La evasión fiscal y las prácticas fraudulentas son temas de preocupación para las autoridades fiscales en todo el mundo y representan un desafío para la estabilidad económica y el desarrollo de un país. En México, el fenómeno de las EFOS (Empresas Facturadoras de Operaciones Simuladas) y de las EDOS (Empresas Deductoras de Operaciones Simuladas) es objeto de especial atención por parte del gobierno y las autoridades fiscales.
En junio de 2011 se llevaron a cabo dos reformas constitucionales de gran trascendencia para México, ambas provocaron un impacto en las autoridades fiscales del país. La primera, el 6 de junio, fue en materia de amparo y la segunda, el 10 de junio, en derechos humanos, la cual forma parte de este análisis. Con esta reforma, cualquier autoridad está obligada a responder a las recomendaciones emitidas por comisiones u órganos competentes en materia de derechos humanos, según lo señalado en los dos primeros párrafos del artículo 102, apartado B, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Por lo tanto, la protección de los derechos humanos en México es un tema fundamental en el marco legal y constitucional del país y lo mismo debería ser con los derechos de los contribuyentes. Sin embargo, el 9 de diciembre de 2013 se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF), el Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación (CFF) en el que se establecieron múltiples modificaciones y adiciones a dicho ordenamiento, entre las que se encuentran la integración del artículo 69-B.
Con las disposiciones establecidas en este artículo, se le otorga una nueva facultad a las autoridades fiscales que les permite combatir el tráfico de comprobantes fiscales que amparan operaciones inexistentes. El artículo 69-B del CFF fue implementado en 2014 como un mecanismo fundamental en la lucha contra la evasión fiscal y el uso de facturas falsas. Este artículo permite a las autoridades fiscales presumir la inexistencia de operaciones amparadas por comprobantes fiscales emitidos por empresas que facturan operaciones simuladas (EFOS), y la ilegalidad de las deducciones realizadas por empresas que deducen operaciones simuladas (EDOS), cuando se detecten irregularidades en la documentación presentada por los contribuyentes. Esta presunción puede acarrear sanciones significativas para los sujetos pasivos involucrados en estas prácticas. La evasión fiscal a través de la simulación de operaciones es un problema que afecta la economía y el estado de derecho en México. La reforma fiscal al CFF, vigente desde el 1º de enero de 2014 en la que se incluye el artículo 69-B, con la que se da vida jurídica a las EFOS y a las EDOS, tiene como principal objetivo evitar la evasión fiscal, eliminado los esquemas de las operaciones simuladas.
Constitucionalidad del Artículo 69-B según la SCJN
La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) resolvió cinco amparos en revisión, en los que se alegaba que el artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación (CFF) violaba los siguientes derechos: audiencia, libertad de trabajo, protección de datos personales, principio de irretroactividad de la ley, presunción de inocencia, legalidad, y el artículo 22 constitucional por tratarse de una pena infamante y desproporcional. La problemática fáctica detrás de estos asuntos consistió en que diversas empresas emitían comprobantes fiscales sin contar con el personal, ni con los activos para realizar las actividades económicas que justificaran su emisión.
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Después de un análisis acucioso, la Segunda Sala negó los amparos, en virtud de que no se violaban los derechos alegados:
- que dicho precepto no altera o modifica situaciones de hecho pasadas, ya que el artículo busca verificar la realización de un hecho pasado sin eliminar los efectos que ya tenían los comprobantes fiscales o evidenciar una situación que no estaba presente desde un inicio, sin poder modificarla porque nunca existió la operación que pretendía amparar los comprobantes.
- que dicho artículo respeta la garantía de audiencia, debido a que los afectados cuentan con un plazo para aportar pruebas para desvirtuar la presunción.
- que la propia legislación establece que la razón social o denominación social es un dato personal de carácter público, y no consiste en información confidencial que justifique su protección especial.
Impacto en los Derechos Humanos de los Contribuyentes
Esa norma ha sido objeto de diversas críticas por parte de los contribuyentes, dado que establece un agresivo mecanismo de fiscalización que pudiera afectar los derechos humanos de los contribuyentes. La protección de los derechos humanos del contribuyente es esencial para asegurar la justicia y equidad en el sistema fiscal de México. El artículo 69-B del CFF, si bien es una herramienta para combatir la evasión fiscal, debe ser analizado con cuidado para asegurar que no vulnere los derechos fundamentales de los contribuyentes.
Los derechos humanos son fundamentales para garantizar la dignidad y protección de los individuos en una sociedad democrática. En el ámbito fiscal, los contribuyentes también tienen derechos que deben ser respetados y protegidos durante el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. Uno de los artículos que ha generado debate en relación con los derechos humanos de los contribuyentes en México es el artículo 69-B del CFF que busca desalentar la evasión fiscal ya que permite a las autoridades fiscales presumir la inexistencia de operaciones realizadas por los contribuyentes, pero su aplicación también puede vulnerar los derechos de los contribuyentes. En este contexto, el citado artículo 69-B del CFF ha sido objeto de controversia en términos de su impacto en los derechos humanos de los contribuyentes. Es de suponer entonces que, las disposiciones establecidas en el artículo 69-B del CFF afectan los derechos humanos de los contribuyentes, especialmente en lo referente a la presunción de inocencia, el derecho a la defensa, el acceso a la justicia y la privacidad y protección de datos personales y el objetivo que se tiene es analizar de qué manera el artículo en cuestión, afecta los derechos humanos de los contribuyentes en México. De acuerdo con la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (Prodecon, 2013), “los derechos humanos que más han sido violados a los contribuyentes por autoridades fiscales son los de legalidad y seguridad jurídica”.
Marco Legal de los Derechos Humanos en México
El marco legal de los derechos humanos está conformado por diversos instrumentos jurídicos, siendo la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) la piedra angular.
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos de 1917
Como ya se mencionó, es considerada el máximo ordenamiento jurídico, establece los principios rectores de una sociedad basada en la justicia y la igualdad. A través de sus artículos, consagra los derechos humanos fundamentales y sienta las bases para una convivencia armoniosa y respetuosa de los derechos individuales y colectivos. Una de las últimas modificaciones a la Constitución se llevó a cabo en junio de 2011 para adaptarse a los cambios sociales y reflejar los avances en materia de derechos humanos. En su primer artículo, encontramos la garantía de los derechos humanos, pues establece el reconocimiento y la protección de los derechos humanos como uno de los fundamentos esenciales del orden jurídico mexicano. Asimismo, garantiza la aplicabilidad de los tratados internacionales en materia de derechos humanos, reafirmando el compromiso del país con el derecho internacional.
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Tratados Internacionales
México es signatario de diversos tratados internacionales en materia de derechos humanos, los cuales forman parte del marco legal del país. Algunos de los más importantes son la Declaración Universal de Derechos Humanos, el Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos, y el Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales.
Leyes Federales y Estatales
Existen leyes federales y estatales que complementan la protección de los derechos humanos establecidos en la CPEUM y en los tratados internacionales. Estas leyes abordan aspectos específicos de los derechos humanos, como los derechos de las personas con discapacidad, los derechos de las mujeres, y la protección de los derechos indígenas, entre otros.
Amparo
El juicio de amparo es una figura jurídica que garantiza la protección de los derechos humanos en casos de violación por parte de autoridades. Permite a los ciudadanos impugnar actos de autoridades que consideren violatorios de sus derechos fundamentales.
Organismos Autónomos
México cuenta con instituciones autónomas, como la Comisión Nacional de los Derechos Humanos y los organismos de derechos humanos en los estados, que tienen como objetivo proteger, promover y defender los derechos humanos de las personas. Estos organismos pueden recibir quejas, investigar violaciones de derechos, emitir recomendaciones a las autoridades y velar por la protección de los derechos de todas las personas en el país.
Jurisprudencia
La Suprema Corte de Justicia de la Nación emite las jurisprudencias, que son criterios legales establecidos por el máximo tribunal. Estos criterios interpretan y aplican las normas en casos concretos y son vinculantes para los jueces y tribunales del país.
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Programas y Políticas Públicas
El gobierno de México también implementa programas y políticas públicas que buscan promover y proteger los derechos humanos.
Derechos Específicos del Contribuyente Afectados
Derecho a la Presunción de Inocencia
El derecho a la presunción de inocencia es fundamental para los contribuyentes durante los procedimientos de fiscalización. Se debe respetar la presunción de que el contribuyente es inocente hasta que se demuestre su culpabilidad. “El principio de presunción de inocencia es esencial para garantizar un proceso fiscal justo y evitar la estigmatización injusta de los contribuyentes” (Ramírez 2021). El derecho a la presunción de inocencia es un principio fundamental en el sistema jurídico de México y está consagrado en la Constitución. El artículo 69-B del CFF de la Federación, sin embargo, ha sido objeto de críticas debido a su presunción de culpabilidad sobre los contribuyentes en caso de discrepancias en sus ingresos y gastos. Esta disposición invierte la carga de la prueba, colocando al contribuyente en una posición desventajosa, siendo considerado culpable hasta que demuestre su inocencia.
Derecho a la Defensa
El derecho a la defensa es un pilar esencial en cualquier proceso legal. El artículo 28 del CFF establece el derecho de los contribuyentes a presentar pruebas y argumentos para su defensa. Sin embargo, el reto para los contribuyentes es ejercer este derecho de manera efectiva y oportuna, especialmente cuando se enfrentan a revisiones o actos de fiscalización. El artículo 28 del CFF garantiza el derecho a la defensa, pero “los contribuyentes a menudo se enfrentan a plazos restrictivos y complejidades administrativas que dificultan el ejercicio pleno de su derecho a la defensa” (Torres, 2019). El acceso a una defensa adecuada y el derecho a una revisión judicial efectiva son esenciales para los contribuyentes en caso de controversias fiscales.
Protección de Datos Personales
La propia legislación establece que la razón social o denominación social es un dato personal de carácter público, y no consiste en información confidencial que justifique su protección especial.
Combate a las Operaciones Simuladas: EFOS y EDOS
El artículo 69-B del CFF busca combatir estas prácticas al desincentivar el uso de facturas falsas y asegurar la correcta tributación de las empresas, ya que establece la presunción de operaciones inexistentes basadas en EFOS y EDOS.
Empresas que Facturan Operaciones Simuladas (EFOS)
El SAT ha anunciado en múltiples ocasiones que las EFOS son un mecanismo utilizado por algunas empresas para eludir sus responsabilidades fiscales y obtener ventajas indebidas en el sistema tributario. Las EFOS son empresas que emiten facturas por operaciones que en realidad no se llevaron a cabo o son ficticias. Estas facturas, a menudo, son utilizadas por contribuyentes para simular gastos o compras ficticias y obtener deducciones fiscales indebidas, disminuyendo su base gravable y, por ende, reducir el monto de impuestos a pagar. Se presume simulada una operación, “para quien emite un Comprobante fiscal digital por internet (CFDI), y no cuenta con activo, ni con personal, ni con infraestructura directa o indirecta, y, además, dicho emisor, no pueda ser localizado, en su domicilio fiscal” (Kaye, 2019).
Empresas que Ducen Operaciones Simuladas (EDOS)
Las empresas que deducen operaciones simuladas, según López et al. (2019) “son adquirientes de comprobantes fiscales, generalmente reciben directa o a través de terceras personas la devolución de la erogación inicialmente facturada, menos el monto de las comisiones cobradas por el traficante de comprobantes fiscales”. La proliferación de EFOS y EDOS afecta directamente la recaudación fiscal del país, ya que disminuye los ingresos tributarios y genera un desequilibrio en las finanzas públicas.
Implicaciones Fiscales y Legales
Cuando un contribuyente emite o recibe un CFDI, sin que exista realmente una operación puede ser sujeto al procedimiento de operaciones inexistentes referido en el artículo 69-B del CFF. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP), mediante el Diario Oficial de la Federación (DOF), ha formalizado la inclusión de 176 contribuyentes en el listado global definitivo de empresas que facturan operaciones inexistentes (EFOS). Esta acción, fundamentada en el artículo 69-B, cuarto párrafo del Código Fiscal de la Federación (CFF), responde a la detección de emisiones de comprobantes fiscales sin contar con los activos, personal, infraestructura o capacidad material necesaria para realizar las operaciones amparadas.
La principal implicación jurídica derivada de esta publicación consiste en la pérdida de efectos fiscales de los comprobantes emitidos por dichos contribuyentes. Según el quinto párrafo del artículo 69-B, los Comprobantes Fiscales Digitales por Internet (CFDI) expedidos por estos contribuyentes no producen ni produjeron efecto alguno. Para las empresas que adquirieron dichos servicios enfrentan diversas contingencias fiscales, entre las que destacan:
- Improcedencia de deducciones en el Impuesto sobre la Renta (ISR).
- Improcedencia del acreditamiento del Impuesto al Valor Agregado (IVA).
- Riesgo de tipificación de defraudación fiscal.
CFDI sin efectos fiscales: los comprobantes emitidos por los listados no producen ni produjeron efectos (deducción/IVA).
Listados y Procedimientos del Artículo 69-B del CFF
El SAT publicó el oficio 500-05-2025-20320 con el listado global definitivo del art. 69-B CFF, agregando 12 contribuyentes que no desvirtuaron la presunción de emitir CFDI sin activos, personal, infraestructura o capacidad material. La autoridad fiscal estructuró estas incorporaciones a través de oficios específicos, y el listado global definitivo fue formalizado con 176 contribuyentes.
| Periodo | Oficio | Casos (aproximados) |
|---|---|---|
| 2025 | 500-05-2025-20320 | 12 (definitivos) |
| 2025 | 500-05-2025-39537 | 49 (presunción) |
| 2026 | 500-05-2026-3931 | 46 (presunción) |
| 2025-2026 | Total General | 176 (definitivos, SHCP) |
Adicionalmente, se publicaron los oficios 500-05-2026-3931 (46 casos) y 500-05-2025-39537 (49 casos), los cuales integran a 95 contribuyentes en situación de presunción, iniciando su plazo legal para desvirtuar los señalamientos de la autoridad. Algunos contribuyentes agregados al listado global definitivo del art. 69-B CFF incluyen:
- CBE180622F5A - COMERCIALIZADORA BETROM, S.A.
- CRE070418CX4 - PRIVATE EQUITY CP, S.A.P.I.
- JITJ651225SG9 - JIMÉNEZ TORRES MA.
- PRM0408127D2 - PRINCIPAL RENTALS DE MÉXICO, S.A.
- ROMA940205JJ8 - RODRÍGUEZ MENDIETA ARELY ANDREA (Edo.
- VVG140905APA - VÉRTIZ AND VÉRTIZ GRUPS SOLUCIONS, S.A.
Nota: El oficio detalla fechas de notificación de presunción, web SAT, DOF y resoluciones definitivas por contribuyente.
Procedimiento y Derecho de Defensa
El artículo 69-B del CFF señala, esencialmente, que cuando la autoridad fiscal detecte que un contribuyente emite comprobantes fiscales sin contar con los activos, ni con los medios para realizar operaciones que amparen tales comprobantes, se presumirá la inexistencia de las operaciones amparadas.
La Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON) señala en el criterio sustantivo 2/2016/CTN/CS-SASEN que no precluye el derecho del receptor de los comprobantes fiscales para acreditar la realización estas, aún posterior a los treinta días que otorga la autoridad. Podrán acreditar que se realizó la operación conforme a la ficha de trámite 157/CFF “Informe y documentación que deberán presentar los contribuyentes a que se refiere la regla 1.5. La autoridad valorará la información y resolverá en un término no mayor a 30 días, contados a partir de que se envía la solicitud de aclaración o se tenga por cumplido el requerimiento de información.
“El cumplimiento de obligaciones fiscales también comprende la revisión de las operaciones que integran su contabilidad” (Kaye, 2019). De igual manera lo relacionado con el artículo 28 del CFF donde los contribuyentes deben ir integrando su contabilidad con todos los elementos que refiere ese precepto. La documentación que soporte una operación, dependerá de la naturaleza de la operación de que se trate, al ser tan variable es muy difícil y a veces hasta imposible reunir la documentación comprobatoria que satisfaga las pretensiones de la autoridad fiscalizadora”, no basta con soportarla con el contrato celebrado, aun cuando haya sido celebrado ante fedatario público (De la Cruz, 2019). De lo anterior se han emitido diversidad de criterios publicados en el Seminario Judicial de la Federación, apoyando en su mayoría a las facultades de comprobación de las autoridades fiscales federales y lo relativo a ellas. Se podría creer que los criterios que se emiten caen en el exceso, pues suele pasar cuando en una legislación el diseño jurídico no es claro.
Distinción con el Artículo 69 del CFF
Por una parte, el artículo 69 del CFF indica que el Servicio de Administración Tributaria (SAT) podrá publicar en su página de internet el nombre, denominación o razón social y Registro Federal de Contribuyente (RFC) de las personas físicas y morales que se encuentren en los siguientes supuestos:
- Que tengan créditos fiscales firmes.
- No hayan pagado o garantizado los créditos fiscales que tengan a su cargo.
- No tengan la solvencia para pagar sus créditos fiscales.
- Personas físicas o morales que hayan utilizado comprobantes fiscales que amparan operaciones inexistentes y no hayan podido demostrar su materialización.
- Personas físicas o morales a las que se les haya dejado sin efectos el Certificado de Sello Digital (CFD).
Los contribuyentes que estuvieran inconformes con la publicación de sus datos podrán presentar la aclaración al SAT presentando las pruebas correspondientes y la autoridad fiscal deberá resolver el procedimiento en un plazo de tres días, contados a partir del día siguiente al que se reciba la solicitud.
La lista referente al artículo 69 se publica a través de la página del SAT y el 69-B a través del Diario Oficial de la Federación, así como en el sitio de Internet del SAT. Se actualizan de manera trimestral en base a la regla 1.3 de la RMF y al artículo 69-B CFF, el listado referente al artículo 69 se publica a través de la página del SAT y el 69-B a través del Diario Oficial de la Federación, así como en el sitio de Internet del SAT. La mayoría de los contribuyentes realizan operaciones con diversos proveedores de acuerdo con sus actividades y sucede que en ocasiones no saben si estos están cumpliendo con sus obligaciones fiscales. En este sentido, la lista sirve para que revisen y se den cuenta de si sus proveedores caen en los supuestos del art.
Estrategias de Cumplimiento y Recomendaciones
Ante un entorno de fiscalización cada vez más riguroso, resulta indispensable que las organizaciones adopten estrategias de cumplimiento (Compliance Fiscal) que incluyan la revisión periódica de su base de proveedores contra los listados del artículo 69-B, la integración de expedientes de materialidad que acrediten la efectiva realización de las operaciones y la implementación de procesos de debida diligencia fiscal para validar la capacidad operativa real de sus proveedores. La autoridad fiscal continúa utilizando la transparencia de los listados como una herramienta de presión recaudatoria. Esta plataforma permite visualizar el cumplimiento en materia fiscal y de seguridad social, automatizando la recepción de documentos y evadiendo el riesgo de no poder deducir gastos y acreditamiento de IVA.