En octubre del 2015, la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) dio a conocer los reportes finales de las 15 Acciones comprendidas en el proyecto contra la Erosión de la Base Imponible y Traslado de Beneficios (BEPS).
La Reforma Fiscal para 2020 adicionó en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) un nuevo límite para la deducción de intereses. La regla que restringe la deducción de intereses netos al 30 % de la Utilidad Fiscal Ajustada (UFIA) -adoptada en México desde 2020 siguiendo la Acción 4 del Plan BEPS de la OCDE- todavía presenta vacíos que impactan la planeación fiscal de las empresas.
Mecanismo de la Limitación de la Deducción de Intereses
La limitante se determinará considerando la utilidad fiscal del ejercicio, adicionada con los intereses devengados a cargo y el monto total deducido por concepto de activos fijos, gastos diferidos, cargos diferidos y erogaciones realizadas en periodos preoperativos. Es importante considerar que la utilidad fiscal ajustada deberá determinarse aun cuando no se obtenga utilidad fiscal en el ejercicio o se genere una pérdida fiscal; en este último caso los conceptos de la fórmula se restarán a la pérdida fiscal. Cuando la utilidad fiscal ajustada resulte cero o negativa, no será deducible el total de los intereses a cargo del contribuyente, siempre que estén sujetos a la limitación.
Los intereses netos, son el resultado de restar al total de intereses devengados (es decir los que son a cargo de los contribuyentes) que deriven de deudas del contribuyente, el total de intereses acumulados y la cantidad de $20,000,000 señalada anteriormente. El monto de los intereses no deducibles se determinará restando a los intereses netos del ejercicio, el límite determinado conforme a esta fracción.
Asimismo, existen varias actividades y sectores que por disposición expresa de Ley podrán no ser sujetas a esta limitante.
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Plazo para la Deducción de Intereses No Deducibles
El importe que exceda de lo señalado anteriormente, podrá deducirse en los siguientes 10 ejercicios fiscales, considerando la mecánica antes descrita en dichos ejercicios. Los intereses no deducibles conforme al procedimiento anterior, se podrán deducir durante los diez ejercicios siguientes hasta agotarse, aplicando las mismas reglas para la amortización de pérdidas fiscales establecidas en el artículo 57 de la Ley.
Para estos efectos los intereses netos pendientes de deducir se sumarán a los intereses netos del siguiente ejercicio y a la suma se le aplicará el límite de deducción. Los intereses pendientes de deducir más antiguos deben aplicarse primero, ya que transcurridos diez años no serán deducibles. El contribuyente deberá llevar un registro de los intereses netos pendientes por deducir, que esté a disposición de la autoridad fiscal.
Definición de Intereses y Requisitos de Deducción
De manera general se puede definir el interés como un rendimiento de crédito de cualquier clase, sin embargo, en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) se señala una serie de conceptos a considerar como un interés, aun y cuando estos no lo sean. Las ganancias o pérdidas cambiarias, devengadas por la fluctuación de la moneda extranjera, incluyendo las correspondientes al principal y al interés mismo, son un ejemplo. No obstante, las ganancias o pérdidas cambiarias devengadas por la fluctuación de moneda extranjera no tendrán el tratamiento de intereses, salvo que deriven de un instrumento cuyo rendimiento sea considerado interés.
Para que la deducción de intereses proceda, es fundamental cumplir con ciertos requisitos. Que en el caso de intereses por capitales tomados en préstamo, éstos se hayan invertido en los fines del negocio. Adicionalmente, que el costo de adquisición declarado o los intereses que se deriven de créditos recibidos por el contribuyente, correspondan a los de mercado.
Cuando el contribuyente otorgue préstamos a terceros, a sus trabajadores o a sus funcionarios, o a sus socios o accionistas, sólo serán deducibles los intereses que se devenguen de capitales tomados en préstamos hasta por el monto de la tasa más baja de los intereses estipulados en los préstamos a terceros, a sus trabajadores o a sus socios o accionistas, en la porción del préstamo que se hubiera hecho a éstos y expida y entregue comprobante fiscal a quienes haya otorgado el préstamo; los cuales podrán utilizarse como constancia de recibo si en alguna de estas operaciones no se estipularan intereses, no procederá la deducción respecto al monto proporcional de los préstamos hechos a las personas citadas.
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Vacíos y Desafíos en la Aplicación de la Norma
A pesar de la implementación de estas reglas, persisten ciertas dudas y desafíos prácticos:
- Cuando los intereses superan el 30 % y quedan “congelados” para ISR, surge la duda de si el IVA correspondiente es acreditable.
- Existe incertidumbre sobre cuándo considerar los intereses no deducibles para efectos de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN): ¿en el ejercicio en que exceden el límite o al finalizar el periodo de carry forward?
- La ley permite una determinación consolidada para grupos empresariales, neutralizando posiciones de endeudamiento alto y bajo.
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