Una de las formas para que los contribuyentes se puedan allegar de inversiones sin que represente un decremento en su capital, es por medio de la celebración de un contrato de arrendamiento financiero, el cual tiene algunas implicaciones fiscales.
El tratamiento de las inversiones de las personas morales está regulado en la sección II, del Capítulo II del Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR). Así, el artículo 32 de la ley en comento indica que se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos.
El artículo 15 del Código Fiscal de la Federación define al arrendamiento financiero como: el contrato por el cual una persona se obliga a otorgar a otra el uso o goce temporal de bienes tangibles a plazo forzoso, obligándose esta última a liquidar, en pagos parciales como contraprestación, una cantidad en dinero determinada o determinable que cubra el valor de adquisición de los bienes, las cargas financieras y los demás accesorios y a adoptar al vencimiento del contrato alguna de las opciones terminales que establece la ley de la materia.
La Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, en su Título Segundo, Capítulo VI, a partir del numeral 408, regula este tipo de contratos, señalando tres opciones terminales diferentes que el arrendatario puede ejercer al vencimiento del plazo forzoso: compra de bienes a un precio inferior a su valor de adquisición, llamado el residual, que se hubiese estipulado en el contrato.
Efectos fiscales del arrendamiento financiero
Los efectos fiscales del arrendamiento financiero, permiten considerar como monto original de la inversión, la cantidad que se hubiere pactado como valor del bien en el contrato respectivo, por lo que le serán aplicables los porcientos máximos autorizados en el impuesto sobre la renta, a partir del ejercicio en que se inicie su utilización o desde el ejercicio siguiente (arts. 31 y 38, Ley del Impuesto sobre la Renta -LISR-).
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El contribuyente podrá aplicar por cientos menores a los autorizados por esta Ley. En este caso, el por ciento elegido será obligatorio y podrá cambiarse, sin exceder del máximo autorizado.
Respecto a las cargas financieras, en atención al numeral 8o., tercer párrafo de la LISR, se consideran intereses la diferencia entre el total de los pagos efectuados y el monto original de la inversión; por ende, es una práctica común que en el contrato se proyecten los pagos mensuales que comprenden el valor del bien y por separado los intereses generados, y que estos se deduzcan cuando se devenguen (arts. 25, frac. VII, 27, fracs. VII y XVIII, LISR).
Esta figura ofrece bondades, porque es una forma de adquirir bienes a través de un financiamiento y que permite utilizarlos durante la vigencia del contrato, además de que al finalizar el contrato se puedan vender a un tercero. Esta opción es muy atractiva, pues se tienen ahorros muy importantes en los gastos de mantenimiento, pues en los primeros años de uso de los bienes, las erogaciones por este concepto son mínimas. Para aprovechar los beneficios que ofrece el arrendamiento financiero deben revisarse los efectos fiscales de ejercer cualquiera de las tres opciones terminales del contrato.
¿Cuáles son los efectos fiscales de las opciones terminales del arrendamiento financiero?
Según el artículo 38, segundo párrafo de la LISR, si se opta por transferir la propiedad del bien objeto del contrato mediante el pago de una cantidad determinada (se adquiere el bien), o se prorroga el contrato por un plazo cierto, el importe de la opción se considerará complemento del monto original de la inversión, que se deducirá en el por ciento que resulte de dividir el importe de la opción entre el número de años que falten para terminar de deducir el monto original de la inversión (frac. I); o bien, se podrá obtener la participación por la enajenación de los bienes a terceros, en la que debe considerarse como deducible la diferencia entre los pagos efectuados y las cantidades ya deducidas, menos el ingreso obtenido por la participación en la enajenación a terceros (frac. II).
En el caso de obtener una participación por la venta del bien a un tercero, al no considerar que es una deducción complementaria, no se puede aplicar la deducción que señala el numeral 31, párrafo sexto, de la LISR pero tampoco generará un ingreso adicional, toda vez que la citada fracción II del precepto 38, considera los dos elementos de una utilidad: el ingreso y las probables deducciones.
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Para ilustrar las tres opciones se presenta el siguiente supuesto:
| Concepto | Valor |
|---|---|
| Bien | Tracto camión |
| Valor del bien | $ 2,000,000.00 |
| Pago mensual | $ 52,631.58 |
| Plazo en meses | 38.00 |
| Meses pagados | 38.00 |
| Fecha inicio | 01/02/20 |
| Pagos efectuados | 2,000,000.00 |
| Tasa de depreciación | 25.00% |
| Años a depreciar | 4 años |
| Años depreciados | 3 años |
| Meses depreciados | 35 |
| Depreciación deducida | 1,557,191.67 |
| Años pendientes | 1 año |
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