La equidad tributaria se refiere a un principio fundamental en la política fiscal que busca que el sistema tributario sea justo y equitativo para todos los contribuyentes. La igualdad constituye un principio en el cual lo determinante es que los individuos son iguales ante la ley. El mismo generalmente ha sido recogido por las constituciones de la mayoría de los países.
Ciertamente que ello puede demostrarse - cuando ambos principios integran la Constitución - dado que puede existir un sistema tributario en el cual se desconoce la capacidad contributiva pero no viola el principio de igualdad ante la ley mientras no grave de manera desigual situaciones iguales. La equidad tributaria significa, en consecuencia, que los contribuyentes de un mismo impuesto deben guardar una situación de igualdad frente a la norma jurídica que lo establece y regula.
«La equidad del sistema tributario es un criterio con base en el cual se pondera la distribución de las cargas y de los beneficios o la imposición de gravámenes entre los contribuyentes para evitar que haya cargas excesivas o beneficios exagerados. Una carga es excesiva o un beneficio es exagerado cuando no consulta la capacidad económica de los sujetos pasivos en razón a la naturaleza y fines del impuesto en cuestión.»
Dimensiones de la Equidad Tributaria
La equidad tributaria tiene dos corrientes, una que se refiere a la equidad horizontal y otra a la equidad vertical.
Equidad Horizontal
- El concepto “horizontal” supone que quienes están en igual situación, en términos de capacidad contributiva, deben tributar el mismo monto de impuesto.
- Implica que personas en situaciones económicas similares deben pagar impuestos similares.
- La equidad horizontal se aproxima al principio de igualdad en el sentido de que dos individuos con capacidad económica igual deben tributar igual.
Equidad Vertical
- El término “vertical” significa que quienes se encuentren en diferente nivel en términos de capacidad contributiva, deben tributar importes distintos.
- Significa que aquellos con mayores ingresos o riqueza deben contribuir más al sistema tributario que aquellos con menos ingresos o riqueza.
- La equidad vertical propende porque el individuo con mayor capacidad de pago debe soportar una mayor carga tributaria, que se aproxima más a la filosofía de la equidad como tal.
Para ello es fundamental el uso de tasas progresivas en donde la alícuota aumenta más que proporcionalmente con el incremento de la base imponible. Progresividad: La progresividad implica que las tasas impositivas aumenten a medida que los ingresos o la riqueza de un contribuyente aumenten. Ello es lo opuesto a un impuesto regresivo en donde la fracción del ingreso que se destina para pagar el impuesto disminuye al aumentar éste.
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La Capacidad Contributiva como Pilar Fiscal
Existen ciertos indicadores que permiten calificar en términos económicos la situación personal del contribuyente, los cuales ponen de manifiesto la capacidad contributiva en las personas físicas. En el impuesto a la renta personal de carácter global, la posición tradicional y generalmente predominante, entiende que dicha “capacidad” está referida a las personas físicas ya que es en ellas que es posible considerar algunos indicadores entre los cuales se pueden mencionar: los vinculados con el ingreso mínimo para subsistir, gastos de enfermedad y de educación, así como las erogaciones necesarias para mantener a personas que están a cargo del contribuyente y que carecen de ingresos suficientes.
Ciertamente que lo ideal sería utilizar conjuntamente ambos indicadores los cuales constituyen factores que ponen de manifiesto la realidad financiera y económica de las personas. Todos estos conceptos como es obvio, no se relacionan con las personas jurídicas o entidades en general. Ciertamente que este tipo de imposición presenta serías complejidades con respecto a la posibilidad de que los contribuyentes paguen dichos impuestos de acuerdo con una capacidad contributiva similar a la analizada precedentemente para los denominados impuestos “directos”.
Con respecto al contenido cualitativo de los elementos que se utilizan se trata de mediciones que pueden ser consideradas parciales. Si ello es así, se plantea la duda en cuanto a la aplicación concreta del referido concepto en importantes países en los cuales la “capacidad contributiva” ha sido recogida en forma expresa como principio constitucional o sea como un principio rector del sistema tributario.
Análisis de la Reforma al Artículo 22 del Código Tributario de Ecuador
La Ley Orgánica de Integridad Pública (en adelante “LOIP”), vigente desde el 26 de junio de 2025, introdujo reformas significativas en diversos cuerpos normativos, entre los cuales destaca la modificación al artículo 22 del Código Tributario. Esta reforma, que afecta directamente el cálculo de intereses que la Administración Tributaria cancela a los contribuyentes en casos de pagos indebidos o en exceso, ha generado un intenso debate respecto a su sincronía con principios constitucionales básicos, en particular con los de equidad e igualdad tributaria consagrados en los artículos 300 y 11 numeral 2 de la Constitución de la República del Ecuador.
El presente análisis busca profundizar en las implicaciones jurídicas y prácticas de esta reforma, demostrando por qué su aplicación puede ser considerada inconstitucional desde la perspectiva de dichos principios.
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Impacto de la Reforma al Artículo 22
Previo a la reforma, el artículo 22 del Código Tributario establecía que los créditos que correspondían a los contribuyentes por pagos en exceso o indebidos generaban intereses equivalentes al cien por ciento (100%) de la tasa activa referencial para noventa (90) días, fijada por el Banco Central del Ecuador. Estos intereses se calculaban desde la fecha de presentación de la solicitud de devolución o reclamo, sin establecer un límite temporal específico para su cálculo, dando a entender que los intereses se calculaban hasta su extinción o pago. La acumulación de intereses se daba de manera continua y sin interrupciones, lo que garantizaba a los contribuyentes una compensación económica completa por la afectación derivada de la indisponibilidad temporal de sus recursos financieros.
Con la entrada en vigor de la LOIP, el artículo 22 fue reformado para reducir la tasa de interés aplicable a la mitad, es decir, al 50% de la tasa activa referencial, además de incorporar una disposición que suspende el cálculo de intereses mientras la Administración Tributaria realice procedimientos de determinación complementaria, conforme al artículo 131 del Código Tributario. Esta doble modificación representa una disminución significativa en la compensación que el Estado reconoce a los contribuyentes y modifica sustancialmente el régimen de derechos y obligaciones tributarias existente entre el sujeto pasivo y el sujeto activo.
Comparación con el Artículo 21 del Código Tributario
Esta situación invita a una reflexión crítica sobre la proporcionalidad, equidad y justicia tributaria de la reforma, especialmente cuando se compara con lo establecido en el artículo 21 del Código Tributario, que regula los intereses a cargo del sujeto pasivo en caso de mora en el pago de una obligación tributaria a favor de la Administración. Dicha disposición mantiene el interés equivalente al cien por ciento (100%) de la tasa activa referencial y no contempla suspensiones o reducciones durante el período de mora, lo que genera un evidente desequilibrio en el trato tributario entre contribuyentes y el Estado.
Tabla Comparativa de Tasas de Interés en el Código Tributario de Ecuador
| Disposición | Tasa de Interés | Acumulación de Intereses | Afectación / Aplicación |
|---|---|---|---|
| Artículo 22 (Previo a LOIP) | 100% de la tasa activa referencial | Continua y sin interrupciones | Créditos por pagos en exceso o indebidos a contribuyentes |
| Artículo 22 (Con LOIP) | 50% de la tasa activa referencial | Suspendida durante procedimientos de determinación complementaria | Créditos por pagos en exceso o indebidos a contribuyentes |
| Artículo 21 (Mora del Contribuyente) | 100% de la tasa activa referencial | Continua y sin interrupciones | Intereses a cargo del sujeto pasivo en caso de mora |
Principios Constitucionales Afectados
Desde una perspectiva constitucional, este trato diferenciado contraviene el principio de equidad tributaria, establecido en el artículo 300 de la Constitución del Ecuador, así como el principio de igualdad, consagrado en el numeral 2 del artículo 11 de la Carta Magna. El principio de equidad exige que el sistema tributario sea justo y proporcional, tanto en la imposición como en la restitución de tributos, evitando privilegios injustificados. Por su parte, el principio de igualdad demanda un trato igualitario frente a situaciones equivalentes y una diferenciación razonable y proporcional ante situaciones distintas.
En este sentido, el principio de igualdad que debe prosperar en toda relación jurídico-tributaria exige reconocer que el contribuyente no se encuentra en una posición de subordinación absoluta frente al Estado, sino que ambos parten de un plano de equidad jurídica, donde los derechos del contribuyente deben protegerse y respetarse de la misma forma que los intereses recaudatorios de la Administración Tributaria. Este principio actúa como un límite a la potestad tributaria estatal, demandando que cualquier distinción normativa esté fundamentada de forma objetiva y razonable, respetando los parámetros constitucionales y evitando generar tratos desiguales que otorguen ventajas ilegítimas e inconstitucionales a favor del fisco en perjuicio de los contribuyentes.
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Aplicado al caso analizado, la tasa activa referencial utilizada para el cálculo de la compensación por intereses debe ser equivalente tanto en el cobro a contribuyentes morosos, como en el pago que la Administración Tributaria debe realizar a quienes han efectuado pagos indebidos o en exceso.
Función del Interés en el Derecho Tributario
Desde una perspectiva financiera, el interés representa una compensación por la indisponibilidad temporal del dinero, reconociendo el valor que tiene el capital en el tiempo. En el ámbito tributario, esta función es fundamental para garantizar la justicia y equidad, ya que el interés compensa el costo financiero que soporta el contribuyente cuando el Estado demora la devolución de tributos pagados indebidamente o en exceso (Arce, 2018). Por lo tanto, cualquier reducción injustificada de esta compensación afecta directamente el principio de equidad tributaria y la reparación integral de los derechos patrimoniales del contribuyente.
Este marco constitucional es apoyado por la doctrina especializada, como ocurre con Robert Alexy, (citado por Troya 2019), quien afirma que los principios constitucionales deben ser los parámetros rectores que orienten toda regulación tributaria, asegurando que las normas no vulneren derechos fundamentales ni principios básicos del ordenamiento jurídico. En igual sentido, Gómez Sabaini et al. (2010), enfatiza que la equidad tributaria no solo se manifiesta en la correcta imposición de tributos, sino también en los procedimientos de devolución y compensación, ya que un desequilibrio puede favorecer injustificadamente al fisco en detrimento del contribuyente.
Necesidad de Revisión Normativa
La reforma al artículo 22 del Código Tributario, al reducir la tasa de interés y suspender su acumulación en ciertos casos, rompe este equilibrio, privilegiando al Estado en detrimento del contribuyente y afectando el derecho a la seguridad jurídica del sujeto pasivo. Tal situación podría ser objeto de revisión y eventual declaratoria de inconstitucionalidad, pues, como fue analizado, atenta contra el principio de equidad e igualdad, contemplados en la Constitución.
La reforma al artículo 22 del Código Tributario, introducida por la LOIP, transgrede los derechos de los contribuyentes consagrados en el artículo 30.1 del citado Código, al reducir el porcentaje de interés generado por pagos indebidos o en exceso y al establecer la suspensión de su acumulación durante la tramitación de una determinación complementaria en el procedimiento administrativo. Esta medida contraviene los principios constitucionales de equidad e igualdad tributaria, poniendo en riesgo el derecho del contribuyente a la seguridad jurídica. Por tanto, resulta imprescindible que el órgano competente revise y ajuste esta disposición normativa para restablecer el equilibrio entre el fisco y los contribuyentes, garantizando el respeto efectivo a los derechos patrimoniales y la coherencia con el marco constitucional vigente.