La Naturaleza de la Complejidad Tributaria
Desde la génesis de los sistemas tributarios modernos una característica innata ha sido la complejidad de la legislación tributaria. Existe un amplio consenso sobre esta problemática en todos los actores de la tributación. Es cierto que la complejidad de la legislación tributaria resulta natural atento a que debe regular disímiles situaciones en las relaciones económicas en busca de la mayor equidad posible. Esta búsqueda implica la profusión de normas para contemplar la mayor posible cantidad de probables situaciones. Por último, en la legislación terciaria, es decir la efectuada por la propia administración tributaria la misma puede ser reglamentaria o interpretativa.
Consecuencias de la Complejidad
Aceptado que resulta irreal evitar la profusión y complejidad de la legislación tributaria, se puede aceptar que en cambio resulta posible disminuir muchas de sus consecuencias negativas. Una mala combinación de gravámenes puede tener un efecto serio en la redistribución del ingreso y la riqueza, dependiendo si se logra una estructura tributaria progresiva o regresiva. En ambos casos la estructura tributaria deja de cumplir con su objetivo, tanto en su función de obtención de ingresos para sufragar los gastos del gobierno como en su función de redistribución del ingreso y la riqueza.
El sistema tributario tiene una alta correlación con los niveles de evasión, lo cual obviamente es un incentivo para eludirlas. El cumplimiento demanda más recursos cuanto más complejo es el sistema. La evasión es la principal fuente de inequidad de los sistemas tributarios. En el primer caso se incrementa el gravamen al que son sometidos los contribuyentes, es decir, por cada peso que se extrae de la sociedad se regresa una proporción menor en virtud de los costos directos o indirectos en los que se incurren. Mientras que en el segundo, una combinación de impuestos que distorsione en mayor medida la economía puede tener serias consecuencias para asegurar su crecimiento a futuro y, por lo tanto, también pone en peligro la recaudación futura.
Principios de un Sistema Tributario Eficiente
En la teoría fiscal se abordan de manera interesante dos temas: ¿Cuáles son los requisitos que debe observar una estructura fiscal eficiente? y, ¿qué tipos de impuestos son los más idóneos o los menos perjudiciales para el crecimiento económico? Para ello, es fundamental distinguir a lo menos los siguientes atributos deseables para un sistema tributario:
- Suficiencia: Generar los recursos suficientes para el financiamiento del Estado.
- Eficiencia: No incentiva la evasión y la elusión, reduciendo la evasión tributaria y siendo responsable de la economía.
- Equidad: Un tratamiento justo entre contribuyentes con igual capacidad de pago (equidad horizontal) y un tratamiento diferenciado entre contribuyentes con diferente capacidad de pago (equidad vertical).
- Simplicidad: Facilita la correcta declaración de los contribuyentes y reduce los costos de la administración tributaria.
El Contexto Mexicano: Impuestos y Administración
El sistema fiscal mexicano es una de las herramientas más relevantes para garantizar el desarrollo económico y social de un país, ya que permite al Estado obtener los recursos necesarios para financiar el gasto público y promover una distribución equitativa de la riqueza. Sin embargo, estos problemas se reflejan con claridad en impuestos como el IVA, el IEPS o el ISR, que, si bien cuentan con sus propias normativas, en la práctica afectan de forma más severa a los sectores con menores ingresos. Según los últimos datos recabados en el 2023 de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), México recauda alrededor del 16 % del PIB en impuestos. Esta cifra está muy por debajo del promedio de sus países miembros.
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Impuesto Sobre la Renta (ISR)
Definitivamente el impuesto más complejo de la estructura tributaria y por el que se recaudan los mayores ingresos tributarios resulta ser el ISR. En ese contexto, para algunos autores la complejidad del impuesto está relacionada a la búsqueda de un impuesto que resulte progresivo. La Gráfica 1 muestra la tarifa del Impuesto Sobre la Renta (ISR) para personas físicas en función del ingreso mensual. Se aprecia un incremento considerable en los tramos de ingresos bajos y medios: a partir del ingreso mínimo, la tasa impositiva aumenta rápidamente hasta alcanzar el 30 %, y posteriormente el 35 % para quienes perciben más de 250,000 pesos mensuales. Este patrón revela que, aunque el ISR está estructurado formalmente como un impuesto progresivo, en la práctica se vuelve regresivo en los niveles más altos. Las personas con menores ingresos terminan aportando una mayor proporción de sus recursos, mientras que quienes concentran mayor riqueza no enfrentan una carga fiscal proporcionalmente mayor, a pesar de contar con mayor capacidad económica para hacerlo. Este comportamiento evidencia una deficiencia en el diseño del ISR, ya que no cumple con el principio de equidad vertical.
El cuadro 3 muestra la carga fiscal entre personas físicas y morales en México. Las personas morales enfrentan una tasa fija del 30 % sobre su utilidad fiscal, la cual aplican sin importar su tamaño o nivel de ingresos, lo que reduce la equidad vertical: empresas pequeñas y grandes pagan el mismo porcentaje, aunque su capacidad contributiva difiere ampliamente. Esta igualdad en la norma no implica justicia fiscal en la práctica. En contraste, las personas físicas están bajo un esquema progresivo, con tasas que van del 1.92 % al 35 %, pero sus deducciones y obligaciones varían según el régimen. Como ya se ha mencionado, las personas físicas enfrentan un régimen de ISR que, si bien progresivo en su estructura formal, en la práctica presenta limitaciones importantes: la tasa impositiva crece rápidamente en los tramos bajos y medios de ingreso, pero se estabiliza en los niveles más altos, lo que debilita su carácter redistributivo. Esta comparación evidencia una asimetría significativa en el sistema fiscal mexicano. Mientras que los contribuyentes individuales, especialmente los de ingresos medios enfrentan una carga fiscal creciente, las empresas, sin importar si son pequeñas o grandes corporaciones, contribuyen con el mismo porcentaje, sin ajustes proporcionales. En consecuencia, esta estructura pone en entredicho los principios de justicia fiscal, ya que no considera de manera adecuada las diferencias reales de capacidad contributiva entre personas físicas y morales.
Entre las desventajas del ISR se encuentran la dificultad para establecer la base, lo que origina la constante elusión fiscal, la limitación en la aplicación de la equidad vertical a lo largo del ciclo de vida, el tratamiento asimétrico a ganancias y pérdidas de las empresas, su tendencia a desalentar la acumulación de capital físico y humano, y a alentar las actividades informales.
Impuesto sobre el Valor Agregado (IVA)
El Impuesto sobre el Valor Agregado es un impuesto indirecto porque este se paga conforme al consumo de cada persona, es decir, se cobra en el consumo final de productos y servicios que es aplicable para compras nacionales e internacionales. La Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en México clasifica los bienes y servicios gravados según su origen y naturaleza. Como se muestra en la tabla, los productos considerados básicos, como alimentos no procesados y medicamentos, están gravados con una tasa del 0 %, lo cual busca proteger el consumo esencial de la población. Aunado a lo anterior, el marco fiscal establece medidas especiales para ciertas regiones del país. En las zonas fronterizas, por ejemplo, puede aplicarse una tasa preferencial del 8 %, con el objetivo de estimular el consumo interno, fortalecer la competitividad frente a los precios del extranjero y fomentar el desarrollo económico regional. No obstante, a pesar de estas disposiciones diferenciadas, el IVA presenta una estructura regresiva. La productividad del IVA en promedio para el periodo 1977-2003 fue de 22.7%, es decir, de cada 100 pesos que potencialmente podrían ser recaudados tan sólo se recaudaron cerca de 23 pesos. La razón consiste en las diferentes tasas que se manejan y el régimen de exenciones, que por una parte disminuyen la base gravable y que por otra permiten la evasión del impuesto. Por lo tanto, una de las muchas propuestas para modificar y hacer más eficiente el IVA consiste en la unificación de las tasas y el abandono del régimen de exención, ya que el uso de tratamientos especiales atenta contra sus ventajas, disminuye la base gravable, el potencial, complica su administración, incrementa su costo y puede facilitar la evasión.
El Servicio de Administración Tributaria (SAT)
En México el 15 de diciembre de 1995 se fundó el Servicio de Administración Tributaria (SAT), este es un órgano desconcentrado de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) que actúa como autoridad fiscal y tiene facultades ejecutivas para aplicar la legislación fiscal y aduanera. Para ello, se le otorgaron facultades para fiscalizar a los contribuyentes, promover el cumplimiento voluntario de las disposiciones tributarias y proporcionar información clave para el diseño y evaluación de la política fiscal. El SAT sustituyó a la Subsecretaría de Ingresos perteneciente a la SHCP, siendo creado como un organismo desconcentrado con una mayor autonomía técnica y operativa. Dentro de sus mejoras legales ha implementado una ampliación en la base tributaria, de igual manera eliminó deducciones excesivas y ha incrementado el IEPS y ha realizado ajustes en el ISR.
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Dentro de los mecanismos técnicos y tecnológicos, destacan el Registro Federal de Contribuyentes (RFC) que es obligatorio para personas físicas y morales; desde el año 2004, el RFC se ha convertido en un requisito para múltiples trámites públicos y bancarios. La comunicación con el contribuyente es necesaria por lo que se llevó a cabo la creación del Buzón Tributario Digital el cual es un mecanismo de comunicación directo obligatorio entre el SAT y el contribuyente en donde este recibe notificaciones sobre auditorías, requerimientos y devoluciones. El SAT de igual manera busca integrar y crear una coordinación interinstitucional con transparencia esto en colaboración con Estados y Municipios a través de convenios de colaboración fiscal. En 2014, México ha tenido participación en el Estándar Común de Reporte (CRS) de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) lo que ha permitido la detección de las evasiones internacionales.
Un aspecto interesante de comentar es que precisamente en el año que se registran los mínimos históricos de recaudación son precisamente en 1995 y 1996. Para este periodo el impuesto sobre la renta (ISR) representó en promedio cerca del 44% del total de los tributos, mientras que el Impuesto al Valor Agregado (IVA) integraba en promedio alrededor del 28% y el Impuesto Especial sobre Producción y Servicios (IEPS) participaba en promedio con el 17%. Alrededor del 89% del total de los ingresos tributarios en promedio se encontraba agregado en estos tres impuestos. La componente local alcanzó a un 0,9% del PIB en 1997.
Hacia la Simplificación Tributaria
Aceptado que resulta irreal evitar la profusión y complejidad de la legislación tributaria, se puede aceptar que en cambio resulta posible disminuir muchas de sus consecuencias negativas. Esto requiere la participación de técnicos expertos con el tiempo necesario para lograr el “user friendly”, es decir poder obtener normas fáciles de aplicar y de comprender. En general, se busca un sistema tributario más simple.
El sistema tributario colombiano, caracterizado por su elevada complejidad normativa, se ha convertido en un obstáculo para el desarrollo económico del país. El Estatuto Tributario Colombiano, contenido en el Decreto 624 de 1989, está compuesto por 916 artículos. Ha sido modificado 174 veces por Leyes y Decretos desde su promulgación, evidenciando un alto dinamismo en la normativa. Adicionalmente, se incluyen normas sobre precios de transferencia, retención en la fuente, procedimiento tributario, normas sancionatorias, proceso administrativo de cobro y tipos penales por evasión o fraude tributario, lo que ilustra la complejidad a nivel global. Los impuestos directos en el aspecto administrativo son aquellos que se aplican al ingreso, a la riqueza, al capital o al patrimonio, y afectan directamente al sujeto (trabajador, empresario o empresa) del impuesto lo que imposibilita que se traslade a otro individuo, por lo que elimina a un intermediario entre el pagador y el fisco. Un ejemplo de este ingreso es el ISR.
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