El Impuesto Sobre la Renta es un tributo que se aplica a las ganancias obtenidas por personas físicas y morales. El ISR, al igual que otros impuestos públicos, se utiliza para financiar una gran variedad de servicios públicos que benefician a toda la sociedad.
El Crédito Comercial y el Crédito Mercantil frente a la LISR
En el mundo de los negocios surgen conceptos que parecen ser sinónimos y, por ello, se considera que su tratamiento, tanto contable como fiscal, puede ser similar; sin embargo, el crédito comercial y el crédito mercantil contienen diferencias significativas, así como tratamientos contables y fiscales distintos.
A lo anterior se le conoce como crédito comercial que, según el sitio Economipedia, “es el aplazamiento del pago de bienes o servicios que una empresa concede a sus clientes”.
No obstante, el crédito mercantil no debe reconocerse como un valor dentro de la propia empresa que lo generó, pero sí puede adquirirse o venderse, lo que da lugar a que una entidad que ha pagado por ese intangible tenga un activo adicional. Otra forma de adquirirlo es a través de la compra o inversión parcial en la organización que ha generado el crédito mercantil, lo cual puede denominarse goodwill si se adquiere una empresa a un valor nominal superior al de sus acciones.
A pesar de las diferencias y definiciones que se han citado entre el crédito comercial y el mercantil, se insiste en equiparar dichos conceptos como sinónimos por parte del Servicio de Administración Tributaria (SAT) que, en su criterio 22/ISR/N, menciona sobre el crédito comercial que no es deducible el sobreprecio que paga el contribuyente por la adquisición de un bien.
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Se reitera que, de conformidad con el artículo 28.° (fracción XII) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), no es deducible el crédito comercial, incluso, cuando sea adquirido de terceros.
Deducción de Créditos Incobrables
La Procuraduría de Defensa del Contribuyente (Prodecon) ha emitido un criterio que establece que, en ocasiones, es difícil comunicar por parte del acreedor que su crédito se ha vuelto incobrable; es válido notificar o emitir, por cualquier medio que resulte fehaciente, que este crédito es considerado de tal manera.
La Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) ha declarado que es constitucional obtener una resolución definitiva emitida por alguna autoridad para deducir los créditos incobrables mencionados.
De acuerdo con una publicación del 8 de diciembre de 2023, se dieron a conocer tres jurisprudencias que dan validez al artículo 27.° (fracción XV, inciso b) de la LISR, esto al declarar que es requisito indispensable la notoria imposibilidad de cobro para deducir créditos o cuentas incobrables mayores a 30,000 Udis.
En el caso de los créditos incobrables que lleguen a cancelarse y deducirse, el efecto del Impuesto al Valor Agregado (IVA) no debe considerarse como parte de la deducción, pues para ese impuesto, la obligación de pago se genera al momento del cobro; por ende, sólo procederá la cancelación del registro contable del gravamen.
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Tratamiento Fiscal de los Intereses según la LISR
De manera general se puede definir el interés como un rendimiento de crédito de cualquier clase, sin embargo, en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) se señala una serie de conceptos a considerar como un interés, aun y cuando estos no lo sean. Entre estos conceptos se incluyen las ganancias o pérdidas cambiarias, devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo.
No obstante, las ganancias o pérdidas cambiarias devengadas por la fluctuación de moneda extranjera no tendrán el tratamiento de intereses, salvo que deriven de un instrumento cuyo rendimiento sea considerado interés.
Deducibilidad de Intereses
Cuando el contribuyente otorgue préstamos a terceros, a sus trabajadores o a sus funcionarios, o a sus socios o accionistas, sólo serán deducibles los intereses que se devenguen de capitales tomados en préstamos hasta por el monto de la tasa más baja de los intereses estipulados en los préstamos a terceros, a sus trabajadores o a sus socios o accionistas, en la porción del préstamo que se hubiera hecho a éstos y expida y entregue comprobante fiscal a quienes haya otorgado el préstamo; los cuales podrán utilizarse como constancia de recibo si en alguna de estas operaciones no se estipularan intereses, no procederá la deducción respecto al monto proporcional de los préstamos hechos a las personas citadas.
El monto de los intereses no deducibles se determinará restando a los intereses netos del ejercicio, el límite determinado conforme a esta fracción. El monto de los intereses netos del ejercicio que no sean deducibles conforme a lo señalado, podrán deducirse durante los diez ejercicios siguientes hasta agotarlo. Se aplicarán las mismas reglas señaladas en el artículo 57 de esta Ley (pérdidas fiscales), salvo que algo distinto se señale.
En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, VIII y IX del artículo 28 de esta Ley, así como el monto de las deudas que excedan el límite a que se refiere el primer párrafo de la fracción XXVII y el monto de las deudas de las cuales deriven intereses no deducibles de conformidad con la fracción XXXII del mismo artículo, según sean aplicables durante el ejercicio.
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Intereses con Tratamiento Fiscal de Dividendos (Artículo 11 LISR)
El artículo 11 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta establece que, tratándose de intereses que se deriven de créditos otorgados a personas morales o a establecimientos permanentes en el país de residentes en el extranjero, por personas residentes en México o en el extranjero, que sean partes relacionadas de la persona que paga el crédito, los contribuyentes considerarán, para efectos de esta Ley, que los intereses derivados de dichos créditos tendrán el tratamiento fiscal de dividendos cuando se actualice alguno de los siguientes supuestos:
- El deudor formule por escrito promesa incondicional de pago parcial o total del crédito recibido, a una fecha determinable en cualquier momento por el acreedor.
- Los intereses no sean deducibles conforme a lo establecido en la fracción XIII del artículo 27 de esta Ley.
- En caso de incumplimiento por el deudor, el acreedor tenga derecho a intervenir en la dirección o administración de la sociedad deudora.
- Los intereses que deba pagar el deudor estén condicionados a la obtención de utilidades o que su monto se fije con base en dichas utilidades.
- Los intereses provengan de créditos respaldados, inclusive cuando se otorguen a través de una institución financiera residente en el país o en el extranjero.
Para los efectos de esta última fracción, se consideran créditos respaldados las operaciones por medio de las cuales una persona le proporciona efectivo, bienes o servicios a otra persona, quien a su vez le proporciona directa o indirectamente, efectivo, bienes o servicios a la persona mencionada en primer lugar o a una parte relacionada de ésta.
También se consideran créditos respaldados aquellas operaciones en las que una persona otorga un financiamiento y el crédito está garantizado por efectivo, depósito de efectivo, acciones o instrumentos de deuda de cualquier clase, de una parte relacionada o del mismo acreditado, en la medida en la que esté garantizado de esta forma.
Para estos efectos, se considera que el crédito también está garantizado en los términos de esta fracción, cuando su otorgamiento se condicione a la celebración de uno o varios contratos que otorguen un derecho de opción a favor del acreditante o de una parte relacionada de éste, cuyo ejercicio dependa del incumplimiento parcial o total del pago del crédito o de sus accesorios a cargo del acreditado.
Tendrán el tratamiento de créditos respaldados a que se refiere esta fracción, el conjunto de operaciones financieras derivadas de deuda o de aquéllas a que se refiere el artículo 21 de esta Ley, celebradas por dos o más partes relacionadas con un mismo intermediario financiero, donde las operaciones de una de las partes dan origen a las otras, con el propósito primordial de transferir un monto definido de recursos de una parte relacionada a la otra.
También tendrán este tratamiento, las operaciones de descuento de títulos de deuda que se liquiden en efectivo o en bienes, que de cualquier forma se ubiquen en los supuestos previstos en el párrafo anterior.
No se considerarán créditos respaldados, las operaciones en las que se otorgue financiamiento a una persona y el crédito esté garantizado por acciones o instrumentos de deuda de cualquier clase, propiedad del acreditado o de partes relacionadas de éste que sean residentes en México, cuando el acreditante no pueda disponer legalmente de aquéllos, salvo en el caso en el que el acreditado incumpla con cualesquiera de las obligaciones pactadas en el contrato de crédito respectivo.
También tendrán el tratamiento de créditos respaldados aquellas operaciones de financiamiento distintas a las previamente referidas en este artículo de las que deriven intereses a cargo de personas morales o establecimientos permanentes en el país de residentes en el extranjero, cuando dichas operaciones carezcan de una razón de negocios.
Momento de Acumulación de Ingresos en la LISR
El artículo 17.° (fracción I) de la LISR indica que el momento de acumulación de los ingresos surge con la entrega del servicio o de la mercancía, al emitir el comprobante, o bien, cuando se realice el cobro (que puede ser parcial).
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