La gestión pública ha estado sometida en los últimos años a una serie de cambios importantes que buscan convertirla en un instrumento eficaz y eficiente que permita satisfacer las demandas de una ciudadanía cada vez más exigente y atenta al uso de los recursos públicos.
Diversos autores coinciden en que la introducción del principio de devengo ha sido la principal reforma en los sistemas de contabilidad gubernamental que han implementado los Gobiernos de muchos países en los últimos años.
La orientación internacional de estas reformas está disponible a partir del año 2001 en la Federación Internacional de Contadores (IFAC), por medio de su Comité de Sector Público, quien promulga las Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público (NICSP).
La reforma contable persigue transformar la contabilidad gubernamental de un sistema poco informativo a un sistema que suministre información global y fidedigna de las finanzas públicas y proporcione una base para mejorar el control financiero de las actividades gubernamentales; es decir, una contabilidad más informativa y útil para la toma de decisiones y la rendición de cuentas.
Esto significa una evolución de la contabilidad gubernamental hacia el paradigma de la utilidad, que proporcione información más completa de los activos, los pasivos, los ingresos, los gastos, el patrimonio y los cambios en él.
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En esta línea, autores coinciden en señalar la introducción del devengo y, por lo tanto, la implementación de las NICSP como una innovación total o radical de los sistemas de información financiera gubernamental, ya que, entre otras cosas, permite que el sistema contable evolucione hacia un paradigma de mayor utilidad.
Con base en el principio del devengo, las transacciones se reconocen cuando ocurren, por lo tanto, los gastos se registran en el momento en que se consumen y los ingresos en el momento en que se da la transacción financiera, independientemente de la fecha en que el efectivo ingrese a caja.
Según señala el FMI (2014), la implementación de un sistema de contabilidad sobre la base del devengado mejora considerablemente los datos fuente necesarios para la compilación de las estadísticas de las finanzas públicas.
Por otra parte, en la administración pública a nivel internacional se ha dado una creciente demanda de transparencia.
En los últimos años, en diversos países, se ha producido un clima de incertidumbre y desconfianza hacia las instituciones públicas, principalmente como consecuencia de escándalos, corrupción y falta de información.
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Aunado a ello, el acceso a la información y la mayor concientización de la población ha acentuado la exigencia de una gestión pública más eficaz y eficiente, que realice un uso responsable de los recursos públicos.
La ciudadanía reclama de los entes gubernamentales una claridad y exige a los poderes públicos que rindan cuentas. La transparencia supone la apertura al escrutinio público de la conducta y actuaciones realizadas en los asuntos públicos.
La falta de esta produce una pérdida de confianza y de credibilidad, debido al desconocimiento, la confusión y la sospecha que se genera.
Desde este punto de vista, son diversos los autores que manifiestan que la introducción de la contabilidad sobre valores devengados permite generar más y mejor información, lo que lleva implícito una mejora en la transparencia.
En esta misma línea, la IFAC (2007) señala que la introducción del devengo en la contabilidad gubernamental posibilita disponer y revelar información útil para enjuiciar y tomar decisiones sobre la asignación de los fondos públicos, así como para la rendición de cuentas de los activos controlados por la entidad.
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Específicamente posibilita, entre otros, la elaboración de estados financieros que, además de suministrar información sobre los recursos económicos, de la actividad realizada y de los flujos de caja del ejercicio, facilitan evaluar la situación financiera de la entidad y de los cambios en ella.
Como se señaló anteriormente, la introducción del devengo en la contabilidad gubernamental se impulsa a partir del año 2001 con la promulgación de las NICSP por parte de la IFAC.
Según Brusca, Gómez y Montesinos (2016) la adopción de las NICSP por parte de los Gobiernos mejorará tanto la calidad como la comparabilidad de la información financiera de las entidades del sector público de todo el mundo.
En este sentido, la nueva versión del Manual de estadísticas de las finanzas públicas (FMI, 2014) recomienda que los registros contables de los países deben llevarse sobre una base de devengo, lo cual se ve facilitado por la aplicación de normas de contabilidad de alta calidad, tales como las NICSP.
A partir de la década de los años noventa, los países de la región centroamericana, Costa Rica, El Salvador, Honduras, Guatemala, Nicaragua y Panamá, iniciaron sendos procesos de modernización de sus sistemas de administración financiera pública en general y, por ende, en su contabilidad gubernamental.
Implementación de las NICSP en Costa Rica
En el caso particular de Costa Rica, una serie de factores han propiciado un proceso de mejora en sus sistemas de contabilidad gubernamental, los cuales condujeron a que en 2008 se emitiera el decreto ejecutivo 34918H por medio del cual se aprueba la “Adopción e Implementación de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público en el ámbito costarricense”.
- La necesidad de armonizar la información contable con requerimientos de organismos internacionales, tal es el caso del Fondo Monetario Internacional con el Manual de Estadísticas de las Finanzas Públicas (2001, 2014).
- La corriente mundial que favorece la adopción o implementación de la normativa contable internacional de la Federación Internacional de Contadores (IFAC).
- La creciente demanda ciudadana por mayor transparencia y rendición de cuentas de parte de las administraciones públicas.
- El convencimiento de las personas funcionarias de la Dirección General de Contabilidad Nacional (DGCN) de la necesidad de mejorar la calidad de la información financiera gubernamental.
Dicha Ley establece como ente rector de la contabilidad gubernamental a la Dirección General de Contabilidad Nacional (DGCN), asignándole, entre otras funciones, la formulación de los principios, las normas generales y los procedimientos que regirán la contabilidad gubernamental; así como velar porque las instituciones del sector público atiendan dichos principios, normas y procedimientos, y mantener registros destinados a centralizar y consolidar los movimientos contables (artículo 93 de la LAFRRP).
Según establece esta legislación, en Costa Rica se distinguen la administración central (Poderes Ejecutivo, Legislativo y Judicial, así como sus dependencias y el Tribunal Supremo de Elecciones), la administración descentralizada y empresas públicas del Estado y, finalmente, las instituciones que gozan de autonomía, tal es el caso de las universidades públicas y los Gobiernos locales.
Por otra parte, el artículo 168 de la Constitución Política de la República de Costa Rica señala que, para efectos de la administración pública, el territorio nacional se divide en provincias, estas en cantones y los cantones en distritos.
La administración de los intereses y servicios locales en cada cantón estará a cargo de un Gobierno local. Así, en Costa Rica existen 81 municipalidades o Gobiernos locales; los cuales, a pesar de su autonomía, están en la obligación de presentar su información contable a la DGCN, en los términos que esta señale.
Como un mecanismo para subsanar esta situación, el Ministerio de Hacienda por medio del Decreto 34918-H del 09 de diciembre de 2008 aprobó la “Adopción e Implementación de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público en el ámbito costarricense”.
Ahora bien, según lo señalado en el Decreto 34918-H, el mismo se aplica a todas aquellas instituciones que son regidas por el Subsistema de Contabilidad Nacional, establecido en la LAFRRP.
Las entidades cuya ley de creación les confiere algún grado de autonomía, tal es el caso de las universidades públicas y las municipalidades, deberán adoptar e implementar la normativa que más se adapte a su funcionalidad, con la posibilidad de que estas instituciones y cualquier otra que así lo desee pueda adoptar esta normativa.
En este contexto, la DGCN en su rol de órgano rector del sistema de contabilidad nacional y como líder del proceso de implementación y aplicación de las NICSP, emitió una serie de manuales, herramientas e instructivos para guiar a las instituciones públicas, incluyendo a los Gobiernos locales, durante el referido proceso.
Al respecto, en los informes dfoe-dl-sgp-0004-2017 y dfoe-dlif-006-2019, la CGR señala una serie de debilidades en la definición de la normativa aplicada en los procesos contables, en la contabilización de transacciones y en el resguardo de la documentación de respaldo en los Gobiernos locales costarricenses.
Adicionalmente, refieren a deficiencias en la estructura organizacional y en la integración de los sistemas que brindan insumos al área contable, lo cual repercuten en forma negativa en la elaboración, la presentación y la revelación de la información financiera de estas entidades.
Así mismo, señala que, si bien es cierto, los Gobiernos locales adoptaron un marco normativo contable y han tenido a disposición herramientas que ha facilitado la DGCN, pero no ha sido implementado en su totalidad.
La DGCN, como ente rector de la contabilidad gubernamental en Costa Rica, ha impulsado el proceso de implementación de las NICSP.
Una de esas herramientas de control es la “Matriz de Autoevaluación de NICSP”, instrumento que desagrega los aspectos de mayor relevancia para cada NICSP.
Los responsables de la contabilidad en cada institución deben señalar si el aspecto evaluado aplica a la entidad, si se ha implementado o no, e indicar cualquier observación que considere conveniente.
En total se evalúan 31 normas y un total de 697 ítems; en el anexo 1 se detallan las normas evaluadas y la cantidad de ítems por norma.
Para efectos de la presente investigación, la DGCN facilitó la base de datos, en la cual se detalla la información para 69 municipalidades de un total de 81, es decir, se valora el 85,18 % de los gobiernos locales costarricenses, el resto de los municipios no habían cumplido con la entrega de la información al momento de desarrollar la presente investigación.
Es importante señalar que la información contenida en la base de datos generada por la matriz no ha sido procesada ni analizada por la DGCN.
Adicionalmente, se valoran otros indicadores con el fin de contrastar de manera descriptiva la información.
El estudio realizado es de carácter descriptivo y pretende evidenciar los principales avances en el proceso de implementación de las NICSP en los Gobiernos locales costarricenses, según la autoevaluación realizada por los responsables de la contabilidad gubernamental en los municipios que presentaron la información, así como las áreas en las cuales los niveles de progreso son menores y sobre los que deberían establecerse estrategias adicionales con el fin de facilitar su implementación.
La información fue clasificada en cuartiles, que son valores que dividen una muestra de datos en cuatro partes iguales. Utilizando cuartiles se puede evaluar rápidamente la dispersión y la tendencia central de un conjunto de datos.
- El primer cuartil (Q1): 25 % de los datos es menor que o igual a este valor.
- El segundo cuartil (Q2): la mediana, 50 % de los datos es menor que o igual a este valor.
Otra de las variables del análisis tiene relación con la presunción de que el nivel de desarrollo de la implementación de las NICSP es más avanzado en el área de mayor desarrollo económico y social del país, conocida como el Gran Área Metropolitana (GAM), la cual está constituida por un total de 31 municipios que comprenden parcialmente las provincias del valle central del país (Alajuela, Heredia, San José y Cartago).
Para facilitar la comprensión de la información, esta fue clasificada en las siguientes categorías:
- Presentación: este apartado agrupa las normas relacionadas con la presentación de la información en los estados financieros.
- Balance: esta clasificación agrupa las normas que delimitan el reconocimiento y medición de las partidas del estado de situación financiera, mismas que incluyen los activos, pasivos y el patrimonio de la entidad.
- Resultados: dentro de este grupo se incluyen aquellas normas que determinan la medición de las partidas que componen el estado de resultados o el estado de ahorro y desahorros, dentro de las cuales se encuentran los ingresos, gastos, ganancias y pérdidas.
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