En palabras sencillas, la obligación tributaria es el deber legal que tienen los contribuyentes de cumplir con el pago de impuestos establecidos por el Estado. Como resultado de la obligación de pagar impuestos, surgen responsabilidades entre los contribuyentes y el órgano administrativo correspondiente. El propósito de la tributación es que el contribuyente, según su capacidad financiera, cubra los costos necesarios para el mantenimiento de las estructuras e instituciones estatales. El sujeto activo, representado por la Administración, es quien reclama el pago de los tributos. Los sujetos pasivos, por otro lado, son aquellos legalmente obligados a efectuar dicho pago. La obligación tributaria principal implica el cumplimiento del pago de la cuota tributaria.
Fundamentación del Tema
Este tema corresponde a la UDA “Derecho tributario” de primer semestre. La importancia de conocerlo radica en que el alumno sea capaz de comprender las distintas obligaciones tributarias al igual que sus elementos esenciales y la forma en que se extinguen, puesto que cada obligación debe ser cubierta, y de no ser así, se deben enfrentar las consecuencias que esto implica.
Objetivo Didáctico
Conocer las distintas obligaciones que existen, cómo nacen y cómo funciona cada una de ellas, de igual manera comprender todas las formas en que se extinguen las obligaciones, con la finalidad de tener buenas bases, actuar de manera correcta y poder sustentarlo en caso de que sea requerido en un futuro profesional, laboral, personal o cualquiera que sea el caso.
Desarrollo del Tema
Comenzaremos explicando qué es una obligación. La definición que nos da la RAE es un “vínculo que sujeta a hacer o abstenerse de hacer algo, establecido por precepto de ley, por voluntario otorgamiento o por derivación recta de ciertos actos.” En otras palabras, el vínculo jurídico es el medio por el cual un acreedor puede exigir a un deudor el cumplimiento de una prestación.
Por lo siguiente entendemos que la obligación es un deber; un deber de dar, hacer o no hacer, que tiene el deudor con el acreedor. Así, la obligación fiscal es el deber que el responsable fiscal tiene en favor del fisco, que es quien tiene el derecho de exigir que se cumpla. Se sabe que la obligación tributaria se relaciona directamente con el pago de un tributo, pero es solo un tipo de obligación.
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Por lo anterior, el estudio de la obligación fiscal no puede reducirse a hacer mención del deber de pagar las contribuciones, ya que existen otros tipos como la obligación de dar de hacer y no hacer o tolerar. El artículo 6 del Código Fiscal de la Federación [CFF] en su primer párrafo nos dice que las atribuciones se causan conforme se realizan las situaciones jurídicas o de hecho previstas por la ley fiscal vigente durante el lapso en que ocurran.
Entendamos que su nacimiento es muy importante, ya que nos permite determinar distintas cosas, por ejemplo, señalar de forma precisa el momento en el que nace la deuda, en qué momento surgen los deberes tributarios y determina la ley aplicable. También es importante señalar que el artículo 5 del CFF señala que las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares, excepciones, infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Otro tipo de disposiciones pueden ser interpretadas por cualquier otro método de normas.
Determinación de las Contribuciones
Cuando nace una obligación sigue la determinación de esta, podría ser llamado el cálculo y posterior declaración o entero. El artículo 6 del CFF nos dice que las determinaciones se harán conforme a las disposiciones vigentes en el momento de su causación, pero les serán aplicables las normas sobre procedimiento que se expidan con posterioridad.
Existen nacimientos de los créditos fiscales y ¿a qué nos referimos con esto?, el artículo 4 del CFF nos dice que estos son los que tienen derecho a percibir el estado u organismos descentralizados que provengan de contribuciones, aprovechamientos o de sus accesorios.
Tipos de Obligación
El objeto más frecuente y entorno del cual existen y han de cumplirse las otras, es el de dar, que está más relacionada con el pago de impuestos, no obstante, existen otras obligaciones tributarias accesorias o independientes, con contenidos diferentes. Aunque en la doctrina tradicional se dice que las obligaciones de dar son las principales y las de hacer, o no hacer y tolerar quedaban en segundo plano, con el paso de los años se ha puesto en duda esta teoría, y han cobrado relevancia lo que en el pasado se nombraban obligaciones secundarias.
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Los efectos que producen las obligaciones es la responsabilidad que genera esta para que se cumpla, pero estos varían dependiendo del tipo de obligación que se presente.
Obligación de Dar
Es la obligación tributaria principal y se considera la más importante, su objeto principal es pagar impuestos u otras obligaciones. El acreedor es por lo general el fisco y el deudor el contribuyente ya que el estado es el que tiene la facultad de recibir dichos ingresos o dependiendo de cuál sea el caso, puede exigirlos. En otras circunstancias se pueden invertir los papeles, cuando ocurre un caso de lo indebido, solicitud de devolución o indemnización, convirtiendo al fisco en deudor y el contribuyente en el acreedor.
Obligación de Hacer
Las leyes fiscales nos marcan una serie de acciones que consisten en hacer, esto hace referencia a la prestación de declaraciones, manifestaciones, avisos entre otros. Su objetivo puede consistir en varias cosas como, hacer algo, producirlo, ejecutar ya sea un bien mueble o inmueble o alguna actividad profesional. Siendo así, el deudor se compromete a realizar cualquiera de las acciones antes mencionadas que se hayan establecido esto para beneficio del acreedor dando a éste la facultad de exigir.
Un ejemplo podría ser que un carpintero (deudor) se compromete a hacer un par de escritorios para alguna empresa (acreedor). Aquí ya está la acción de “hacer” al adquirir la obligación. Otro ejemplo muy claro que nos da el artículo 18 del CFF es que estamos obligados a llevar una contabilidad que cumpla formalidades legales.
Obligación de No Hacer o Tolerar
Esta se trata de una obligación negativa, ya que el deudor está obligado a la abstención o la omisión de alguna actividad. Un claro ejemplo que está plasmado en el artículo 69 del CFF señala que el personal que intervenga en los diversos trámites relativos a la aplicación de las disposiciones tributarias estará obligado a guardar absoluta reserva en lo concerniente a las declaraciones y datos suministrados por los contribuyentes o por terceros con ellos relacionados.
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¿Quiénes son los Responsables de Determinar la Obligación?
Existen distintos casos donde el responsable de una obligación cambia dependiendo del caso que sea.
- Autodeterminación: El artículo 6 del CFF en su párrafo tercero nos dice que por regla general los contribuyentes determinan sus propias contribuciones a cargo, así que la autoridad no intervendrá en el proceso de determinar una obligación tributaria.
- Determinación de la autoridad: Aquí está estipulado por la ley, que sea la autoridad quien determine la obligación tributaria.
- Determinación Mixta: Aquí el contribuyente y la autoridad trabajan en conjunto para así poder determinar la contribución que corresponda.
Extinción de la Obligación Tributaria
Así como hay un nacimiento de la obligación tributaria, también existe una extinción. Existen distintas formas en las que se puede extinguir, la primera es de acuerdo con la extinción de obligaciones del contribuyente.
Extinción de Obligaciones del Contribuyente
Pago
Definido en palabras simples, es el cumplimiento de una obligación, se considera la mejor forma de exigir un deber jurídico, ya que lo más ideal al momento de anular una obligación es efectuándose. Realizándose el cumplimiento de tal obligación ya no hay razón para que exista. En el artículo 20 del CFF párrafo XII nos dice de qué manera se puede realizar el pago ya sea por transferencia electrónica, cheque, tarjeta de crédito o débito. A excepción de las personas morales que superen la cantidad de 1,750,000.00 y en caso de personas físicas $300,000.
Existen distintos tipos de pagos determinados por las circunstancias que se den:
- Pago en tiempo y forma: También llamado pago liso y llano de lo debido, esto hace referencia a que todo se hizo en tiempo y forma conforme a la ley.
- Pago extemporáneo: Este supuesto ocurre cuando el deudor paga después del tiempo establecido conforme a las disposiciones legales, esto es legalmente y sin objeciones. Como son deudas que no se efectuaron en el plazo establecido, se aplicarán los tres accesorios establecidos que son: Actualizaciones, recargos y multas.
- Provisional: Es el pago al ingreso sobre la renta (ISR). Este pago se realiza mensualmente a cuenta del impuesto anual del ISR conforme a la normativa fiscal del artículo 14 del CFF Las personas que realizan estos pagos son físicas y morales con actividad empresarial. Es importante que sepamos que existe una diferencia respecto a la determinación del pago anual y mensual.
- Indebido: Este supuesto ocurre cuando el contribuyente realiza algún pago sin tenerlo que hacer, no existe ninguna naturaleza para esto, simplemente es una cantidad que excede a lo que realmente tenía que pagar. Por lo regular se genera por errores aritméticos, de cálculo, duplicación de ingreso, entre otras. El artículo 22 del CFF nos marca que el contribuyente tendrá derecho a solicitar la devolución de los pagos realizados de forma indebida.
- Parcialidades: Las autoridades fiscales podrán autorizar los pagos a plazos de las contribuciones omitidas y sus accesorios, cuando sean solicitadas. Es importante saber que esto solo aplica para las contribuciones propias, tales como el ISR. El artículo 66 y 66 A del CFF lo establece, y se fijan montos, previa garantía, fechas de pagos.
- Aplicación de producto obtenido del remanente, enajenación o adjudicación: Está establecida en el artículo 194 CFF y nos dice que la autoridad fiscal tiene el poder de embarcarnos en caso de incumplimiento, con las cosas obtenidas durante el embargo se enajenan y con el resultado pagan la deuda.
- Acreditamiento: En el sistema tributario mexicano solo se encontrará aplicable dentro del impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado e impuesto especial sobre producción y servicios. Un ejemplo es que el artículo 4 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que acreditar es restar el impuesto que es acreditable a lo resultante de aplicar los valores establecidos en esta ley, la tasa varía según la situación, entonces el contribuyente tiene la obligación dar un pago disminuido y resulta una extinción de la obligación.
Caducidad
La autoridad puede verificar que los contribuyentes hayan cumplido correctamente con sus obligaciones fiscales. Pero esas revisiones tienen caducidad. Este tipo de extinción se da ya que la autoridad pierde sus facultades de revisión, caducan 5 años hacia atrás, a partir de la fecha que se hizo la declaración, está estipulado en el artículo 67 del CFF. Hay un caso especial donde dan tolerancia de 10 años atrás y esto ocurre cuando el contribuyente no esté registrado ante hacienda, no presente declaraciones, o no lleve una debida contabilidad, entre otras. Para dar más margen de tiempo a las autoridades fiscales, ya que no habrá mucha información. Esta puede suspenderse cuando la autoridad tenga pruebas para comprobar lo contrario, también puede interrumpirse por algún juicio, en caso de la muerte del contribuyente.
Existen casos muy extraños donde los contribuyentes, transcurrido el tiempo marcado en la ley, solicitan que se declare la caducidad, ya que las autoridades no han ejercido sus facultades.
Cancelación
Podemos ver en el artículo 146 A del CFF el tema de cancelación tributaria. Cuando un contribuyente no tiene solvencia o hay imposibilidad de cobro, la autoridad podrá cancelar el adeudo fiscal. Esto no deja de considerarse una deuda, así que no se puede decir que es verdaderamente una extinción, ya que, si el contribuyente en un futuro vuelve a tener solvencia económica, el fisco puede volver a cobrar lo que dejó pendiente. Simplemente es considerado así para efectos de control o de registro. También es posible que se considere incosteable y la autoridad deberá conceder la cancelación, aunque no están obligados a hacerlo.
Condonación
El segundo lo determina la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP), esta puede condonar hasta el 100% en multas, esto ocurre cuando aquellas hayan quedado firmes, que hayan sido en tiempo y forma.
Revisión Discrecional de Resoluciones
En el artículo 36 del CFF en su tercer párrafo se habla sobre que las autoridades fiscales pueden revisar de manera libre las resoluciones administrativas no favorables a una persona, que hayan sido emitidas por sus subordinados jerárquicamente y en dado caso que se demuestre que las mismas se hubieran emitido incumpliendo disposiciones fiscales, podrán, por una sola vez, modificarlas o revocarlas en beneficio del contribuyente.
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