El contrato de comisión mercantil se establece cuando una parte, el comisionista, se compromete a realizar operaciones mercantiles en nombre y por cuenta de otra, el comitente. Estas operaciones pueden incluir la compra-venta de bienes, la representación en negociaciones o la intermediación en transacciones comerciales, entre otras. El contrato de comisión mercantil está regulado por los artículos 273 al 308 del Código de Comercio.
Impuesto sobre la Renta (ISR)
El Impuesto sobre la Renta (ISR) es una de las principales obligaciones fiscales para los comisionistas en España. El tratamiento fiscal en el ISR varía dependiendo de si el comisionista es asalariado o asimilado a sueldos y salarios.
Comisionistas Asalariados
¿Quiénes pueden tributar en este régimen?
En este régimen fiscal deberán tributar las personas físicas que presten un servicio personal subordinado por comisiones mediante una relación laboral.
Ingresos exentos del pago del ISR
A continuación, se comentan los ingresos exentos del pago del ISR que con más frecuencia pueden obtener los comisionistas asalariados:
- Tiempo extra: La fracción I del artículo 93 de la LISR establece que se encuentra exento del pago del ISR, el tiempo extra que se pague a los comisionistas asalariados que perciben el SMG, siempre que no exceda de tres horas diarias ni de tres veces en una semana. Por el excedente se pagará el ISR. Por lo que toca al pago del tiempo extra que se realice a los comisionistas asalariados que perciben un salario superior al mínimo general, sólo estará exento del pago del ISR el 50%, siempre que se cumplan los requisitos siguientes:
- Que el tiempo extra no exceda de tres horas diarias ni de tres veces en una semana.
- Que el importe de la exención no exceda de cinco veces el SMG del área geográfica única por cada semana de servicios.
- Jubilaciones, pensiones y haberes de retiro: La fracción IV del artículo 93 de la LISR señala que se encuentran exentas del pago del ISR, las jubilaciones, pensiones, haberes de retiro, así como las pensiones vitalicias u otras formas de retiro, provenientes de la subcuenta del seguro de retiro o de la subcuenta de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez, previstas en la Ley del IMSS y las provenientes de la cuenta individual del SAR prevista en la Ley del ISSSTE, en los casos de:
- Invalidez.
- Incapacidad.
- Cesantía.
- Vejez.
- Retiro.
- Muerte.
- Previsión social: De conformidad con la fracción VIII del artículo 93 de la LISR, el comisionista asalariado no pagará el ISR cuando obtenga ingresos por las prestaciones de previsión social siguientes:
- Subsidios por incapacidad.
- Becas educacionales para él o sus hijos.
- Guardería infantiles.
- Actividades culturales y deportivas.
- Otras prestaciones de previsión social, de naturaleza análoga a las señaladas.
- Que se concedan de manera general.
- Que se concedan de acuerdo con las leyes o por contratos de trabajo.
Si el total de los ingresos por sueldos y salarios (considerando la previsión social) > Siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año, la previsión social sólo estará exenta hasta por el monto de un SMG del área geográfica única elevado al año. Es importante señalar que la suma de los ingresos por sueldos y salarios, así como el importe de la exención por concepto de previsión social, en ningún caso podrá ser inferior a siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año. Para tal efecto, en nuestra opinión, se estará a lo siguiente:- Cuando los ingresos por sueldos y salarios sean inferiores a siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año, y sumados a los que se obtengan por concepto de previsión social en el mismo periodo, excedan del monto de los siete salarios indicados, se considerarán ingresos de previsión social no sujetos al pago del ISR, hasta por la cantidad que resulte mayor de las siguientes:
- La que sumada a los demás ingresos por sueldos y salarios dé como resultado el importe de siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año.
- El SMG del área geográfica única elevado al año.
- Cuando los ingresos por sueldos y salarios excedan de siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año, y obtenga además ingresos por concepto de previsión social, se considerarán ingresos de previsión social no sujetos al pago del ISR, hasta un SMG del área geográfica única elevado al año.
- Comparar los ingresos por sueldos y salarios obtenidos durante el año, sin considerar la previsión social contra el importe de siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año:
- Ingresos por sueldos y salarios recibidos durante el año, sin considerar la previsión social > Siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año
- Ingresos por sueldos y salarios recibidos durante el año, sin considerar la previsión social < Siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año
- Si el contribuyente se encuentra en el supuesto del inciso a), la previsión social estará exenta solamente hasta por un SMG del área geográfica única elevado al año. En caso de que el importe de la previsión sea inferior a dicho salario, aquella estará totalmente exenta del pago del ISR.
- Si el contribuyente se encuentra en el supuesto del inciso b), se deberá determinar la cantidad que sumada a los ingresos por sueldos y salarios, sin considerar la previsión social, dé como resultado el equivalente de siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año.
Siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año (-) Ingresos por sueldos y salarios percibidos en el año (sin considerar la previsión social) (=) Cantidad que sumada a los ingresos por sueldos y salarios da como resultado siete veces el SMG del área geográfica única elevado al año - Comparar la cantidad obtenida en el número anterior contra un SMG del área geográfica única elevado al año.
- La cantidad que resulte mayor de las comparadas en el número anterior será la exención que corresponda a la previsión social, siempre y cuando la citada previsión sea igual o superior a tal cantidad.
- Primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones u otros pagos: La fracción XIII del artículo 93 de la LISR indica que los ingresos que obtengan las personas que han estado sujetas a una relación laboral en el momento de su separación por concepto de:
- Primas de antigüedad.
- Retiro.
- Indemnizaciones.
- Otros pagos por separación.
- Retiros con cargo a la subcuenta del seguro de retiro o a la subcuenta de retiro, cesantía en edad avanzada y vejez, previstas en la Ley del IMSS.
- Retiros de los trabajadores al servicio del Estado, con cargo a la cuenta individual del SAR, prevista en la Ley del ISSSTE.
- El beneficio previsto en la Ley de Pensión Universal.
Comisionistas Asimilados a Sueldos y Salarios
¿Quiénes pueden tributar en este régimen?
Los comisionistas que desarrollen su actividad empresarial en forma independiente, sin que exista subordinación hacia alguna empresa.
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Aun cuando las actividades que realizan los comisionistas son propiamente actividades empresariales, conforme a la fracción VI del artículo 101 de la LISR, los siguientes comisionistas pagarán sus impuestos como si prestaran servicios profesionales:
- Agentes de instituciones de crédito.
- Agentes de instituciones de seguros.
- Agentes de instituciones de fianzas.
- Agentes de instituciones de valores.
- Promotores de valores.
- Promotores de administradoras de fondos para el retiro.
Ingresos acumulables
De acuerdo con el artículo 101 de la citada Ley, se consideran ingresos acumulables por la realización de actividades empresariales o por la prestación de servicios profesionales, entre otros, los siguientes:
- Tratándose de condonaciones, quitas o remisiones, de deudas relacionadas con la actividad empresarial o con el servicio profesional, así como de las deudas antes citadas que se dejen de pagar por prescripción de la acción del acreedor, la diferencia que resulte de restar del principal actualizado por inflación, el monto de la quita, condonación o remisión, al momento de su liquidación o reestructuración, siempre y cuando la liquidación total sea menor al principal actualizado y se trate de quitas, condonaciones o remisiones otorgadas por instituciones del sistema financiero. En el caso de condonaciones, quitas o remisiones, de deudas otorgadas por personas distintas a instituciones del sistema financiero, se acumulará el monto total en dichas condonaciones, quitas o remisiones.
- Los provenientes de la enajenación de cuentas y documentos por cobrar y de títulos de crédito distintos de las acciones, relacionados con las actividades empresariales o con la prestación de servicios profesionales.
- Las cantidades que se recuperen por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de terceros, tratándose de pérdidas de bienes del comisionista, afectos a la actividad empresarial o al servicio profesional.
- Las cantidades que se perciban para efectuar gastos por cuenta de terceros, salvo que estos últimos sean respaldados con comprobantes fiscales expedidos a nombre de aquel por quien se efectúa el gasto.
- Los obtenidos por agentes de instituciones de crédito, de seguros, de fianzas o de valores, por promotores de valores o de administradoras de fondos para el retiro, por los servicios profesionales prestados a dichas instituciones.
- Los intereses cobrados derivados de la actividad empresarial o de la prestación de servicios profesionales, sin ajuste alguno.
- Las devoluciones que se efectúen o los descuentos o bonificaciones que se reciban, siempre que se hubiese efectuado la deducción correspondiente.
- La ganancia derivada de la enajenación de activos afectos a la actividad.
- Los ingresos determinados presuntivamente por las autoridades fiscales, en los casos en que proceda conforme al Código Fical, se considerarán ingresos acumulables cuando en el ejercicio de que se trate el contribuyente perciba preponderantemente ingresos por la realización de actividades empresariales o por la prestación de servicios profesionales. Para efectos de lo anterior, se considera que el contribuyente percibe ingresos preponderantemente por actividades empresariales o por la prestación de servicios profesionales, cuando estos últimos representen en el ejercicio de que se trate o en el anterior, más del 50% de los ingresos acumulables del contribuyente.
Momento de acumulación de los ingresos por actividades empresariales o profesionales
Conforme al artículo 102 de la LISR, las personas físicas comisionistas que tributen en este régimen fiscal, acumularán los ingresos en el momento en que efectivamente los perciban. Estos últimos se considerarán efectivamente percibidos cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquellos correspondan a anticipos, a depósitos o a cualquier otro concepto, sin importar el nombre con el que se les designe.
También se considerará percibido el ingreso cuando el contribuyente reciba títulos de crédito emitidos por una persona distinta de quien realiza el pago.
Cuando los ingresos se perciban mediante cheque, se considerará percibido el ingreso en la fecha de cobro del mismo o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración.
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Igualmente se entiende que es efectivamente percibido el ingreso cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones.
Deducciones autorizadas
El artículo 103 de la LISR establece que las personas físicas comisionistas que obtengan ingresos por actividades empresariales o servicios profesionales, podrán efectuar las deducciones siguientes:
- Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan, siempre que se hubiere acumulado el ingreso correspondiente.
- Las adquisiciones de mercancías, así como de materias primas, productos se-m¡terminados o terminados, que se utilicen para prestar servicios, para fabricar bienes o para enajenarlos.
- Los gastos, entre los que se pueden citar los siguientes:
- Sueldos y salarios.
- Honorarios a profesionistas.
- Renta del local donde enajenen los productos o presten sus servicios.
- Gasolina y mantenimiento de equipo de transporte.
- Luz y teléfono.
- Papelería y artículos de escritorio.
- Aportaciones al Infonavit, SAR y jubilaciones por vejez.
- Impuesto predial.
Según el artículo 186 del Reglamento de la LISR, en caso de que los comisionistas destinen una parte de su casa-habitación exclusivamente para el desarrollo de las actividades de las cuales provengan sus ingresos, podrán deducir de estos la parte proporcional del importe de las rentas pagadas por su casa-habitación cuando cuente con el comprobante fiscal correspondiente, o cuando el inmueble sea de su propiedad, la parte de la deducción por inversiones que le corresponda a dicho bien, así como la del impuesto predial, las contribuciones locales de mejoras, de planificación o de cooperación para obras públicas que recaigan sobre el citado bien.
Impuesto al Valor Agregado (IVA)
La Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) establece que los servicios independientes prestados en territorio nacional son objeto del impuesto. A saber, la tasa general del IVA en México es de 16%; no obstante, la exportación de ciertos servicios está sujeta a la tasa 0%. En este sentido, el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ratifica que tanto los servicios prestados en Mexico como desde el extranjero pueden ser exportados. En múltiples ocasiones, los tribunales en México han confirmado que los servicios exportados deben ser aprovechados fuera del país para que resulte aplicable la tasa de 0% del impuesto al valor agregado (IVA).
Por otro lado, como se ha señalado anteriormente, las empresas ya no pueden depender únicamente del cumplimiento de unos cuantos requisitos formales establecidos en el reglamento del IVA para garantizar el acceso a la tasa 0%. Por ejemplo, supongamos que una empresa con sede en EE.UU. Ahora, supongamos que la subsidiaria desarrolla dos campañas publicitarias: una promocionará un producto en el mercado de EE.UU. y la otra se implementará principalmente en el país, estando dirigida a consumidores locales. Sin embargo, sería complicado respaldar que la campaña en México realizada para aumentar las ventas de consumidores locales es aprovechada en el extranjero, aun cuando el servicio haya sido contratado y pagado por un residente en otro país.
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