Las disposiciones fiscales establecen obligación para las personas morales de determinar la Utilidad Fiscal Neta (UFIN) del ejercicio. De acuerdo con el artículo 77 de la Ley del ISR, las personas morales están obligadas a llevar una cuenta de utilidad fiscal neta, comúnmente conocida como Cufín. Por su parte, el artículo 77 de la Ley de ISR establece el procedimiento para determinar dicha UFIN.
El Marco Legal y la Confusión Inicial
El artículo 77, tercer párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta dispone que se considera utilidad fiscal neta del ejercicio, la cantidad que se obtenga de restar al resultado fiscal del ejercicio, el impuesto sobre la renta pagado en los términos del artículo 9 de tal Ley, el importe de las partidas no deducibles para los efectos de dicho impuesto, excepto las señaladas en el artículo 28, fracciones VIII y IX de la Ley citada, la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas a que se refiere el artículo 9, fracción I de la misma Ley, y el monto que se determine de conformidad con el cuarto párrafo del artículo analizado.
Al respecto, el artículo 9, segundo párrafo de la Ley en comento establece el procedimiento para determinar el resultado fiscal del ejercicio. En particular, la fracción I del párrafo referido indica que, como parte de dicho procedimiento, se obtendrá la utilidad fiscal disminuyendo de la totalidad de los ingresos acumulables obtenidos en el ejercicio, las deducciones autorizadas por el Título II de tal Ley y la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, en los términos del artículo 123 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Si siguiéramos textualmente las disposiciones estaríamos ante el supuesto de restar dos veces la PTU pagada a los trabajadores. Es así porque el cálculo de la UFIN arranca del Resultado Fiscal del ejercicio en el que ya se encuentra disminuida la PTU pagada. Posteriormente el precepto obliga a disminuir nuevamente la PTU pagada, situación realmente increíble y extremadamente ruinosa para un contribuyente persona moral.
La Aclaración Crucial del SAT
Derivado de la confusión anterior, a través de los criterios normativos, la autoridad aclara que debido a que en el resultado fiscal del ejercicio ya se encuentra disminuida la PTU, no debe restarse nuevamente dicha PTU al determinar la UFIN del ejercicio. Ante una aplicación literal de la norma, la cual daba origen a una doble disminución de la PTU pagada en la determinación de la UFIN del ejercicio, el SAT tuvo a bien dar a conocer el criterio normativo:
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Criterio Normativo 36/ISR/N
36/ISR/N Utilidad fiscal neta del ejercicio. En su determinación no debe restarse al resultado fiscal del ejercicio la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa.
Como se puede observar, el doble impacto de la PTU pagada en la determinación de la UFIN lo aclara la autoridad mediante este instrumento y decide que NO debe restarse nuevamente en el cálculo de la UFIN. Por lo tanto, debido a que en el resultado fiscal del ejercicio ya se encuentra disminuida la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio de conformidad con el artículo 9, segundo párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no debe restarse nuevamente dicha participación para determinar la utilidad fiscal neta del ejercicio a que se refiere el artículo 77, tercer párrafo de la Ley analizada, en razón de que es una de las excepciones a que se refiere el mencionado párrafo.
Naturaleza de la PTU y el Resultado Fiscal
La PTU pagada en el ejercicio se refiere al monto efectivamente entregado a los trabajadores por concepto de Participación de los Trabajadores en las Utilidades durante un ejercicio fiscal determinado. Representa el derecho que tienen los empleados a recibir una parte de las utilidades generadas por la empresa durante un ejercicio fiscal. Esta obligación, establecida en la Ley Federal del Trabajo, se activa una vez que la empresa obtiene utilidades netas y presenta su declaración anual ante el SAT.
Recordemos que, en términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR), dicha PTU es un concepto disminuible de la utilidad fiscal, ya sea en la determinación del impuesto anual, o bien, en el cálculo de los pagos provisionales, y no una deducción autorizada. La PTU pagada en el ejercicio se refiere al monto efectivamente entregado a los trabajadores por concepto de Participación de los Trabajadores en las Utilidades durante un ejercicio fiscal determinado.
Conforme al indicado precepto, el resultado fiscal del ejercicio se obtendrá en dos pasos:
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- Disminuyendo de los ingresos acumulables las deducciones autorizadas para obtener la utilidad fiscal.
- A la utilidad fiscal se le disminuirán, en su caso, las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
Así, independientemente de la cantidad que se obtenga, ésta se denomina "resultado fiscal" y constituye la base gravable para el pago del impuesto. En ese sentido, sólo puede haber un resultado fiscal positivo (igual o superior a uno) o de cero, este último, al aplicar la tasa del impuesto, necesariamente dará como resultado la cantidad de cero, por lo que no habrá impuesto a cargo.
Reconocimiento y Recomendación
Va mi reconocimiento a las autoridades fiscales por el manejo lógico de este criterio. Bienvenido este criterio normativo. Sin embargo, deseo insistir en el imperio de la ley por lo que esto deberá plasmarse en el texto del artículo 77 de la propia Ley del Impuesto Sobre la Renta.
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