Todos los autónomos están obligados a hacer declaraciones del IVA, sin embargo, hay casos especiales en los que su actividad no va del todo ligada a este impuesto, y eso hace que surja un fenómeno no tan conocido, pero sí tanto o más importante: la prorrata del IVA. La prorrata de IVA es un sistema de aplicación fiscal que tiene que ver con la deducción de las cuotas soportadas por adquisición de bienes o servicios de un autónomo profesional o empresario que, en el desarrollo de una misma o varias actividades, emita facturas con IVA y facturas sin IVA. Por tanto, la regla de prorrata de IVA soluciona la dificultad en la deducción del IVA soportado para autónomos y pymes que realizan de forma paralela actividades sujetas y no exentas de IVA que dan derecho a deducción y actividades sujetas pero exentas de IVA que no generan este derecho. Si ya el término te suena raro, seguro que no estás tardando en hacerte preguntas como "¿Qué es la prorrata del IVA?", "¿A quiénes afecta exactamente?" o "¿Cómo se puede calcular?". No te preocupes, porque vas a tardar mucho menos en tener las respuestas. Te las vamos a dar todas aquí.
¿Qué es la prorrata del IVA?
La prorrata del IVA es un mecanismo contemplado por la Agencia Tributaria, a través de la regla de la prorrata en el IVA, que sirve para que los autónomos paguen menos impuestos a la hora de llevar a cabo sus liquidaciones trimestrales. Según dicha regla, todo sujeto pasivo que durante un ejercicio lleve a cabo operaciones que están sujetas y exentas de IVA podrá calcular la proporción del IVA soportado que es deducible de entre todas las actividades ejercidas. Es un sistema pensado para aquellos trabajadores cuya actividad puede tener o no IVA.
La regla de la prorrata se aplica cuando un sujeto pasivo realiza simultáneamente actividades empresariales o profesionales que originen derecho a deducción (art. 94 de la Ley del IVA) y otras que no (art. 20 de la Ley del IVA). La ley limita la deducibilidad de las cuotas soportadas en función del destino otorgado a los bienes y servicios adquiridos, tomando como referencia la medida en que estos sean utilizados en la realización de actividades que otorgan el derecho a su deducción. La prorrata afecta al IVA soportado deducible que se declara en las liquidaciones periódicas del IVA e influye en la contabilización de las operaciones que realiza cotidianamente la empresa.
Tipos de Prorrata del IVA
El escenario de los autónomos es bastante heterogéneo, por eso, no existe un único tipo de prorrata del IVA. Existen dos modalidades de prorrata de IVA que difieren en su procedimiento de aplicación:
- Prorrata General del IVA: Es la deducción de parte de los gastos del autónomo sujetos a un IVA, en relación con la parte de su actividad que sí le da derecho a deducirse IVA. La prorrata general aplica un porcentaje global de deducción al IVA soportado. Esta modalidad se aplica al total de las adquisiciones de bienes y servicios sin tener en cuenta su destino final, y por defecto cuando el sujeto pasivo no opta por la prorrata especial o cuando no se cumplen los requisitos para aplicarla. Podemos imaginar para este caso a un profesional dedicado a la enseñanza. Parte de sus servicios pueden estar libres de IVA, pero hay otros que sí que deben de llevar IVA. En ese caso, tiene que calcular la relación entre su actividad con IVA y el total de su actividad con y sin IVA. Después, el porcentaje resultante se aplica a todo el IVA soportado durante el trimestre.
- Prorrata Especial del IVA: Es una variación de la general que tiene en cuenta las actividades a las que se destina todo el IVA soportado durante el último ejercicio. Para hacerlo, distingue entre el IVA soportado de las actividades con derecho a deducción, sujetas al IVA; el IVA soportado en las que están exentas de IVA y, por último, el IVA soportado en todos los bienes y servicios que forman parte de ambos grupos. Es una modalidad más precisa que permite deducir las cuotas soportadas en la adquisición o importación de bienes y servicios utilizados exclusivamente en operaciones con derecho a deducción. Por ejemplo, un profesional que se dedique al alquiler de locales e inmuebles tiene que acogerse a esto. Si pone en alquiler locales destinados a negocios y locales destinados a viviendas, pero a su vez tiene que soportar un IVA por cada tipo de local, se debe hacer un reparto. Ahí, se ve claramente qué IVA soportado estaría ligado a la actividad exenta y cuál a la que no lo está. Pero, ¿y si el autónomo tiene que pagar un servicio de Internet para promocionar ambos tipos de inmuebles? Ese servicio, al destinarse a ambas actividades, debe pasar por el mismo procedimiento que la prorrata general.
¿Cuándo se aplica cada tipo de prorrata?
La regla de la prorrata en el IVA es muy clara en este sentido. Para saber cuándo se aplica cada tipo basta con ver la actividad del autónomo y los gastos que esta conlleva. Cuando hay distintas actividades con distintas opciones de deducción, se aplica la prorrata general.
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La prorrata especial se aplica de forma obligatoria cuando la regla de prorrata general del IVA supera a la de la prorrata especial del IVA en un 10% o más. También se puede pedir la especial de forma voluntaria, al iniciar una nueva actividad empresarial o profesional (vía modelo 036) o en la última liquidación del IVA que se haya llevado a cabo con el modelo 303. Esta opción tendrá efectos en tanto no sea revocada, si bien, tendrá validez mínima de tres años naturales, incluido el año natural a que se refiere la opción ejercitada. Pasado ese período, se podrá volver a la prorrata general, si se cumplen los requisitos, ejercitando la opción en la última liquidación del IVA del año.
La conveniencia o no de aplicar una u otra prorrata de IVA depende del volumen de facturación de cada actividad, así como del volumen de gastos que se tengan en cada una de ellas. La elección o aplicación de una modalidad u otra puede cambiar de forma relevante el IVA deducible.
¿Cómo calcular la prorrata del IVA?
Para calcular la prorrata del IVA, lo primero que debemos tener claro es si se trata de la general o de la especial, ya que el método a aplicar varía en función de cada una. Al cierre del año se calcula la prorrata definitiva con los datos reales del ejercicio. En los tres primeros trimestres (o en las liquidaciones de enero a noviembre cuando se presenta el IVA mensual) se aplica como provisional la prorrata que fue la definitiva en el año anterior. No obstante, hasta que no termine el ejercicio, no será posible el cálculo del porcentaje de prorrata. Además, en la última liquidación del ejercicio, se regularizan las cuotas deducibles. La prorrata no es definitiva sino que se aplica hasta el término del ejercicio, durante la presentación del cuarto trimestre con el modelo 303. En ese momento se realiza una prorrata definitiva que regulariza la situación.
Debes revisar la aplicación de la prorrata cuando realizas operaciones que generan derecho a deducir IVA junto con otras operaciones que no permiten esa deducción, ya que esto puede obligar a revisar la prorrata. Para realizar este cálculo se tomarán como referencia las bases imponibles de las facturas.
Cálculo de la Prorrata General del IVA
El cálculo de la prorrata general del IVA es muy sencillo. Primero hay que dividir la facturación total hecha con IVA entre la suma de esta y la que no llevaba IVA.
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La fórmula sería la siguiente: Porcentaje de deducción = (operaciones con derecho a deducción ÷ total de operaciones) x 100
El resultado de esta operación se debe redondear al número entero inmediatamente superior siempre, y multiplicarse por 100 para conseguir el porcentaje de prorrata general. Así, si es un 11,56 %, el porcentaje sería un 12 %. Una vez se obtenga, se aplica al total de IVA soportado durante el último trimestre.
El número total de operaciones debe ser el de un ejercicio fiscal entero, por ende, la prorrata general no se podrá calcular hasta que finalice el año fiscal. Debido a que los autónomos declaran sus ingresos y el IVA de forma trimestral, en cada trimestre se aplicará un porcentaje provisional basado en los resultados del año anterior, aunque el sujeto pasivo podrá solicitar un porcentaje provisional nuevo si considera que ha tenido grandes cambios de IVA en sus operaciones. En la última liquidación del impuesto de cada ejercicio (modelo 303), se deben regularizar las deducciones aplicadas en los trimestres anteriores. Si la prorrata de IVA definitiva del ejercicio difiere de la del año anterior, se habrá declarado de más o de menos de lo que hubiese correspondido.
Asimismo, ten en cuenta que en el cálculo no computan:
- Las operaciones realizadas desde establecimientos permanentes situados fuera del territorio de aplicación del impuesto.
- Las cuotas del IVA que hayan gravado las operaciones realizadas por el sujeto pasivo.
- Las entregas y exportaciones de los bienes de inversión.
- Las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo.
- Las operaciones no sujetas al impuesto por ley.
- Los autoconsumos por cambio de destino de las existencias que pasan a utilizarse como bienes de inversión.
- Las subvenciones que no formen parte de la base imponible.
Cálculo de la Prorrata Especial del IVA
A la hora de calcular la prorrata especial del IVA, la cosa se complica. Todo bien utilizado exclusivamente para la actividad ligada al IVA se deduce al 100%. Mientras, aquellos bienes o servicios empleados tanto para actividades con IVA como exentas de IVA deben seguir la fórmula de la prorrata general. Las cuotas soportadas en bienes o servicios utilizados solo en parte en operaciones con derecho a deducción se deducen aplicando el porcentaje de la prorrata general. El resultado final a deducir es la suma de ambos cálculos. Un sujeto pasivo que realiza dos actividades, una con derecho a deducción y otra sin derecho a deducción del IVA soportado, puede optar por aplicar la prorrata especial del IVA.
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Sectores Diferenciados
Para el cálculo, el sujeto pasivo debe analizar el derecho a deducción por separado en caso de existir sectores diferenciados de la actividad. Te encuentras ante sectores diferenciados si:
- Desarrollas varias actividades económicas y una de ellas es recargo de equivalencia, régimen simplificado o régimen especial de agricultura.
- Pertenecen a dos grupos de Clasificación Nacional de Actividades Económicas (CNAE). No debes confundir CNAE con el epígrafe del Impuesto de Actividades Económicas (IAE).
Por ejemplo, un autónomo cuyas actividades económicas sean la formación exenta de IVA y una actividad profesional de arquitectura. Ambas actividades están en grupos diferentes del CNAE y mientras la primera de ellas no genera derecho a deducción (porcentaje de deducción 0%), la segunda genera un derecho a deducción del 100%. Si estás en alguno de estos dos supuestos, debes saber que tendrás limitada la deducción del IVA y que has de atenerte a unas reglas similares a las de prorrata especial.
Ejemplos de Prorrata del IVA
Ejemplo de Cálculo de Prorrata
Para entender mejor los cálculos anteriores, vamos a ver un ejemplo de prorrata del IVA. Imaginemos un autónomo dedicado al alquiler de locales para viviendas y negocios. Durante el último trimestre, ha facturado un total de 30.000 € por el alquiler de locales para empresas y 20.000 € por alquilar inmuebles para viviendas. La facturación total ha sido de 50.000 €.
Ahora bien, ¿cuál es su prorrata? Para calcularla, hay que dividir la parte facturada en la actividad ligada al IVA entre la facturación total. En este caso, esa parte con IVA son 30.000 €, y la facturación total, 50.000 €.
¡Así de fácil! (30.000 / 50.000) x 100 = 60%
Para que entiendas mejor cómo funciona la regla de prorrata general, vamos a poner otro ejemplo. Estas son las operaciones de una empresa, que se dedica al alquiler de bienes inmuebles, durante su primer año:
- 12.000 € obtenidos con el alquiler de viviendas.
- 32.000 € obtenidos con el alquiler de locales.
En su segundo año:
- 20.000 € obtenidos con el alquiler de viviendas.
- 25.000 € obtenidos con el alquiler de locales.
El IVA soportado por los gastos utilizados en los inmuebles es de 1.280 € (tres primeros trimestres) y de 160 € (cuarto trimestre). Según la ley, el alquiler de viviendas no tiene derecho a deducción, pero el alquiler de locales sí. Para calcular el porcentaje provisional del segundo año se tienen en cuenta los datos del primer año. La fórmula sería:
Porcentaje de prorrata = (Operaciones con derecho a deducción ÷ Total de operaciones) x 100 = {Alquiler locales (32.000) ÷ [Alquiler locales (32.000) + Alquiler viviendas (12.000)] x 100} = (32.000 ÷ 44.000) x 100 = 72,72727 % (redondeando, un 73 %)
Así, 1.280 (IVA soportado en los tres primeros trimestres) x 73 % = 934,40 (IVA soportado deducible). En el cuarto trimestre se calcula el porcentaje definitivo, esto es, el que corresponde al segundo año.
¿En qué consiste la regularización de deducciones en bienes de inversión?
La regularización de las deducciones en bienes de inversión es un protocolo instaurado para controlar el IVA de todos aquellos productos o bienes inmuebles, corporales, muebles o semovientes que estén destinados a ser instrumentos de trabajo o medios de explotación durante un año o más. Los autónomos pueden aplicar esta regularización durante 4 años, o durante 9 en caso de inmuebles, y tienen la obligación de conservarlo durante 5 años en el primer caso y durante 10 años en el segundo.
Esta regularización permite seguir deduciendo el IVA de dicho bien a través de un cálculo que reduce su cuantía de forma inversamente proporcional al tiempo que se esté usando. Siempre y cuando se trate de algo necesario para la actividad, podría servir para las deducciones de dicho impuesto.
La regularización anual del porcentaje definitivo de prorrata (casilla 44 del modelo 303 4T o 12M) es importante, ya que la prorrata definitiva se calcula en la última autoliquidación de cada año natural en función de las operaciones realizadas en el mismo. También se realiza la regularización anual de bienes de inversión al final del ejercicio (casilla 43) y la regularización por transmisión de bienes de inversión (casilla 43).
Durante su transcurso, la regularización solo se aplicará si entre la prorrata definitiva del ejercicio de la adquisición y la calculada en el ejercicio corriente existe una diferencia superior a 10 puntos. El procedimiento consiste en calcular la diferencia entre la prorrata definitiva del año en curso con respecto a la del año de adquisición del bien. Luego, la diferencia entre ambos porcentajes se multiplica por el IVA que se soportó en su momento y el resultado se divide entre 5 o entre 10 en caso de inmuebles. Las cuotas de IVA soportadas que no hayan resultado deducibles se contabilizan como mayor importe de los bienes o servicios adquiridos. Una vez calculada la prorrata definitiva, habrá que realizar un ajuste para calcular el importe que finalmente resultará deducible.