La globalización ha ocasionado la eliminación de las fronteras en materia comercial, hoy en día es fácil acceder a mercados internacionales para comercializar con personas de distintos países. Uno de los principales problemas es el referente a los efectos fiscales que tienen este tipo de operaciones; en particular el tema de la comprobación fiscal.
Comprobación Fiscal en México
Para efectos en las disposiciones fiscales en México, los contribuyentes están obligados a la expedición de los llamados CFDI. Los extranjeros no se encuentran obligados a expedir CFDI (salvo los servicios prestados por plataformas tecnológicas); por ende, a los comprobantes emitidos por estos no les aplican los mismos requisitos conferidos en los numerales 29 y 29-A del CFF.
Lo anterior, complica las operaciones del contribuyente residente en territorio nacional, toda vez que, al momento de querer comprobar las erogaciones efectuadas a favor de un residente en el extranjero, no cuenta con un CFDI, e incluso la información de la operación no se precarga automáticamente en el llenado de las declaraciones.
Bajo esta premisa, la regla 2.7.1.16. de la RMISC 2021, señala que los contribuyentes pueden utilizar los comprobantes expedidos por residentes en el extranjero (para deducir o acreditar), siempre que contengan los siguientes requisitos:
- Nombre, denominación o razón social.
- Domicilio y, en su caso, número de identificación fiscal, o su equivalente, de quien lo expide.
- Lugar y fecha de expedición.
- Clave en el RFC de la persona a favor de quien se expida o, en su defecto, nombre, denominación o razón social de dicha persona.
- Cantidad, unidad de medida y clase de los bienes o mercancías o descripción del servicio o del uso o goce que amparen.
- Valor unitario consignado en número e importe total consignado en número o letra.
- Tratándose de la enajenación de bienes o del otorgamiento de su uso o goce temporal, el monto de los impuestos retenidos, así como de los impuestos trasladados, desglosando cada una de las tasas del impuesto correspondiente.
Como se observa para efectos de la legislación mexicana un comprobante o factura emitido por el proveedor residente en el extranjero no tiene las características de un CFDI, por tal razón la autoridad se vio en la necesidad de expedir una regla que diera a conocer los requisitos de estos documentos.
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Comprobantes del Extranjero por Servicios Digitales
Por otro lado, en materia de economía digital en la reforma fiscal 2020 se dieron a conocer algunos lineamientos que deben seguir las plataformas tecnológicas extranjeras. El numeral 18-D de la LIVA prevé como obligación de estos extranjeros el emitir y enviar vía electrónica a los receptores de los servicios digitales en territorio nacional, los comprobantes (no CFDI) correspondientes al pago de las contraprestaciones con el impuesto trasladado en forma expresa y por separado, cuando lo solicite el receptor de los servicios, mismos que deberán reunir los requisitos que permitan identificar a los prestadores de los servicios y a los receptores de estos.
De igual forma, el artículo 18-J de la LIVA indica que cuando un residente en el extranjero sin establecimiento permanente en México que preste servicios de intermediación, mediante aplicaciones o contenidos en formato digital a través de Internet u otra red, deberá efectuar una retención de IVA, y derivado de ello está obligado a expedir a cada persona física a la que le hubiera efectuado la retención, un CFDI de retenciones e información de pagos, a más tardar dentro de los cinco días siguientes al mes en el que realizó la retención.
Asimismo, en el supuesto del numeral 113-C de la LISR, referente a la retención efectuada por los residentes en el extranjero con o sin establecimiento permanente en el país derivada de plataformas tecnológicas, indica que el extranjero debe proporcionar CFDI de retenciones a las personas físicas a las que se les hubiera efectuado la retención.
En ambos casos, la regla 12.2.2. de la RMISC 2021 regula que los sujetos que presten servicios digitales de intermediación entre terceros deberán expedir a cada persona física a la que le hubieran efectuado la retención del ISR e IVA, un CFDI de retenciones e información de pagos, en el que conste el monto del pago y el impuesto retenido, al cual se le deberá incorporar el complemento “Servicios Plataformas Tecnológicas”.
Exportación de Servicios y la Tasa del 0% de IVA
En múltiples ocasiones, los tribunales en México han confirmado que los servicios exportados deben ser aprovechados fuera del país para que resulte aplicable la tasa de 0% del impuesto al valor agregado (IVA). La Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) establece que los servicios independientes prestados en territorio nacional son objeto del impuesto.
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A saber, la tasa general del IVA en México es de 16%; no obstante, la exportación de ciertos servicios está sujeta a la tasa 0%. En este sentido, el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ratifica que tanto los servicios prestados en Mexico como desde el extranjero pueden ser exportados.
Lo anterior se debe a que, incluso si dichos servicios fuesen contratados por no residentes y pagados desde una cuenta bancaria extranjera, el aprovechamiento ocurre en el país, ya que ahí se encuentran los destinos reservados por clientes.
Por su parte, la Segunda Sala Regional Hidalgo-México del TFJA emitió la tesis VII-CASR-2HM-29 en 2015, proveniente de la resolución del juicio contencioso administrativo 4360/14-11-02-2-OT.
Además, la resolución de la SCJN señaló que el término “no debe ser entendido en sentido amplio, ni mucho menos bajo la óptica de un beneficio o eventual ganancia económica que obtenga la persona residente en el extranjero con quien la empresa nacional realiza la operación comercial”.
Caso Práctico
Los hechos fueron los siguientes: una empresa nacional actuó como agente de una compañía naviera extranjera, de acuerdo con un contrato de comisión. La actividad principal del agente consistió en contratar proveedores externos en nombre del comitente extranjero, ya que eran necesarios para realizar actividades operativas y logísticas en puertos nacionales.
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En primera instancia, el TFJA falló a favor del SAT, argumentando que el contribuyente no acreditó que los servicios en cuestión se hubieran aprovechado en el extranjero. Por su parte, el TCC que resolvió el juicio de amparo secundó la postura del TFJA.
Adicionalmente, el TCC analizó el contrato de comisión y señaló que ciertos servicios prestados por el comisionista (empresa local) en nombre del comitente (compañía naviera extranjera) estaban relacionados con la importación y transporte de mercancías a México.
Asimismo, asumió una postura clave en torno al aparente conflicto entre el reglamento del IVA y la tesis de la SCJN de 2015. No obstante, el TCC sostuvo la aplicación de la resolución de la SCJN de 2015, considerando que el reglamento simplemente proporciona algunos elementos que pueden ayudar a las y los contribuyentes a respaldar qué servicios específicos se aprovechan en el extranjero, pero no pueden interpretarse como algo más que eso.
En particular, el último caso, por razones financieras, geográficas, operativas, de Recursos Humanos (RR.HH.) e incluso fiscales, se ha convertido en una opción cada vez más atractiva para las compañías.
Por otro lado, como se ha señalado anteriormente, las empresas ya no pueden depender únicamente del cumplimiento de unos cuantos requisitos formales establecidos en el reglamento del IVA para garantizar el acceso a la tasa 0%. Por ejemplo, supongamos que una empresa con sede en EE.UU.
Ahora, supongamos que la subsidiaria desarrolla dos campañas publicitarias: una promocionará un producto en el mercado de EE.UU. y la otra se implementará principalmente en el país, estando dirigida a consumidores locales. Sin embargo, sería complicado respaldar que la campaña en México realizada para aumentar las ventas de consumidores locales es aprovechada en el extranjero, aun cuando el servicio haya sido contratado y pagado por un residente en otro país.
La interpretación de los requisitos para obtener la tasa de 0% del IVA en la exportación de servicios ha cambiado considerablemente a lo largo de los años.
En México, las facturas del extranjero solo deben incluir IVA si se trata de ciertos servicios o bienes que están sujetos a este impuesto. El IVA (Impuesto al Valor Agregado) es un impuesto que se aplica a la venta de bienes y servicios en México. Cuando se reciben facturas de proveedores extranjeros, es fundamental determinar si el servicio o producto proporcionado está gravado por este impuesto.
Es esencial hacer una revisión detallada de las facturas que provienen del extranjero y entender el contexto fiscal para determinar si deben incluir IVA. La facturación internacional en México es un proceso que exige un cumplimiento riguroso de diversas normativas y requisitos.
Obligación de Retener el IVA
El aspecto de mayor controversia es si existe o no la obligación para el adquirente de los bienes (residente fiscal en México), de efectuar la retención del IVA al enajenante de dichos bienes (residente fiscal en el extranjero).
Evidentemente, con el transcurso de los años, este tipo de operaciones ha originado que los contribuyentes y autoridades fiscales sostengan criterios opuestos, con argumentos sólidos, por lo que han tenido que dirimir sus diferencias sobre la interpretación de las disposiciones fiscales, en específico en materia de IVA, ante los Tribunales competentes, que han resuelto a favor de ambas partes e incluso, recientemente se han visto en la necesidad de resolver una controversia por contradicción de criterios, como se comenta más adelante.
Como se puede advertir, tanto la enajenación de bienes como su importación son actos o actividades gravados para efectos del IVA, por lo que los contribuyentes que realicen dichas operaciones estarán obligadas al pago de dicho impuesto.
El artículo 1-A de la propia Ley del IVA establece que están obligados a efectuar la retención del impuesto que se les traslade, los contribuyentes que se ubiquen en diversos supuestos, entre otros, los siguientes:
“Artículo 1-A.…III. Sean personas físicas o morales que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país.…”
En ese sentido, en el caso de enajenaciones gravadas para efectos del impuesto que se comenta, es claro que el IVA debe trasladarse (cobrarse) al adquirente de los bienes, independientemente de que éste tenga la obligación de retener dicho impuesto al enajenante.
En atención a los dos artículos de la Ley del IVA anteriormente referidos, parecería contundente la obligación de retener el IVA cuando un residente en el extranjero sin establecimiento permanente en el país enajene bienes que entrega en México, sin embargo, no necesariamente es así en todos los casos.
CFDIs para Clientes en el Extranjero
Si necesitas emitir una factura (CFDI) a un cliente en el extranjero, es necesario que contemples diferentes situaciones para no confundir los requisitos de los comprobantes del país del propio cliente con las disposiciones fiscales de México (SAT). A continuación, te presentamos los puntos que debes tomar en cuenta en todo momento al facturar a clientes en el extranjero.
- Debes estar muy atento, ya que no todos los servicios al extranjero se facturan a la tasa del 0%, la ley fiscal tiene muy definidos los servicios que entran dentro de este supuesto, específicamente en la Ley del Impuesto al Valor Agregado.
Recuerda asegurarte de que dichos servicios sean contratados y pagados por un residente en el extranjero sin establecimiento en el país, mediante cheque o transferencias de fondos directamente a la cuenta del prestador de servicios.
- Es importante verificar que el código del producto con el que realizas tu CFDI coincida con la operación que estás realizando, ya que si utilizas un código incorrecto, el SAT pudiera asumir que estás realizando operaciones que agraven a la tasa del 16% de IVA.
Como siempre, es importante que te asesores con un experto que te mantenga libre de complicaciones desde un principio, para que la operación que realices sea todo un éxito.
Anexo: Servicios Comúnmente Facturados a Tasa 0%
Algunos servicios que suelen ser facturados a tasa del 0% de IVA incluyen:
- Asistencia técnica, servicios técnicos relacionados con ésta e informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas.
- Operaciones de maquila y submaquila para exportación en los términos de la legislación aduanera y del Decreto para el Fomento y Operación de la Industria Maquiladora de Exportación.
- Publicidad.
- Comisiones y mediaciones.
- Seguros y reaseguros, así como afianzamientos y reafianzamientos.
- Operaciones de financiamiento.
- Filmación o grabación, siempre que cumplan con los requisitos que al efecto se señalen en el reglamento de esta Ley.
- Servicio de atención en centros telefónicos de llamadas originadas en el extranjero, que sea contratado y pagado por un residente en el extranjero sin establecimiento permanente en México.
- Servicios de tecnologías de la información.