La Ley del Impuesto Sobre la Renta (ISR) establece las disposiciones aplicables a las personas físicas y morales obligadas al pago del impuesto sobre la renta por los ingresos que obtengan. La ley establece normas sobre la declaración anual, sobre los diversos ingresos (por enajenación de bienes, arrendamiento, enajenación de acciones en bolsa, adquisición de bienes, intereses, premios, dividendos, entre otros) y además reconoce el derecho que tienen los contribuyentes a efectuar deducciones, esto es, a disminuir gastos de sus ingresos acumulables en la declaración anual del ejercicio.
En este artículo, se analiza la propuesta del Ejecutivo respecto a la reforma tributaria de 2013, lo aprobado por el Legislativo y los decretos del Ejecutivo posteriores a la aprobación en el Congreso. Se discuten los alcances de la reforma tributaria en términos del nivel de recaudación y de progresividad desde una perspectiva histórica, y se abordan algunos de los problemas del sistema tributario que quedaron pendientes.
Introducción
La reforma tributaria del Gobierno de Enrique Peña Nieto se suma a la larga lista de reformas que han pasado dejando al sistema tributario (ST) sin cambio sustancial y fomentando la continuidad de una Hacienda pobre. Una de las constantes del Estado mexicano ha sido la baja recaudación.
Los ingresos tributarios del Gobierno federal en 2012, según la Secretaría de Hacienda, fueron equivalentes al 8.5% del PIB (producto interno bruto), una cifra muy por debajo del monto de gasto necesario para aumentar el nivel de vida de la sociedad, y lejos de la que otros países recaudan. Los países de la OCDE, por ejemplo, recaudaron en promedio 34.8% de su PIB en 2008, y países del mismo nivel de ingresos que México, como Brasil, Argentina, Sudáfrica y Turquía, el 33.6%, 30.7%, 29.8% y 24.2% de su PIB, respectivamente.
La Secretaría de Hacienda estimaba aumentar la recaudación para 2014 en 1.4% del PIB. El aumento real fue del 0.9% del PIB, el cual, en vista del amplio potencial de recaudación, y de la urgencia histórica por aumentar el nivel de extracción, es más bien un aumento pírrico.
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Lo que se propuso y lo que quedó de la reforma
La propuesta original, presentada por la SHCP (Secretaría de Hacienda y Crédito Público) el 8 de septiembre de 2013, incluía modificaciones a los tres impuestos más importantes del ST (ISR, IVA y IEPS -impuesto especial sobre productos y servicios-).
Modificaciones más significativas propuestas por el Ejecutivo:
- ISR empresarial: La SHCP se concentró en reducir las disposiciones legales que permiten disminuir de una u otra manera la base tributaria sobre la que actúa el impuesto; también propuso eliminar el régimen simplificado y los regímenes especiales con que contaban algunos sectores; y, así mismo, planteó disminuir algunas deducciones, impulsar la consolidación fiscal e imponer una tasa del 10% a la distribución de dividendos.
- ISR de personas: El Ejecutivo propuso aumentar la tasa máxima al 32% para ingresos anuales de 500 000 pesos y más, disminuir las deducciones personales permitidas para las personas físicas y fijar una tasa de 10% para las ganancias por la enajenación de acciones en la Bolsa de Valores. El Ejecutivo también planteó un nuevo régimen para incorporar a las personas físicas con actividad empresarial que están en la informalidad, el cual absorbería incluso a quienes tributaban en el régimen intermedio y en el régimen de pequeños contribuyentes (REPECOS).
- IVA: La SHCP planteó ajustar el IVA de la franja fronteriza a la tasa que aplica en el resto del país (16%) y eliminar las exenciones del IVA a la compra, renta y pagos de hipoteca de casa habitación, a los servicios de enseñanza y a los espectáculos. También propuso eliminar la tasa cero de la cual gozaban productos como los chicles, los alimentos para mascotas y la joyería.
- IEPS: Las modificaciones al IEPS incluyeron crear un impuesto de un peso por litro a bebidas saborizadas con azúcar, algunos impuestos ambientales y la disminución del subsidio a la gasolina y el diésel.
Los legisladores rechazaron algunas de las propuestas del Ejecutivo, aprobaron otras tal y como se proponían originalmente y otras con cambios.
Cambios más importantes hechos por el Congreso:
- No se aceptó imponer IVA a colegiaturas, espectáculos ni joyería, ni a la compra, renta y pagos de hipotecas de casas habitación (excepto a la compra de casas con un valor mayor a 3 500 000 pesos).
- El Legislativo aprobó todo lo propuesto por el Ejecutivo en cuanto al IEPS, aunque modificó la manera en que se iría reduciendo el subsidio a la gasolina y al diésel, y también creó una tasa del 8% para los alimentos chatarra.
Diputados y senadores aprobaron la mayoría de las modificaciones al ISR, pero con cambios. La tónica de los cambios realizados por los legisladores fue ser “más suaves” con el contribuyente de lo que había planteado la SHCP.
En cuanto al ISR cobrado a las personas físicas, los legisladores aumentaron la tasa máxima a 35% y estratificaron más los niveles de altos ingresos; establecieron como los ingresos más altos los que superen 3 000 000 de pesos anuales; fijaron un límite a las deducciones personales en lo que resulte menor: el 10% del salario anual de la persona física o cuatro salarios mínimos anuales (94 549 pesos); y ampliaron el periodo de regularización de 6 a 10 años para los contribuyentes que se busca accedan al régimen de incorporación fiscal para personas físicas con actividad empresarial.
En síntesis, la propuesta del Ejecutivo no pasó sin cambios por el Legislativo, pero estos ¿son realmente relevantes? No y sí. No son relevantes en términos del total de ingresos tributarios. Las modificaciones del Legislativo disminuyen en 4.6% los ingresos por impuestos que pretendía recaudar en su totalidad la propuesta del Ejecutivo, como se aprecia en la tabla 1.
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Sin embargo, la intervención de los legisladores sí es relevante en cuanto al aumento de recursos que la SHCP pretendía recaudar con las reformas que propuso al ISR, IVA y IEPS. Lo que los ingresos tributarios disminuyeron debido a las modificaciones introducidas por el Legislativo equivale al 52.6% del aumento que pretendía recaudar la SHCP para 2014.
Hay que decir que lo que hemos analizado hasta aquí, que fue discutido y aprobado por el Legislativo y publicado en el Diario Oficial de la Federación el 11 de diciembre de 2013, fue modificado por el Ejecutivo mediante dos decretos del 26 de diciembre de 2013.
En otras palabras, los decretos “desdicen” buena parte de lo que había propuesto el Ejecutivo y aprobado el Legislativo.
Considerando lo anterior, la tabla 3, que desglosa la estimación de ingresos tributarios para 2014, ya no sería vigente, y además, como mencionó la diputada, no se sabría de qué magnitud sería el impacto en cada uno de los impuestos. Los dos decretos publicados a finales de diciembre 2013 afectarían la recaudación del ISR, IVA y IEPS a través de los múltiples estímulos fiscales, deducciones y exenciones que conceden a distintos sectores.
El proceso de negociación y discusión entre los poderes Legislativo y Ejecutivo deja así al menos tres conclusiones:
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- El Legislativo está lejos de definir en la práctica la política tributaria, y con esto se pone en entredicho que sea un contrapeso del Ejecutivo en el tema de impuestos.
- El Ejecutivo, en materia tributaria, tiene facultades que le permiten moldear la efectividad de las leyes tributarias (en otras palabras, la SHCP es una secretaría con amplio poder discrecional en la materia).
- La reforma, considerando sus efectos en la recaudación, no significará ningún cambio sustancial en el ST.
La reforma aprobada y el problema tributario en México
La reforma tributaria no está a la altura del problema estructural del ST. El defecto más grave del ST mexicano es lo poco que extrae de impuestos, y el aumento que significó la reforma de 2013 a 2014 (0.9% del PIB) hace muy poco para remediarlo. Este problema no es nuevo, al contrario: la constante en la historia fiscal del país ha sido tener una Hacienda pobre, que apenas se duplicó como proporción del PIB de 1925 a 2010 (gráfica 1). El bajo nivel de recaudación es un reto que ha quedado siempre pendiente a pesar de los numerosos intentos de reforma tributaria acaecidos en el siglo XX.
Análisis del ISR e IVA de 1990 a 2015
El sistema tributario mexicano ha sufrido diversas y constantes modificaciones a lo largo del tiempo. Algunas han sido más drásticas que otras, como el aumento en la tasa general del Impuesto al Valor Agregado (IVA), que pasó de 10% a 15% en 1995, o como el aumento en la tasa máxima del Impuesto Sobre la Renta (ISR) para personas físicas, que cambió de 30% a 35% en 2014. Dichas modificaciones han afectado el nivel recaudatorio de diferentes maneras y proporciones.
Se escogieron el ISR y el IVA debido a que a lo largo del tiempo han jugado un papel preponderante en la historia tributaria de México, siendo los principales objetos de las diversas reformas tributarias; además de que, entre los dos, representan la gran mayoría de los ingresos tributarios: un 83%, en promedio, en el período bajo análisis (1990-2015).
El ISR es el impuesto que grava los ingresos generados (o rentas), tanto de las personas físicas como de las morales. Las primeras se refieren a los sueldos, salarios u honorarios que perciben los individuos como remuneración por su trabajo.
Cuadro 1
Durante este periodo, la tasa de ISR, para personas morales, se mantiene en 34%, mientras que, para personas físicas, en 35%. El promedio de recaudación, en este período, medido como porcentaje del PIB, fue de 3.7%. Como se puede observar, su punto más alto, en 1993, fue de 4.4% y, su punto más bajo, en 1996, de 3.2% del PIB. Las variaciones en la recaudación, durante este período, se pueden explicar, en parte, debido a la situación económica del país. Por ejemplo, hubo años contrastantes, como 1993, en donde el panorama económico era alentador, y como 1995, cuando estalló la crisis económica (con un crecimiento negativo del PIB de 5.8%). Dicha crisis fue uno de los causantes de la disminución de la recaudación en 1995 y 1996.
Cuadro 2
En 1999 la tasa de ISR de personas morales subió un punto porcentual, para llegar a 35%; mientras que la de personas físicas subió a 40%.
Cuadro 3
Durante este período, se disminuyó la tasa de ISR, para pasar de 35% en 2002, a 30% en 2005, para personas morales, y de 40% a 30%, para personas físicas. Como consecuencia, la recaudación del ISR, pasó de representar el 4.4% del PIB en 2002, al 4.1% en 2005. Esto se dio con tasas de crecimiento medianamente altas del PIB, lo que nos indica que, aunque la recaudación monetaria pudo haber aumentado, éstos aumentos fueron menores a los crecimientos experimentados por el PIB. El ISR sufrió nuevas disminuciones en este período, pasando la tasa, tanto para personas morales como físicas, a 29% en 2006 y a 28% en 2007. A pesar de dichas disminuciones, se puede observar que la recaudación aumentó a 4.3% del PIB en 2006 y a 4.6% del PIB en 2007.
Cuadro 4
En este período, se crearon dos nuevos impuestos al ingreso, el IETU y el IDE. Como se muestra en el cuadro 4, la tasa del IETU en 2008 fue de 16.5%, para pasar a 17.0% en 2009 y a 17.5% de 2010 en adelante. Por su parte, el IDE gravaba a una tasa de 2% los depósitos bancarios en efectivo mayores a $25,000 en 2008, y, a partir de 2010, a una tasa de 3%, los depósitos mayores a $15,000. A pesar de que este período inicio en medio de una crisis económica mundial, en donde las tasas de crecimiento del PIB en México fueron de 1.4% y -4.7% en 2008 y 2009, se consiguió una recaudación del ISR, medida como porcentaje del PIB, mayor a la de períodos anteriores. Se puede observar que, durante este período, la menor recaudación se dio en 2009, con un 4.9% del PIB y la máxima en 2013, con un 5.9% del PIB.
Cuadro 5
En esta última Reforma Hacendaria, se incrementó la tasa de ISR, para personas físicas, a 35%, y se eliminaron el IETU y el IDE. La tasa de ISR, para personas morales, no sufrió modificaciones, por lo que se mantuvo en 30%.
El IVA es un impuesto indirecto, en donde el agente económico que lo recauda no es generalmente quien termina soportando la carga fiscal.
Cuadro 6
En 1990, la tasa general del IVA era de 15%, de 6% en ciudades fronterizas y de 20% para artículos de lujo. Para 1992, la tasa general se disminuye a 10%.
Cuadro 7
En 1995, se aumenta la tasa general del IVA a 15% y la tasa en ciudades fronterizas a 10%. Dichas tasas no sufrieron cambios por un período de 15 años. Los aumentos en las tasas de IVA tuvieron un impacto positivo en la recaudación. Como se muestra en el cuadro 7, durante estos 15 años, la recaudación del IVA tuvo una tendencia al alza, iniciando en 2.3% del PIB en 1995 y terminando en 3.4% del PIB en 2009. Durante este período, el crecimiento del PIB tuvo diferentes altibajos, inclusive llegando a tener tasas negativas en 1995, 2001 y 2009. Sin embargo, estos altibajos en el PIB no afectaron la recaudación por concepto de IVA, ya que, medida como porcentaje del PIB, fue en constante aumento, con excepción de 2009, en donde disminuyó ligeramente.
Cuadro 8
Empezando a partir de 2010, la tasa general del IVA subió a 16% y la tasa en ciudades fronterizas a 11%. Estos cambios, de inicio, aumentaron la recaudación a 3.8% del PIB en 2010. Posteriormente, la recaudación, medida como porcentaje del PIB, disminuyó ligeramente durante el período, para terminar representando, en 2013, el 3.5% del PIB. Se observa que, durante los primeros tres años de este período, la recaudación, medida como porcentaje del PIB, no sufrió variaciones significativas y que las tasas de crecimiento del PIB fueron moderadamente buenas. Sin embargo, la economía se desaceleró en 2013, con un crecimiento del PIB de sólo 1.4%. En ese mismo año, la recaudación bajó para representar el 3.5% del PIB.
Cuadro 9
En 2014, se homologo en 16% la tasa del IVA general y de las ciudades fronterizas. Este cambio impactó la recaudación de manera positiva, ya que la recaudación representó 3.9% del PIB en ambos años. Esto sucedió con una tasa de crecimiento del PIB de 2.3% en 2014.
Este boletín muestra el comportamiento de 1990 a 2015 de las tasas del IVA y el ISR, su recaudación, medida como porcentaje del PIB, y el crecimiento anual del PIB. En teoría, se esperaría que, a mayor tasa de impuestos y a mayor crecimiento económico, la recaudación sería mayor. A partir de lo mostrado, se puede observar que, en términos generales, tanto las tasas de los impuestos como el crecimiento del PIB tienen una relación directa con la recaudación; es decir, se confirma lo esperado.
Sin embargo, existen otros factores que pueden impactar la recaudación de manera considerable (exenciones, deducciones autorizadas, tasas preferentes, medidas para aumentar la base de contribuyentes, credibilidad de la autoridad, etc.), los cuales, en otra oportunidad, deben de ser analizados a profundidad para comprender más a fondo los determinantes de los aumentos o