La obligación tributaria se relaciona directamente con el pago de un tributo, pero es solo un tipo de obligación. Por lo anterior, el estudio de la obligación fiscal no puede reducirse a hacer mención del deber de pagar las contribuciones, ya que existen otros tipos como la obligación de dar de hacer y no hacer o tolerar. Se sabe que la obligación tributaria se relaciona directamente con el pago de un tributo, pero es solo un tipo de obligación.
Fundamento de la Obligación Tributaria
En México, el fundamento de la obligación tributaria lo encontramos en el artículo 31 fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos que dispone: “Artículo 31: Son obligaciones de los mexicanos: IV.
Definiciones del Código Fiscal de la Federación
El Código Fiscal de la Federación define que los impuestos son las contribuciones establecidas por la ley y que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentran en la situación jurídica o de hecho prevista por la ley y que no sean aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos.
De conformidad con el Código Fiscal de la Federación, las aportaciones de seguridad social son las contribuciones establecidas en la ley a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones en materia de seguridad social o las personas que se benefician por servicios de seguridad social proporcionadas por el Estado.
Las contribuciones de mejoras según el Código Fiscal de la Federación, son las establecidas en la ley a cargo de las personas físicas y morales que se beneficien directamente por obras públicas.
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El Código Fiscal de la Federación establece que los derechos son las contribuciones establecidas en la ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así como por recibir los servicios públicos que presta el Estado en sus funciones de derecho público y las contribuciones a cargo de los organismos públicos descentralizados por prestar servicios exclusivos del Estado.
Nacimiento de la Obligación Tributaria
El artículo 6 del Código Fiscal de la Federación [CFF] (2021:4) en su primer párrafo nos dice que las atribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho previstas por la ley fiscal vigente durante el lapso en que ocurran. De tal forma que lo anterior se refiere a que una vez que se produce el hecho previsto por las leyes, el contribuyente debe cumplir frente al Estado con las obligaciones que se derivan de la realización de ese hecho y el Estado tendrá el derecho de percibir o exigir, según sea el caso, al contribuyente el cumplimiento de esas obligaciones.
Entendamos que su nacimiento es muy importante, ya que nos permite determinar distintas cosas, por ejemplo, señalar de forma precisa el momento en el que nace la deuda, en qué momento surgen los deberes tributarios y determina la ley aplicable.
También es importante señalar que el artículo 5 del CFF (2021:3) señala que las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares, excepciones, infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Otro tipo de disposiciones pueden ser interpretadas por cualquier otro método de normas.
Determinación de las Contribuciones
Cuando nace una obligación sigue la determinación de esta, podría ser llamado el cálculo y posterior declaración o entero. El artículo 6 del CFF (2021:4) nos dice que las determinaciones se harán conforme a las disposiciones vigentes en el momento de su causación, pero les serán aplicables las normas sobre procedimiento que se expidan con posterioridad.
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Existen nacimientos de los créditos fiscales y ¿a qué nos referimos con esto?, el artículo 4 del CFF (2021:2) nos dice que estos son los que tienen derecho a percibir el estado u organismos descentralizados que provengan de contribuciones, aprovechamientos o de sus accesorios.
Sujetos de la Obligación Tributaria
El Estado ya sea la federación, las entidades federativas o los municipios a través de sus organismos fiscales tiene la facultad de recaudar y en su caso exigir del sujeto pasivo el cumplimiento de sus obligaciones fiscales. El Estado en la relación tributaria actúa frente al gobernado o contribuyente a través de las autoridades fiscales.
El contribuyente es quien realiza el hecho imponible, esto es quien realiza o se coloca en la hipótesis prevista por la ley. Además del contribuyente existen otros sujetos que no realizan precisamente el hecho imponible, sin embargo en virtud de la realización de ese hecho imponible por el contribuyente y con quien se encuentran relacionados, surgen obligaciones a su cargo, como el enterar el Impuesto al Estado.
Obligaciones del Contribuyente
- En las obligaciones de dar, el contribuyente paga al Estado el impuesto.
- En las obligaciones de hacer, el contribuyente presenta al Estado sus declaraciones de impuestos.
- En las obligaciones de no hacer, el contribuyente tiene prohibido por la ley determinadas conductas.
- En las obligaciones de tolerar, el contribuyente permitirá que el Estado compruebe que se encuentra dando debido cumplimiento a sus obligaciones fiscales.
Tipos de Obligación
El objeto más frecuente y entorno del cual existen y han de cumplirse las otras, es el de dar, que está más relacionada con el pago de impuestos, no obstante, existen otras obligaciones tributarias accesorias o independientes, con contenidos diferentes.
Aunque en la doctrina tradicional se dice que las obligaciones de dar son las principales y las de hacer, o no hacer y tolerar quedaban en segundo plano, con el paso de los años se ha puesto en duda esta teoría, y han cobrado relevancia lo que en el pasado se nombraban obligaciones secundarias.
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Los efectos que producen las obligaciones es la responsabilidad que genera esta para que se cumpla, pero estos varían dependiendo del tipo de obligación que se presente.
Obligación de Dar
Es la obligación tributaria principal y se considera la más importante, su objeto principal es pagar impuestos u otras obligaciones.
El acreedor es por lo general el fisco y el deudor el contribuyente ya que el estado es el que tiene la facultad de recibir dichos ingresos o dependiendo de cuál sea el caso, puede exigirlos. En otras circunstancias se pueden invertir los papeles, cuando ocurre un caso de lo indebido, solicitud de devolución o indemnización, convirtiendo al fisco en deudor y el contribuyente en el acreedor.
Obligación de Hacer
Las leyes fiscales nos marcan una serie de acciones que consisten en hacer, esto hace referencia a la prestación de declaraciones, manifestaciones, avisos entre otros. Su objetivo puede consistir en varias cosas como, hacer algo, producirlo, ejecutar ya sea un bien mueble o inmueble o alguna actividad profesional. Siendo así, el deudor se compromete a realizar cualquiera de las acciones antes mencionadas que se hayan establecido esto para beneficio del acreedor dando a éste la facultad de exigir.
Un ejemplo podría ser que un carpintero (deudor) se compromete a hacer un par de escritorios para alguna empresa (acreedor). Aquí ya está la acción de “hacer” al adquirir la obligación. Otro ejemplo muy claro que nos da el artículo 18 del CFF (2021:24) es que estamos obligados a llevar una contabilidad que cumpla formalidades legales.
Obligación de No Hacer o Tolerar
Esta se trata de una obligación negativa, ya que el deudor está obligado a la abstención o la omisión de alguna actividad.
Un claro ejemplo que está plasmado en el artículo 69 del CFF (2021:110) señala que el personal que intervenga en los diversos trámites relativos a la aplicación de las disposiciones tributarias estará obligado a guardar absoluta reserva en lo concerniente a las declaraciones y datos suministrados por los contribuyentes o por terceros con ellos relacionados.
Responsables de Determinar la Obligación
Existen distintos casos donde el responsable de una obligación cambia dependiendo del caso que sea.
- Autodeterminación: El artículo 6 del CFF (2021:4) en su párrafo tercero nos dice que por regla general los contribuyentes determinan sus propias contribuciones a cargo, así que la autoridad no intervendrá en el proceso de determinar una obligación tributaria.
- Determinación de la autoridad: Aquí está estipulado por la ley, que sea la autoridad quien determine la obligación tributaria.
- Determinación Mixta: Aquí el contribuyente y la autoridad trabajan en conjunto para así poder determinar la contribución que corresponda.
Extinción de la Obligación Tributaria
Así como hay un nacimiento de la obligación tributaria, también existe una extinción. Existen distintas formas en las que se puede extinguir, la primera es de acuerdo con la extinción de obligaciones del contribuyente.
Extinción de Obligaciones del Contribuyente
Pago
Definido en palabras simples, es el cumplimiento de una obligación, se considera la mejor forma de exigir un deber jurídico, ya que lo más ideal al momento de anular una obligación es efectuándose. Realizándose el cumplimiento de tal obligación ya no hay razón para que exista.
En el artículo 20 del CFF (2020) párrafo XII nos dice de qué manera se puede realizar el pago ya sea por transferencia electrónica, cheque, tarjeta de crédito o débito. A excepción de las personas morales que superen la cantidad de 1,750,000.00 y en caso de personas físicas $300,000.
Existen distintos tipos de pagos determinados por las circunstancias que se den.
- Pago en tiempo y forma: También llamado pago liso y llano de lo debido, esto hace referencia a que todo se hizo en tiempo y forma conforme a la ley.
- Pago extemporáneo: Este supuesto ocurre cuando el deudor paga después del tiempo establecido conforme a las disposiciones legales, esto es legalmente y sin objeciones. Como son deudas que no se efectuaron en el plazo establecido, se aplicarán los tres accesorios establecidos que son: Actualizaciones, recargos y multas. La manera de calcularlos podemos encontrarla en el artículo 20 del CFF.
- Provisional: Es el pago al ingreso sobre la renta (ISR). Este pago se realiza mensualmente a cuenta del impuesto anual del ISR conforme a la normativa fiscal del artículo 14 del CFF (2021:8) Las personas que realizan estos pagos son físicas y morales con actividad empresarial. Es importante que sepamos que existe una diferencia respecto a la determinación del pago anual y mensual.
- Indebido: Este supuesto ocurre cuando el contribuyente realiza algún pago sin tenerlo que hacer, no existe ninguna naturaleza para esto, simplemente es una cantidad que excede a lo que realmente tenía que pagar. Por lo regular se genera por errores aritméticos, de cálculo, duplicación de ingreso, entre otras. El artículo 22 del CFF nos marca que el contribuyente tendrá derecho a solicitar la devolución de los pagos realizados de forma indebida.
- Parcialidades: Las autoridades fiscales podrán autorizar los pagos a plazos de las contribuciones omitidas y sus accesorios, cuando sean solicitadas. Es importante saber que esto solo aplica para las contribuciones propias, tales como el ISR. El artículo 66 y 66 A del CFF (2020) lo establece, y se fijan montos, previa garantía, fechas de pagos.
- Aplicación de producto obtenido del remanente, enajenación o adjudicación: Está establecida en el artículo 194 CFF (2021:195) y nos dice que la autoridad fiscal tiene el poder de embarcarnos en caso de incumplimiento, con las cosas obtenidas durante el embargo se enajenan y con el resultado pagan la deuda.
- Acreditamiento: En el sistema tributario mexicano solo se encontrará aplicable dentro del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto especial sobre producción y servicios. Un ejemplo es que el artículo 4 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que acreditar es restar el impuesto que es acreditable a lo resultante de aplicar los valores establecidos en esta ley, la tasa varía según la situación, entonces el contribuyente tiene la obligación dar un pago disminuido y resulta una extinción de la obligación.
Caducidad
La autoridad puede verificar que los contribuyentes hayan cumplido correctamente con sus obligaciones fiscales. Pero esas revisiones tienen caducidad. Este tipo de extinción se da ya que la autoridad pierde sus facultades de revisión, caducan 5 años hacia atrás, a partir de la fecha que se hizo la declaración, está estipulado en el artículo 67 del CFF (2021:108).
Hay un caso especial donde dan tolerancia de 10 años atrás y esto ocurre cuando el contribuyente no esté registrado ante hacienda, no presente declaraciones, o no lleve una debida contabilidad, entre otras. Para dar más margen de tiempo a las autoridades fiscales, ya que no habrá mucha información. Esta puede suspenderse cuando la autoridad tenga pruebas para comprobar lo contrario, también puede interrumpirse por algún juicio, en caso de la muerte del contribuyente.
Existen casos muy extraños donde los contribuyentes, transcurrido el tiempo marcado en la ley, solicitan que se declare la caducidad, ya que las autoridades no han ejercido sus facultades.
Cancelación
Podemos ver en el artículo 146 A del CFF (2021: 177) el tema de cancelación tributaria.
Cuando un contribuyente no tiene solvencia o hay imposibilidad de cobro, la autoridad podrá cancelar el adeudo fiscal. Esto no deja de considerarse una deuda, así que no se puede decir que es verdaderamente una extinción, ya que, si el contribuyente en un futuro vuelve a tener solvencia económica, el fisco puede volver a cobrar lo que dejó pendiente. Simplemente es considerado así para efectos de control o de registro. También es posible que se considere incosteable y la autoridad deberá conceder la cancelación, aunque no están obligados a hacerlo.
Condonación
El segundo lo determina la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP), esta puede condonar hasta el 100% en multas, esto ocurre cuando aquellas hayan quedado firmes, que hayan sido en tiempo y forma.
Revisión Discrecional de Resoluciones
En el artículo 36 del CFF (2021:70) en su tercer párrafo se habla sobre que las autoridades fiscales pueden revisar de manera libre las resoluciones administrativas no favorables a una persona, que hayan sido emitidas por sus subordinados jerárquicamente y en dado caso que se demuestre que las mismas se hubieran emitido incumpliendo disposiciones fiscales, podrán, por una sola vez, modificarlas o revocarlas en beneficio del contribuyente.
Documentación e Información
Documentación e información de los registros de todas las operaciones, actos o actividades. Las declaraciones deberán presentarse en documentos digitales con firma electrónica avanzada, a través de los medios, formatos electrónicos, con la información y requisitos que señale el Servicio de Administración Tributaria a través de reglas de carácter general, y con la periodicidad y en las fechas que dispongan las leyes fiscales respectivas.
Clave del RFC y Firma Electrónica Avanzada (e.firma)
La clave del RFC es única para cada contribuyente y la obtiene al inscribirse en el registro federal de contribuyentes y está integrada por 12 o 13 caracteres alfanuméricos. El certificado e.firma conocido como Firma Electrónica Avanzada o FIEL por antes llamarse así, es un archivo digital cifrado que permite tanto a personas físicas como personas morales (por conducto de su representante legal) inscritas en el registro federal de contribuyentes dar cumplimiento a sus obligaciones fiscales, realizar trámites o presentar documentos digitales ante las autoridades. Es importante mencionar que otros trámites que se realizan ante dependencias de gobierno pueden ser realizados vía electrónica usando e.firma.