Deducibilidad de Intereses Moratorios para el ISR en México

La deducción de intereses es un tema crucial en el ámbito fiscal para las empresas. Específicamente, los intereses moratorios presentan características y requisitos particulares que deben ser considerados para su deducibilidad en el Impuesto Sobre la Renta (ISR).

¿Qué son los Intereses Moratorios?

En caso de incumplimiento de obligaciones por financiamiento, generalmente se pacta como una forma resarcitoria el pago de un interés moratorio. No existe una definición explícita de interés moratorio en la Ley del ISR, por lo que es necesario recurrir al Diccionario de la Lengua Española, en donde se señala como moratoria a la prórroga en el plazo establecido de algo, especialmente el pago de una deuda o el cumplimiento de una obligación. Esta definición conjugada con el concepto de interés previsto en el artículo 8o. de la LISR, que es el rendimiento de un crédito de cualquier clase, se desprende que el interés moratorio es el rendimiento impuesto sobre una obligación o deuda que no se cumple en los plazos pactados.

La aplicación de este acto se observa en los numerales 152, fracción II y 174 de la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito, en donde se prevé que la acción cambiaria por incumplimiento, es que el último tenedor de la letra puede reclamar el pago de intereses moratorios al tipo legal, desde el día del vencimiento. Para los actos de comercio, según el artículo 362 del Código de Comercio, cuando los deudores demoren el pago de sus deudas, deberán satisfacer, desde el día siguiente al del vencimiento, el interés pactado para este caso, o en su defecto el 6 % anual, situación jurídica que también tiene un propósito indemnizatorio.

En materia civil, de acuerdo con los preceptos 2104 y 20107 del Código Civil Federal, en los casos de incumplimiento de un hecho, por no prestarlo o no se prestase conforme a lo convenido, se imputará una responsabilidad de la reparación de los daños y la indemnización de los perjuicios que ello provoque.

Distinción entre Intereses Ordinarios y Moratorios

Para ubicar los efectos fiscales, en las deducciones permitidas por el pago de intereses moratorios, en principio, debe excluirse este concepto como el interés pagado por capitales tomados en préstamo previsto en el numeral 27, fracción VII de la LISR. Esto es así, porque el interés moratorio no está pactado en esos términos, sino que se genera cuando existe el incumplimiento de una obligación o por la falta de pago de una deuda, como una forma de indemnización por el perjuicio que ocasiona, en cuyo caso debe tener un tratamiento distinto. Incluso cuando coexisten intereses ordinarios y moratorios deben analizarse de forma independiente, pues su naturaleza y referentes financieros son distintos, al situarse este último como una sanción.

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Esta interpretación es recogida de la tesis de jurisprudencia que se reproduce a continuación por su importancia:

INTERESES ORDINARIOS Y MORATORIOS EN MATERIA MERCANTIL. DEBEN ANALIZARSE DE FORMA INDEPENDIENTE PARA DETERMINAR SI SON USURARIOS, AUN CUANDO SE GENEREN DE MANERA SIMULTÁNEA Y, POR ELLO, COEXISTAN.

Si conforme a los lineamientos que han de observar los juzgadores para determinar la existencia o inexistencia de usura en los intereses pactados deben acudir, entre otros parámetros guía, a las tasas de interés de las instituciones bancarias para operaciones similares a las que analicen, cuyos principales referentes se encuentran publicados por el Banco de México (Banxico) y por la Comisión Nacional para la Protección y Defensa de los Usuarios de Servicios Financieros (Condusef), debiendo justificar la razón por la que se elige determinado parámetro financiero, con base en las condiciones análogas de la naturaleza del crédito y de sus variantes o características, entonces, cuando coexisten intereses ordinarios y moratorios deben analizarse de forma independiente, es decir, sin sumarse ambos, en virtud de que su causa, naturaleza y referentes financieros son distintos, aunado a que el interés moratorio, al tratarse de una sanción, por regla general es más alto que el ordinario, el cual se produce por la mera ganancia del acreedor por el otorgamiento del crédito.

PLENO EN MATERIA CIVIL DEL TERCER CIRCUITO. Contradicción de tesis 5/2019. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Segundo y Tercero, ambos en Materia Civil del Tercer Circuito. 22 de octubre de 2019. Unanimidad de seis votos de los Magistrados Rodolfo Castro León, Víctor Manuel Flores Jiménez, Carlos Hinostrosa Rojas, Jesicca Villafuerte Alemán, Juan Manuel Rochín Guevara y Jesús Antonio Sepúlveda Castro. Ponente: Carlos Hinostrosa Rojas. Secretaria: Laura Icazbalceta Vargas. Tesis y criterio contendientes: Tesis III.2o.C.55 C (10a.), de título y subtítulo: "PAGARÉ. LOS INTERESES ORDINARIOS Y MORATORIOS PACTADOS EN ÉL PUEDEN COEXISTIR Y DEVENGARSE SIMULTÁNEAMENTE, SIEMPRE Y CUANDO NO CONSTITUYAN, CONJUNTAMENTE, UN INTERÉS USURARIO, PUES AMBOS INCIDEN EN EL DERECHO HUMANO DE PROPIEDAD [INTERPRETACIÓN DE LAS JURISPRUDENCIAS 1a./J. 29/2000, 1a./J. 46/2014 (10a.) Y 1a./J. 47/2014 (10a.), ASÍ COMO DEL ARTÍCULO 21, NUMERAL 3, DE LA CONVENCIÓN AMERICANA SOBRE DERECHOS HUMANOS].", aprobada por el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Civil del Tercer Circuito y publicada en el Semanario Judicial de la Federación del viernes 3 de marzo de 2017 a las 10:06 horas y en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Décima Época, Libro 40, Tomo IV, marzo de 2017, página 2789, y El sustentado por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Civil del Tercer Circuito, al resolver el amparo directo 657/2018. Nota: Por ejecutoria de fecha 13 de mayo de 2020, la Primera Sala declaró improcedente la contradicción de tesis 44/2020 en que participó el presente criterio. Fuente: Semanario Judicial de la Federación, tesis PC.III.C. J/50 C (10a.), Décima Época, Tomo I, Libro 73, diciembre de 2019, página 758

Condiciones Específicas para la Deducibilidad de Intereses Moratorios

Los intereses moratorios solo son deducibles cuando se pagan efectivamente a partir del cuarto mes de mora (artículo 27 fr. VII de la LISR). Los contribuyentes podrán deducir los intereses devengados a cargo en el ejercicio, sin ajuste alguno y en el caso de los intereses moratorios, a partir del cuarto mes se deducirán únicamente los efectivamente pagados.

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Requisitos Generales para la Deducción de Intereses

Para que el gasto financiero por intereses sea deducible y evitar que el SAT lo rechace en una auditoría, es fundamental cumplir con una serie de requisitos:

• Contar con factura o recibo fiscal que ampare el pago de intereses. Si el acreedor es otra persona moral, esta emitirá un CFDI por los intereses cobrados (concepto de intereses financieros).
• Debe existir un contrato de préstamo que establezca claramente el principal, tasa de interés, plazo, etc., firmado por las partes.
• Además, evidencia del desembolso del préstamo original (que realmente entró el dinero a la empresa) y de los pagos de intereses (estados de cuenta, transferencias).
• Haber efectuado la retención y entero del ISR correspondiente en los casos obligados (pagos a personas físicas y extranjeros). Aunque la LISR no lo dice explícitamente en todos los casos, es criterio del SAT (incluso sustentado en jurisprudencia) que el incumplimiento de retener impide la deducción del pago cuyo impuesto no se retuvo. Además, la empresa se vuelve responsable directa del impuesto no retenido.

Deducción de Intereses Devengados No Pagados y el CFDI

La deducción de intereses devengados no pagados es un concepto utilizado principalmente en el ámbito fiscal y contable. Se refiere a la posibilidad de deducir en la declaración de impuestos los intereses que se generan o devengan por una deuda, pero que aún no son efectivamente pagados. El Artículo 31, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta (Ley del ISR) establece que las deducciones autorizadas requieren un comprobante fiscal, salvo que la naturaleza de la operación no implique la adquisición de bienes, el uso o goce temporal de bienes, o la prestación de servicios. Por eso, los intereses devengados a cargo son deducibles sin necesidad de un comprobante fiscal, siempre que no hayan sido efectivamente pagados, pues no se actualiza la obligación del acreedor de emitirlo.

Ahora bien, los intereses devengados son el importe de intereses correspondiente a un periodo de tiempo ya transcurrido aún no cobrado o pagado; de ahí que, si estos son a favor del contribuyente deberán acumularse, y si son a cargo, podrán deducirse. Sin embargo, tratándose de intereses devengados no pagados, no se surte la regla general del artículo 31, fracción III de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 2013, relativa a que toda deducción debe contar con el comprobante fiscal respectivo, pues la exigencia de solicitar la expedición de un comprobante fiscal para deducir se actualiza cuando se adquieran bienes, se disfrute de su uso o goce temporal o se reciban servicios.

A su vez, la obligación de expedir comprobantes fiscales se actualiza por los actos o actividades que se realicen o por los ingresos que se perciban. De ahí que, si el interés a cargo está devengado, pero no pagado, quien debe recibir el pago no ha recibido aún el ingreso correspondiente, por lo que no estaría obligado a expedir el comprobante fiscal respectivo.

Esta interpretación ha sido sustentada por el Tribunal Federal de Justicia Administrativa:

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IX-P-SS-410 DEDUCCIÓN POR CONCEPTO DE INTERESES DEVENGADOS NO PAGADOS. NO ESTÁ CONDICIONADA A LA EXHIBICIÓN DE COMPROBANTE FISCAL.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 4746/23-17-14- 7/1750/23-PL-03-04.- Resuelto por el Pleno Jurisdiccional de la Sala Superior del Tribunal Federal de Justicia Administrativa, en sesión de 12 de junio de 2024, por unanimidad de 9 votos a favor.- Magistrado Ponente: Rafael Anzures Uribe.- Secretaria: Lic. Ana María Reyna Ángel.

Consideraciones Adicionales para la Deducibilidad

Operaciones con Partes Relacionadas

La autoridad fiscal (SAT) pone especial atención en operaciones financieras entre partes relacionadas o entre empresas y personas vinculadas, ya que son susceptibles de ser utilizadas para planificación fiscal agresiva. Advertencia: Los préstamos entre partes relacionadas deben ser reales, con intereses a tasa de mercado y pagos efectivos. Si el SAT detecta falta de intención de cobro o pago, podría presumir un acto simulado y gravarlo como dividendo (el dividendo a personas físicas causa ISR adicional 10 %).

• Principio Arm's Length: Si el préstamo es entre partes relacionadas (por ejemplo: empresa con su accionista, o empresa mexicana con su filial extranjera), la tasa de interés debe ser similar a la que pactarían partes independientes en condiciones comparables (arm’s length). Esto implica que no conviene pactar tasas ni muy altas (podrían considerarse remuneración encubierta) ni extremadamente bajas (podría cuestionarse si realmente es un financiamiento).
• Regla de Capitalización Delgada: Intereses a partes relacionadas extranjeras: Regla de capitalización delgada 3:1 (artículo 28 fr. XXVII de la LISR). Si bien el endeudamiento es legítimo, el SAT aplicará la norma de subcapitalización 3:1 en internacionales, y podría cuestionar vía razón de negocios préstamos locales inusuales (por ejemplo, si una empresa sin necesidad económica se endeuda con su matriz local solo para crear un gasto artificial).

Otros Casos de No Deducibilidad

• Pagos a Paraísos Fiscales: Si el interés se paga a una entidad en REFIPRE (régimen preferente), podría ser no deducible aun si se retuvo 40 %, salvo que se demuestre cierta materialidad (art. 28 fr. XXXIV LISR).
• Intereses entre Socios y Sociedad: Si una empresa presta dinero a sus socios o accionistas en lugar de invertirlo en el negocio, los intereses de ese préstamo no son deducibles para la empresa pagadora (esto es opuesto al caso analizado, pero es bueno saberlo: art. 28 fr. VII LISR).
• “En ningún caso se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, en los términos de las fracciones I, VIII y IX del artículo 28 de esta Ley, así como el monto de las deudas que excedan el límite a que se refiere el primer párrafo de la fracción XXVII y el monto de las deudas de las cuales deriven intereses no deducibles de conformidad con la fracción XXXII del mismo artículo, según sean aplicables durante el ejercicio.

Tabla Resumen de Requisitos para la Deducibilidad de Intereses Moratorios

A continuación, se presenta un resumen de los principales requisitos y consideraciones para la deducibilidad de intereses moratorios:

Requisito/Condición	Descripción	Notas Clave
Momento de Deducibilidad	A partir del cuarto mes de mora.	Solo los intereses efectivamente pagados.
Comprobante Fiscal	Contar con CFDI o recibo fiscal que ampare el pago.	Para intereses devengados no pagados, no se requiere CFDI.
Contrato de Préstamo	Debe existir un contrato que detalle el principal, tasa, plazo, etc.	Firmado por las partes involucradas.
Evidencia de Transacciones	Demostrar el desembolso del préstamo y los pagos de intereses.	Estados de cuenta, transferencias.
Retención de ISR	Efectuar la retención y entero del ISR en casos obligados (físicas y extranjeros).	El incumplimiento impide la deducción.
Partes Relacionadas	Tasa de interés a valor de mercado (arm's length).	Evitar presunciones de dividendos o actos simulados.
Capitalización Delgada (Extranjeros)	Aplicación de la regla 3:1 (Art. 28 fr. XXVII LISR).	Aplica a intereses pagados a partes relacionadas en el extranjero.
Paraísos Fiscales	Deducibilidad condicionada a materialidad si se paga a REFIPRE.	Aun con retención del 40%, puede ser no deducible.

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