho convenga. Pero cuando las agresiones se reciben de un órgano del Estado, el asunto compete al Derecho Público, y se interpreta como que un acto de autoridad, está afectando el interés jurídico de una persona. Tratándose de la defensa fiscal, es lógico pensar que está involucrado el Estado en la agresión a un particular, por lo que el estado de derecho de esta persona ha sido vulnerado y le corresponde entonces desvirtuar el acto emitido por la autoridad fiscal.
La Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON)
Tras cuatro años de no contar con Ombudsperson fiscal, el 18 de julio de 2023, la Comisión Permanente del Congreso de la Unión, aprobó el nombramiento del maestro Armando Ocampo Zambrano como nuevo Procurador de la Defensa del Contribuyente. El dictamen de idoneidad de la terna propuesta por el presidente Andrés Manuel López Obrador, fue sometida a votación por cédula en urna transparente. La unión de dos glifos: Ollin (movimiento) y tlahtoua (palabra), significan “palabra en movimiento” y representan la vocación de PRODECON de convertirse en Tepaltlahtoani (el que aboga con la palabra). Cada persona Consejera Independiente cuenta con una persona Consejera Suplente, y el cargo de persona Consejera es honorífico y durará en su encargo hasta 4 años.
Instrumentos de Defensa Ofrecidos por PRODECON
Entre los principales instrumentos que pone a disposición de los contribuyentes se encuentran la orientación y asesoría, los procedimientos de queja, la representación y defensa legal, las consultas especializadas y los acuerdos conclusivos (mecanismos que permiten alcanzar soluciones anticipadas entre los contribuyentes y la autoridad fiscal durante una revisión, evitando llegar a litigios). Estas herramientas resultan fundamentales para atender de manera ordenada, técnica y eficiente situaciones fiscales complejas.
Desde la perspectiva del sector privado, contar con instancias técnicas como PRODECON no solo fortalece la defensa de los derechos de los contribuyentes, sino que también contribuye a reducir la incertidumbre, facilitar la interlocución con la autoridad y promover un cumplimiento tributario más sólido en un entorno regulatorio cada vez más exigente. Fortalecer el Estado de Derecho en materia fiscal es una condición clave para la competitividad y la operación empresarial. Para las empresas, esto implica no solo conocer estas herramientas, sino también incorporarlas activamente en su gestión de riesgos y de cumplimiento. La anticipación y una interlocución técnica efectiva con la autoridad pueden marcar la diferencia en términos de certeza y de continuidad operativa.
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Medios de Defensa Administrativos
Cuando se habla de defensa administrativa de los contribuyentes, se hace referencia a los recursos administrativos. Se trata de resoluciones definitivas dictadas por autoridades fiscales federales, entendiendo por “resolución”, lo que Islas define como “el acto administrativo que es la última y definitiva manifestación formal de la voluntad de la administración pública sobre un determinado asunto”.
Estas resoluciones pueden ser aquéllas que:
- Determinen contribuciones, accesorios y aprovechamientos.
- Niegue la devolución de cantidades que proceda conforme a la ley.
- Dicten las autoridades aduaneras.
- Causen agravio al particular en materia fiscal.
Actos de autoridades fiscales que:
- Exijan el pago de créditos fiscales, cuando se alegue que éstos se han extinguido o que su monto real es inferior al exigido.
- Se dicten en el procedimiento administrativo de ejecución.
En este caso no deberá considerarse la aclaración a que hace referencia el Artículo 33-A del CFF, donde se da un plazo de seis días siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de las resoluciones relacionadas con sanciones por infracciones a diversas disposiciones fiscales para que el contribuyente acuda a hacer las aclaraciones que consideren pertinentes.
El Recurso de Revocación
El contribuyente tiene un plazo de 30 días hábiles siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de la resolución definitiva emitida por la autoridad fiscal para interponer el recurso de revocación a través del buzón tributario, en tratándose de recursos que se presenten ante las unidades administrativas del Servicio de Administración Tributaria, o bien por escrito, ante la autoridad competente de cada Entidad Federativa que hubiese suscrito el Convenio de Colaboración Administrativa en Materia Fiscal con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en el caso de que se impugnen actuaciones emitidas con motivo de dicho convenio.
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La autoridad competente, es decir, quien conocerá de dicho medio de defensa puede ser una Administración Desconcentrada Jurídica, la Procuraduría Fiscal de la Entidad Federativa, o la Administración General de Grandes Contribuyentes, entre otras. De manera posterior a su presentación, la autoridad analizará que el escrito reúna los requisitos que el CFF establece en los artículos 18, 122 y 123 y en caso de haber alguna omisión por parte del contribuyente se le requerirá para que presente en un plazo de 5 días la información faltante. Para Islas, lo interesante de interponer el recurso de revocación antes de acudir a juicio de nulidad es en los casos en que el tiempo para impugnar está a punto de vencer y no es posible hacer un análisis completo del caso, sin embargo, con la formulación de uno o dos agravios el recurso puede ser procedente.
El Recurso de Inconformidad ante el Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS)
El Recurso de Inconformidad ante el Instituto Mexicano del Seguro Social procede contra: Los créditos fiscales mencionados en el Artículo 287 de la LSS por concepto de cuotas obrero-patronales, capitales constitutivos, actualizaciones, recargos y multas. También se puede interponer recurso de inconformidad ante la negativa de devolución de pagos de lo indebido (la devolución está contemplada en el Artículo 299 de la LSS), contra resoluciones que determinen la clasificación en el grado de riesgo de la empresa, con base en los artículos 22 y 23 del Reglamento de la Ley del Seguro Social (RLSS), contra valuaciones actuariales de los contratos colectivos, y en contra de la negativa de pensión.
El recurso de inconformidad, debe contener lo siguiente:
- Nombre y firma del recurrente; domicilio para oír y recibir notificaciones, así como el número de su registro patronal o de seguridad social como asegurado, según sea el caso; en caso de que el promovente no sepa o no pueda firmar o estampar su huella digital, lo podrá realizar otra persona en su nombre;
- Acto que se impugna y, en su caso, número y fecha de la resolución, número de crédito, periodo e importe, fecha de su notificación y autoridad emisora del mismo;
- Hechos que originan la impugnación;
- Agravios que le cause el acto impugnado;
- Nombre o razón social del patrón o, en su caso, del sindicato de trabajadores titular del contrato colectivo de trabajo, así como el domicilio en donde puedan ser notificados y
- Los documentos que deberán acompañar a este escrito se señalan en el Artículo 5, y se refieren a:
- El documento en que conste el acto impugnado;
- Original o copia certificada de los documentos que acrediten su personalidad cuando se actúe a nombre de otro. En el caso de que la cuantía del asunto tratado no exceda de mil veces el salario mínimo general diario vigente en el Distrito Federal, y sea una persona física el promovente, es suficiente con exhibir carta poder firmada por el otorgante ante dos testigos.
- Constancia de notificación del acto impugnado, a menos que el recurrente declare bajo protesta de decir verdad que no recibió la misma.
Según Martínez, este medio de defensa puede interponerse ante cualquier Delegación Regional del IMSS a solicitud del interesado y podrá suspenderse el procedimiento administrativo de ejecución durante su tramitación, siempre y cuando se garantice el interés fiscal en un plazo de 15 días en los términos del CFF. El término para su interposición es de 30 días para trabajadores y beneficiarios y de 15 días para los patrones, que se computan a partir del día siguiente en que surta efectos la notificación del acto respectivo. Este medio de defensa, al igual que los anteriores, no procede contra actos que no afectan el interés jurídico del recurrente.
En el Artículo 54 de la misma ley se prevé que las controversias entre patrones e INVONAVIT cuando se haya agotado el recurso de inconformidad, tendrán que resolverse ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.
El Recurso de Revisión Aduanera
Según lo establecido en la Ley de Comercio Exterior (LCE) en su artículo 95, se trata de un instrumento de defensa que tiene como propósito el que la autoridad fiscal aduanera valore sus resoluciones para determinar si fueron emitidas conforme a derecho, pudiendo revocar, modificar o confirmar la resolución donde se determinan cuotas compensatorias a la importación de mercancías en condiciones de prácticas desleales de comercio internacional. A través de este instrumento, se pueden impugnar las siguientes resoluciones: En materia de mercado de país de origen o que nieguen permisos previos o la participación en cupos de exportación o importación, en materia de certificación de origen, que determinen cuotas compensatorias definitivas y los actos que las apliquen. En cuanto al plazo para interponer el recurso, se estipula en el artículo 94 que es dentro de los 30 días siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de la resolución definitiva dictada por una autoridad fiscal federal.
Medios de Defensa Jurisdiccionales
Tratándose de este tipo de defensa, quien interviene ejerciendo una función jurisdiccional es un tercero, que se encarga de dirimir las controversias entre la autoridad fiscal y el contribuyente. Según la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON): La función jurisdiccional se entiende como la función del poder público que decide sobre cuestiones jurídicas controvertidas, mediante pronunciamientos (de un tercero) con fuerza de verdad definitiva.
El Juicio de Nulidad
En cuanto al plazo para promover el Juicio de Nulidad cuando se tramita en la vía ordinaria, es dentro de 30 días siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de la resolución impugnada, así como cuando haya iniciado su vigencia el decreto, acuerdo, acto o resolución administrativa de carácter general impugnada.
El Juicio de Amparo
El Juicio de Amparo es un medio jurisdiccional de control constitucional por el que una persona acude ante un órgano judicial para reclamar un acto de un órgano del Estado o una ley, cuando siente que vulneran sus derechos fundamentales, en este caso, como contribuyente. Existen dos tipos de Amparo: Directo e Indirecto.
El Amparo Directo puede ser resuelto por los Tribunales Colegiados de Circuito en materia administrativa. Cuando el caso lo amerita, resuelve la Suprema Corte de Justicia de la Nación. El Amparo directo procede contra sentencias definitivas y resoluciones respecto de las cuales no se permite ningún recurso ordinario por el que puedan ser modificadas o revocadas.
El Amparo Indirecto procede contra: Leyes federales, tratados internacionales, constituciones de las entidades federativas, reglamentos, decretos o acuerdos; actos u omisiones de autoridades distintas de los tribunales judiciales, administrativas o del trabajo; actos, omisiones o resoluciones provenientes de un procedimiento administrativo seguido en forma de juicio (cuando la resolución sea definitiva o los actos sean de imposible reparación).
Estadísticas sobre Juicios contra el SAT
Como complemento a la información ya expuesta, a continuación se presentan datos sobre juicios interpuestos contra el SAT.
Según Rodríguez, durante el ejercicio fiscal 2018, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) “presentó contra grandes contribuyentes 290 juicios fiscales con sentencia definitiva por 11 mil 457 millones de pesos, de los cuales ganó 190 juicios (65.5%) por un monto de 7 mil 301.8 millones de pesos (64 por ciento) y perdió 100 juicios (34.5 por ciento) por 4 mil 155.2 millones de pesos (36 %)”.
Tomando como base la misma información se observa que, con la revisión de los expedientes físicos de los 100 juicios perdidos, se identificó que entre las causas por las cuales se obtuvo un resultado desfavorable para el SAT.
Resultados de Juicios Fiscales del SAT contra Grandes Contribuyentes (Ejercicio Fiscal 2018)
| Categoría | Número de Juicios | Porcentaje de Juicios | Monto Total (millones de MXN) | Porcentaje del Monto |
|---|---|---|---|---|
| Juicios Presentados | 290 | 100% | 11,457 | 100% |
| Ganados por SAT | 190 | 65.5% | 7,301.8 | 64% |
| Perdidos por SAT | 100 | 34.5% | 4,155.2 | 36% |
Fuente: Informe tributario y de gestión.
Además, en el período comprendido desde el año 2017 hasta el 1er. Semestre de 2021, se han registrado juicios interpuestos en contra del SAT que se han resuelto en forma favorable para este organismo público. Estos datos son parte del "Valor de los juicios en sentencia definitiva favorables al SAT (2017-2021)" según el Informe tributario y de gestión.
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