Presentaremos, de forma somera, datos relevantes de su vida profesional, sus investigaciones contables y algunas de sus teorías contables más relevantes, desarrolladas a partir de los años cincuenta, en tiempos en que el avance de esta disciplina en Brasil apenas cumplía cinco años de evolución. El escenario contable brasileño, en ese momento, se había fundado en las bases del pensamiento europeo, particularmente, el italiano, al que Lopes estuvo vinculado durante toda su vida. Ya para esa época, José da Costa Boucinhas (1914-1993), entre otros investigadores contables, había realizado estudios en el contexto de la escuela contable norteamericana, cuyo fundamento era el utilitarismo pragmático de los sistemas de información contable.
En este trabajo, pretendemos analizar el pensamiento contable de Lopes de Sá a partir de los libros que determinaron su postura científica. El primero de ellos, Introdugáo a ciencia da contabilidade (Introducción a la ciencia contable, 1987); el segundo, Teoria do capital das empresas (Teoría del capital de las empresas, 1965), que retrata sus primeros pasos en este tema; el tercer libro, más robusto y más maduro científicamente, Teoria geral do conhecimento contábil (Sá, 1992a) □ Teoría general del conocimiento contable (Sá, 1997) □, constituye la síntesis de su pensamiento, de sus reflexiones sobre el patrimonio entendido como riqueza.
El análisis de estas obras nos permitió trazar el perfil científico de Lopes de Sá y contextualizarlo a partir de sus influencias filosóficas, particularmente, de sus relaciones con el positivismo comtiano. La teoría de las funciones sistemáticas del patrimonio (Sá, 1988, 1990, 1992a, 1998), desarrollada por el autor y publicada en esencia en 1992 con el título de Teoria geral do conhecimento contábil: lógica do objeto científico da contabilidade (traducción castellana publicada en 1997a), constituye una síntesis de todo su trabajo. Dicha teoría se conoce como neopatrimonialismo y como la primera escuela de pensamiento contable en Brasil.
Aun cuando el neopatrimonialismo se mantuvo en vigor durante casi una década de existencia y se ha considerado como la primera corriente contable genuinamente brasileña, no emergió como un mainstream (paradigma) en el escenario contable brasileño, lo que no quiere decir que no tenga su propio valor científico. Por otro lado, este tipo de influencia "masificadora" no ha ocurrido en otros países de América Latina -Argentina o Colombia, por ejemplo- (Franco Ruiz, 2018, pp. 133-161), donde los académicos han avanzado mucho en busca de alternativas más lúcidas que las pretendidas por los modelos positivistas (Watts & Zimmerman, 1978, 1979, 1986). En este sentido, tales académicos han optado por el estudio de la obra de Lopes de Sá, como es el caso de la Universidad Autónoma de Buenos Aires, que realizó su II Simposio Internacional de Teoría Contable: La Obra de Antônio Lopes de Sá (agosto/2018) y en el año 2017 realizó el primero, sobre la obra de Richard Mattessich.
En Colombia, gracias al profesor Jesús Alberto Suárez Pineda, se prepara el lanzamiento del libro sobre la vida de Lopes de Sá, con el título Antônio Lopes de Sá: filósofo de la contabilidad, por medio de un convenio de colaboración académica entre la universidades Corporación Unificada de Educación Superior (CUN), la Institución Universitaria de Envigado, la Universidad La Gran Colombia y la universidad brasileña Centro Universitário de Minas (Unipam), en el marco de la red de investigación interuniversitaria Anthos Contable. Así, se hizo inminente el estudio del pensamiento contable de Lopes de Sá, particularmente, por causa de la necesidad de reflexiones críticas sobre su Teoría general del conocimiento contable.
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La Influencia Europea y el Positivismo en Lopes de Sá
La obra de este autor tuvo una gran influencia de la cultura europea, particularmente de la italiana. Lopes se desenvolvía muy bien en todas las culturas europeas e hizo acopio de un vasto conocimiento sobre cada uno de los grandes pensadores contables, en especial, de Bélgica (Vlaemminck) y de los clásicos italianos. Sin embargo, apenas se interesó por estudiar los pensadores contables norteamericanos: como raras excepciones, citó algunos autores estadounidenses.
El positivismo puede estudiarse por lo menos desde tres perspectivas distintas:
- la perspectiva de Augusto Comte, su creador, quien considera el positivismo una doctrina filosófica, sociológica y política que consiste en la observación de los fenómenos (la observación se da de manera remota y neutra en relación con lo observado);
- la perspectiva de Milton Friedman (1953), conocida como economía positiva y defendida, en el contexto contable, por Watts y Zimmerman (1978, 1979, 1986), para quienes la firma es como una red de contratos desarrollados por el agente y por el principal; y
- la perspectiva concebida en el seno de las ciencias sociales en que "las personas no son vistas como constructoras activas de su realidad social. El objeto no es simultáneamente el sujeto. En cambio, las personas son analizadas como entidades que pueden ser pasivamente descritas de modo objetivo" Chua (1986, p. 605).
Para Chua (1986, p. 605), el positivismo se refiere a las creencias acerca de la realidad física y social (objetivismo y realismo). Es el punto de partida para el proyecto de predicciones, racionalizado en términos naturales. "Es como si el fenómeno fuese mecánico, impersonal, observable y natural" (Nepomuceno, 1996, p. 12). "El positivismo prefiere un enfoque teórico que haga superfluo el principio de la interpretación subjetiva de los hechos sociales" (Habermas, 1990, p. 138). Una distinción fundamental entre ciencia positiva y ciencia normativa es que en la primera el cuerpo de conocimiento versa sobre "lo que es" y en la segunda el cuerpo de conocimiento versa sobre "lo que debe ser" (Casta, 2000; McDonald, 1972).
Gaffikin (2006, p. 2) define esta nueva corriente neoempirista [positivismo] como si fuese una escuela inmersa en la ideología neoliberal que entrenó a sus primeros investigadores contables. El positivismo comtiano, como método auténtico de pensar las ciencias sociales, influyó en las escuelas y los investigadores contables de Europa entre las décadas de los cincuenta y los sesenta. Luego predominó un positivismo que se distingue del preconizado por Comte (Degos & Mattessich, 2011, p. 37).
En su espíritu positivo, Comte renuncia a la búsqueda de las causas, y se concentra solo en las leyes: estas son, naturalmente, las leyes de la naturaleza, sin embargo, veremos cómo la misma sociedad está inserta en la naturaleza (Hidalgo, 2012, p. 37). Las causas pueden ser íntimas, absolutas, primeras o finales. La ley, en cambio, es una relación (ley de convivencia, estática, o ley de sucesión, dinámica) que vincula cada objeto a lo que le es externo. La causa, en este sentido, busca la substancia. Los dos conceptos se refieren a lo absoluto (Hidalgo, 2012, p. 37).
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En sus lecciones comtianas, Hidalgo (2012) propone incluso que toda teoría positiva debe necesariamente basarse en observaciones; también considera que, para involucrarse en observaciones, nuestra mente se vale de una teoría. Si, al contemplar los fenómenos, no los vinculamos inmediatamente con algunos principios, no solo sería imposible combinar esas observaciones aisladas -y, en consecuencia, no se sacaría nada de ellas-, sino que tampoco seríamos capaces de retenerlas; además, en la mayoría de los casos, los hechos pasarían desapercibidos ante nuestros ojos (p. 38). Así, el método positivo comtiano no está orientado por las causas, sino más bien por las leyes que rigen los fenómenos.
... es explicar los fenómenos sociales mediante la aplicación de la metodología científica, en busca de leyes universales que sean válidas en las dinámicas humanas de todos los tiempos y sociedades [...]. Para los positivistas, es posible estudiar la sociedad y formular sus leyes de funcionamiento con la misma precisión y objetividad con que se estudia el efecto de la gravedad en los cuerpos o el movimiento de los astros del sistema solar. En este sentido, Comte establece el método positivo de investigación con base en la observación directa, la experimentación, el análisis patológico y el método comparativo (Hidalgo, 2012, lección 45 de Comte). Las leyes, por tanto, se derivan de las relaciones abstractas y constantes entre fenómenos observables; son leyes positivas que permiten formar la estructura de la filosofía positiva.
Así, para Hidalgo (2012), la necesidad de los fenómenos es una necesidad relativa; esto quiere decir que un fenómeno ocurre necesariamente, no en virtud de su naturaleza absoluta, sino cuando ocurren todas las condiciones de las cuales este depende (Hidalgo, 2012, pp. 37-38). Toda la obra de Lopes de Sá tiene que ver con conceptos de fenómenos sociales. Y los fenómenos sociales pueden percibirse por lo menos de dos maneras diferentes y antagónicas. Los fenómenos sociales pueden percibirse por medio de hechos sociales.
Durkheim (1895/1999) afirma que el método es objetivo. Raymond Aron, en la segunda parte de su libro Las etapas del pensamiento sociológico (1970), consagrada al estudio de las ideas fundamentales de la generación de sociólogos de fin del siglo XIX (Durkheim, Pareto y Weber), explica el paso al siglo XX, destacando los elementos científicos del sistema de Vilfredo Pareto que Lopes de Sá tomó como fundamento lógico de su investigación contable. Pareto categoriza los conceptos de "acción lógica" y de "acción no lógica", según la relación medio-fin que se desarrolla de manera objetiva y subjetiva en la realidad (Aron, 1970). Lógico significa que es legítimo, a partir de las definiciones formuladas o de las relaciones observadas, deducir consecuencias que resultan de las premisas.
El adjetivo experimental incluye tanto la observación en el sentido estrecho del término como la experimentación. La ciencia es experimental porque se aplica y se refiere a lo real, en cuanto origen y criterio de todas las proposiciones. Una proposición que no incluye demonstración o refutación mediante la experiencia no es científica (Aron, 1970, p. 19). La otra manera de abordar los fenómenos sociales es como si estos no pudiesen ser observados ni experimentados, o como si tampoco se pudiesen obtener conclusiones. Tal es la posición de los críticos del positivismo. Y, probablemente, uno de los primeros críticos de los positivistas y uno de los más representativos de la generación sea Antony Guiddens (1982).
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no podemos abordar la sociedad, o los 'hechos sociales', como hacemos con objetos o eventos del mundo natural, pues las sociedades solo existen en la medida en que ellas son creadas y recreadas por nuestras propias acciones como seres humanos (Guiddens, 1982, pp. 23-24). Para Guiddens, además de la reflexividad (sujeto-objeto), el mundo social es a la vez organizado, maleable e imprevisible (Hill, 1988). La diferencia entre sociedad y naturaleza está en que la naturaleza no es un producto humano, no es creada por acción humana. Si bien no la produce una persona determinada, la sociedad es creada y recreada de nuevo por los participantes, aunque no ex nihilo, en cada encuentro social. La producción de la sociedad es una realización diestra que seres humanos sustentan y "hacen ocurrir" (Guiddens, 1988, citado por Lenzi, 2006, p. 121).
El Positivismo en la Contabilidad: Dumarchey y la Teoría Positiva
Uno de los primeros trabajos de contabilidad que se basaron en el positivismo de Comte fue escrito por Jean Dumarchey (1914). Sus tres libros principales tuvieron gran éxito y el primero de ellos fue "comentado en Rusia, en Eslovenia y en Portugal (donde sería traducido)" (Michaí'lesco, 2005, p. 93). Su primera obra, titulada Théorie Positive de la Comptabilité (1914) fue considerada por Jaime Lopes Amorim (1943) una verdadera obra científica, nunca antes vista entre los franceses. La contribución de Dumarchey, según Charrier (2005, p. 114), fue el intento de construir una teoría contable que estuviera a la par de otras ciencias como la física o la química.
Así, para Nikitin (2010), Jean Dumarchey puede considerarse como el último de los autores contables franceses. A comienzos de la primera década de 1900, surge otra vertiente del positivismo comtiano, interpretada por John Neville Keynes, quien propone una lectura apropiada (más científica) para la economía política. Pero solo en los años setenta, la contabilidad norteamericana toma la teoría positiva como su fundamento científico (Power & Vangermeersch, 1996, p. 471). La palabra "positivista", según Baker (2011, p. 212), asumió una connotación diferente a finales de la década de los setenta con los trabajos de Jerold Zimmerman y Ross Watts.
La teoría positiva contable se constituye en una tentativa seria de explicar y predecir el comportamiento contable con base en los costos contractuales entre los diferentes inversionistas de la organización. Dichos costos pueden consistir en cualquier combinación de costos de transacciones, de agencia, de información, de negociaciones y de quiebra (Power & Vangermeersch, 1996, p. 471). Major (2017) nos recuerda que la investigación positiva presupone que la realidad es mucho más simple de lo que realmente parece, busca aislar relaciones entre las variables observadas en el contexto en que estas existen y las estudia de forma independiente y aislada. Con todo, dice la autora, una parte muy representativa de la comunidad académica persiste en aplicarlo (p. 23).
Lopes de Sá: Un Contable Apasionado y Polémico
Lopes de Sá se destacó por no huir de las polémicas públicas. Estaba dotado de una gran inteligencia y de una memoria prodigiosa. Era culto, magnánimo, soñador, carismático, masón y propietario de una firma de contadores. En su condición de doble nacionalidad lusitano-brasileña, fue un apasionado de la ciencia contable. Sus firmes convicciones en favor de la corriente europea del pensamiento contable lo pusieron en primera línea respecto del nuevo pensamiento contable uspiano1 (que entonces estaba muy influido por la instrumentalidad de los norteamericanos, como si fuese el florecimiento de una nueva era contable que se oponía a interpretar la contabilidad en el reducido marco de los sistemas de información y, por ende, estuviera desprovista de historia, de filosofía y de moral).
De acuerdo con su sitio web (www.antoniolopesdesa.com.br), Lopes de Sá publicó su primer artículo técnico en la Revista Paulista de Contabilidade. Sabemos -también por el citado sitio web- que Lopes de Sá, en 1963, fue invitado a exponer sus ideas en Europa, participando, en Barcelona, de un congreso dedicado al Plan de Cuentas Internacional. Realizó así su primer viaje internacional. Eran tiempos cruciales para una Europa que intentaba consolidar la profesión contable. Durante este periodo (1951-1963), la Unión Europea de Expertos Contables, Económicos y Financieros (UEC) se constituyó en un punto focal para los debates sobre una eventual unificación futura de la profesión contable en Europa.
En 1964, Lopes de Sá defendió su tesis doctoral sobre la "teoría científica del equilibrio", se graduó como doctor en Ciencias Contables de la Facultad Nacional de Ciencias Económicas y tomó el cargo de profesor adjunto de la Universidad de ...
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