El presente artículo mira a la auditoría como el sistema para realizar una evaluación a los procesos que se llevan a cabo en áreas determinadas de una empresa. Estas evaluaciones se realizan con escepticismo profesional que permite al auditor emitir un dictamen integral de sus hallazgos para la toma eficiente de decisiones en manos de los directivos de la entidad.
Auditoría Forense: Una Técnica Especializada
La auditoría forense es entendida como una técnica especializada que posee métodos similares a los utilizados en las auditorías financieras, pero abarca otro tipo de metodologías con bases científicas cuyo objetivo es encontrar la historia de un hecho en particular que podría o no ser la base para iniciar un proceso penal e incluso fiscal.
La auditoría ofrece una amplia revisión y análisis de los procesos objeto de investigación o de algún proceso que tenga indicio de una corrupción o fraude, apoyándose en los procedimientos legales, fiscales y contables; además de hallar la evidencia necesaria para un proceso legal también posee un enfoque preventivo, para tener más control sobre los posibles riesgos que puedan generar detrimento patrimonial en las empresas, siendo este último un objetivo principal en los procesos de auditoría (Enofe, Omagbon & Ehigiator, 2015) y en consecuencia, la auditoría forense se consideró una herramienta eficiente y eficaz contra el fraude empresarial.
Los expertos profesionales recomiendan que para obtener pruebas admisibles, adecuadas para fines de litigio, todos los contadores o investigadores forenses, auditores de fraude/forenses, los auditores legales y los contadores de investigación deben estar bien equipados con técnicas de contabilidad forense en la obtención de pruebas admisibles adecuadas para fines de litigio.
El enfoque cualitativo también se guía por áreas o temas significativos de investigación, estos estudios cualitativos pueden desarrollar preguntas y preposiciones antes, durante y después de la recolección y el análisis de datos (Hernandez-Sampieri, Fernandez-Collado, & Baptista-Lucio, 2013, p.7).
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Fases de la Auditoría Forense
- Fase 1. Revisión inicial de literatura: se realiza la búsqueda bibliográfica en las bases de datos institucionales y bases de datos académicas disponibles, para documentar la investigación, conociendo los conceptos más básicos sobre la auditoría y la auditoría forense, posterior a ello se realiza la búsqueda de los procedimientos de la obtención de pruebas para procesos penales.
- Fase 2. Identificación del procedimiento y las técnicas de recolección de las pruebas para que sean válidas y suficientes en un proceso penal, teniendo en cuenta la legislación colombiana y las NIA.
- Fase 3. Elaboración de una matriz de riesgos del procedimiento de la fase 2 para una empresa del sector cooperativo en un encargo de auditoría forense para soportar una prueba en el proceso penal por delitos como fraude o corrupción.
- Fase 4. Análisis del procedimiento y de la matriz de riesgos para el sector cooperativo en un encargo de auditoría forense.
El desarrollo de esta auditoría se enfoca principalmente en la detección del fraude contable y financiero, y en el enlace de procedimientos que abarcan el tema jurídico, auditor y contable.
Con la auditoría forense se puede reunir y presentar datos financieros, información de contabilidad e incluso, información de áreas legales y administrativas de una compañía que sean aceptadas por los entes reguladores de la justicia en el país.
Para la aplicación de la auditoría forense en Colombia existen normas de obligatorio cumplimiento que están contenidas en los PCGA y en las Normas de Aseguramiento de la Información (NAI).
Por otra parte, un proceso de auditoría forense, incluyendo las pruebas, es respaldado por el sistema penal nacional que nació a partir de la ley 906 de 2004 por la cual se crea el código de procedimiento penal - CPP, en este se contemplan las normas de procedimientos aplicables al trámite de investigaciones y juicios por parte de la Fiscalía General de la Nación.
Para realizar el proceso de auditoría forense, se requiere determinar la evidencia que soporte el dictamen pericial; evidencia que sin lugar a duda deberá atender los requisitos legales del caso.
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La recopilación de las pruebas de auditoría tiene gran importancia en el proceso pues son los hechos materiales de que se cometió un acto indebido.
En el momento de determinar esta evidencia, el auditor deberá realizar otro tipo de procesos como: la indagación, que se determina cuando la policía judicial obtiene la información necesaria y recolectan el material probatorio, aquí son presentadas las pruebas sustentadas de los hechos, las cuales bajo la modalidad de audiencia preliminar, son autorizadas por la fiscalía para iniciar el debido proceso; con la autorización se procede a realizar la investigación profunda del hecho y se realiza la audiencia de formulación de imputación, aquí le dan formalismo al proceso y se notifica al imputado con el fin de ejercer el derecho a una defensa.
Para que una auditoría forense pueda dar inicio debe existir la necesidad de prevenir el fraude mediante el programa anual de auditoría, una denuncia o un reporte de actividad sospechosa, una solicitud por parte del consejo, la solicitud de otros cuerpos reguladores o el resultado de una auditoría interna/externa (Marques Arcina, 2018), luego de conocer el motivo es necesario tener información suficiente sobre la existencia del fraude, este tipo de auditoría es conducida para resolver situaciones específicas y utiliza técnicas de examen de fraudes basadas en documentación de datos.
Teniendo en cuenta que el auditor identifica evidencias dentro de los procesos auditados y que luego del procedimiento establecido se convierten en pruebas que posteriormente servirán como base para iniciar un posible caso judicial; es necesario identificar cuáles son las fases de una auditoría forense (planeación, desarrollo del programa de auditoría forense, comunicación de resultados y seguimiento y monitoreo), ya que si estas son aplicadas de manera correcta y eficiente, permiten el desarrollo de un encargo eficaz y de resultados (Ramirez & Reina Bohorquez, 2013), dentro de los resultados que puede dar la realización del encargo también es posible identificar la cuantía del fraude, el efecto directo o indirecto que tiene sobre la empresa, la posible tipificación y los presuntos autores, cómplices o encubridores del hecho.
La primera fase en una auditoría forense es realizar una planeación detallada de la auditoría a realizar con escepticismo profesional para que el auditor pueda evidenciar las diversas situaciones que se pueden presentar entorno al ambiente que está revisando.
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Se debe tener en cuenta del caso y del entorno investigado, el objeto social, los clientes preferenciales, la competencia, los acreedores, las relaciones financieras, la misión, la visión, planes y metas y posteriormente adjuntarlo al expediente documental de antecedentes y la situación financiera que se detalla en la Figura 5.
Para que el profesional pueda tener la información necesaria para comprender todos los aspectos del encargo que se está desarrollando.
Para el desarrollo del programa se debe tener en cuenta cinco etapas, las cuales son la definición y tipificación del hecho, la recopilación de evidencias, la cadena de custodia documental, la evaluación de evidencias e indicios y por último la elaboración del informe.
Luego de identificar el concepto de un fraude, es importante analizar los factores por los cuales una persona pueda llegar a cometer el hecho ilícito, Donald Cressey (1973) define “Las personas de confianza se convierten en violadores de confianza cuando se conciben a sí mismos teniendo un problema financiero que no es compartible” (p.
El primer aspecto que compone este esquema es la percepción de una necesidad económica o la presión, este podría verse como la motivación para cometer el delito.
De acuerdo con el derecho penal existen varias modalidades de acciones denominadas como fraudes, abuso de confianza, hurto, estafa, fraude mediante cheque, pirámides.
Conocidos como “delitos contra el patrimonio económico” contemplados para Colombia en el código penal en su título VII artículos del 239 al 269.
Además de los conceptos ya mencionados, según la NIA 500 la evidencia en un encargo de auditoría es el medio por el cual el presionar obtiene el material suficiente que le permita llegar a una conclusión, el paso a seguir en el desarrollo del encargo de auditoría es la recopilación de estas evidencias las cuales se obtienen por procedimientos y técnicas especializadas para este tipo de encargos.
Es de resaltar que según Marques Arcina (2018) esta evidencia debe estar relacionada con el objeto de la auditoría y cumplir con los requisitos mínimos de calidad que cuando se inicia una auditoría forense.
Luego de la debida recolección de una evidencia es necesario que se haga la evaluación de esta, la cual debe hacerse individualmente y además en conjunto con todas las demás pruebas que puedan soportar un proceso penal.
El dictamen del auditor forense debe basarse en las pruebas recolectadas y las normas internacionales de auditoría.
Para realizar su presentación y debida exposición, estos informes deben contener el monitoreo que asegura que los resultados sean tenidos en cuenta y se dé un seguimiento al proceso legal correspondiente, además se relaciona con el seguimiento de las recomendaciones presentadas en el informe de auditoría para la prevención de futuros actos de fraude.
Matriz de Riesgos en el Sector Cooperativo
La matriz de riesgos es la herramienta utilizada para determinar el análisis y la evaluación de los riesgos existentes con el objetivo de simplificar la compresión, clasificación y evaluación de estos en cada uno de los procesos de una empresa, en el sector cooperativo para este caso, y así facilitar la toma de decisiones y minimizar estos riesgos.
Esta matriz resume de forma gráfica los efectos de todo el proceso de una auditoría forense.
Para comenzar con el trabajo de auditoría previamente con su planeación, lo más importante es tener un conocimiento profundo y pleno sobre la cooperativa auditada, esto con el fin de obtener resultados efectivos y eficientes en la auditoría basada en el enfoque de los riesgos.
En esta primera etapa la NIA 315 menciona algunas actividades preliminares para conocer la entidad auditada como lo son las indagaciones ante la dirección y el personal, los procedimientos analíticos, la observación e inspección, la experiencia anterior con la entidad y la discusión con el equipo de trabajo.
Posterior a la identificación de los posibles riesgos, el auditor según su juicio profesional determinará si estos son significativos y puede apoyarse en los controles internos como herramienta para reducir el trabajo de campo a realizar.
De acuerdo con lo anterior, se puede identificar mediante una matriz los diferentes riesgos existentes en una empresa del sector cooperativo ubicada en la ciudad de Ibagué, de vínculo cerrado y la cual contribuye a mejorar el nivel de vida de los asociados mediante la modalidad de ahorro y crédito, servicios de solidaridad, servicios de educación y recreación para dar paso al inicio de un encargo de auditoría forense.
De esta forma es posible identificar cuáles son los departamentos que constituyen una cooperativa y los riesgos más significativos a los que pudiera someterse la misma y por los cuales es posible iniciar un encargo de auditoría forense.
Ventajas de la Auditoría Forense vs. Auditoría Tradicional
Por otra parte, se observan ventajas al aplicar un procedimiento de auditoría forense en comparación con la auditoría tradicional, puesto que la auditoría forense permite no solo verificar los hechos y desestimar las quejas, sino que además sustenta todo hallazgo presentado por medios internos y externos, atendiendo a la cadena de custodia para que la evidencia que se convierte en prueba sea tenida en cuenta y se establezcan víctimas y victimarios del fraude realizado, declarando el auditor forense los hechos para el acervo probatorio de la denuncia penal.
Otro aspecto a destacar frente a la auditoría tradicional, no es la detección del fraude que aparece con frecuencia en el fondo de una presentación injusta e ilícita de estados financieros, y por ello existe la necesidad de proporcionar un nuevo tipo de servicios de auditoría que estaría dirigido a la prevención y detección del fraude (Knežević, 2015) y en consecuencia, implica actividades complicadas y pasos forenses, ya que la complejidad de la infracción exige la participación de contadores forenses / examinadores de fraudes altamente experimentados.
Para iniciar el procedimiento aplicado en un encargo para el sector cooperativo, es preciso regirse por el Decreto 2270 (2019) donde implica los procedimientos de planeación, ejecución, informe y monitoreo, según las normas de aseguramiento de la información y teniendo en cuenta los conceptos antes mencionados en la presente investigación, se entrará a revisar cuales son las técnicas utilizadas por la auditoría forense para así poder evaluar los fraudes, errores o malversaciones existentes en los riesgos de una cooperativa enfocada a la actividad de ahorro y crédito.
- Paso 1. Realizar la evaluación de riesgo de fraude: el profesional debe conocer las auditorías que fueron realizadas con anterioridad para así tener en cuenta las observaciones y enfocar la auditoría en desarrollo.
- Definición de objetivos: Una vez identificados los departamentos con riesgos que podrían ser objeto de investigación se deberá definir los objetivos de la auditoría forense y así es como se podrá definir la naturaleza de los procedimientos, el alcance y la información necesaria para comenzar el encargo.
- Definir el alcance: para definir este alcance se tiene en cuenta hasta donde va a llegar la auditoría en la cooperativa o en que departamentos se va a enfocar teniendo en cuenta que una característica de este tipo de auditorías es la flexibilidad por lo que su alcance puede cambiar en el transcurso de la ejecución del programa.
Conocer cuál es el desarrollo normal de una cooperativa de ahorro y crédito la cual contribuye a satisfacer las necesidades fundamentales y al mejoramiento de la calidad de vida de sus asociados mediante la modalidad de ahorro y crédito además de la recreación y el deporte.
Esta ejecución tiene en cuenta cuatro momentos: 1) la recopilación de la evidencia, 2) la cadena de custodia, 3) la evaluación de.