La obligación de probar dependerá de la situación adquirida por las partes en un proceso. Cada una de ellas deberá probar los hechos sobre los que funda su defensa. Dicha verdad se cimienta en que las partes puedan probarse mutuamente sus afirmaciones y, para ello, corresponde a cada uno tratar de demostrarlas mediante los mecanismos y elementos que otorga la ley.
Nuestro código general del proceso, Ley 1564 de diciembre 12 de 2012, en su Artículo 168, establece que los jueces rechazarán, mediante providencia motivada, las pruebas ilícitas, las notoriamente impertinentes, las inconducentes y las manifiestamente superfluas o inútiles.
A. "Etimológicamente, prueba proviene del latín probus que significa bueno, honrado, que te puedes fiar de él". Según Carnelutti y Rocco, la expresión prueba "tiene un distinto significado en el lenguaje común y jurídico, pues prueba judicial es la comprobación, no de los hechos, sino de las afirmaciones.
Adicionalmente, no se puede pasar por alto que la valorización objetiva de la prueba está directamente ligada al debido proceso, al derecho de defensa, como elemento para poder generar justicia. En este sentido, Santofimio Gamboa expresa que "el más amplio sistema de garantías que procura, a través de la realización del derecho material, la obtención de decisiones justas, y en esa medida dentro de la variedad de elementos que lo materializan, se hallan los de ofrecer y producir pruebas y obtener decisiones fundadas o motivadas con arreglo a las pruebas legalmente obtenidas y valoradas conforme a las reglas de la lógica y la sana crítica".
Adicionalmente, es importante recordar que "la prueba Directa o también llamada prueba inmediata, es la que tiene por objeto la obtención de asertos que, al ser comparados con los contenidos en las alegaciones, permitirán comprobar la veracidad de las mismas. Son pruebas directas, en este sentido, las reguladas en las normas adjetivas.
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Principios de la Prueba
- Principio de libertad de prueba: para alcanzar la verdad concreta no se requiere la utilización de un medio de prueba determinado.
- Principio de conducencia y utilidad: se refiere este principio a la relevancia que tienen los hechos probados, si estos van a ser útiles para resolver el caso en particular.
- Principio de legitimidad: tiene que ver con alguna prohibición o impedimento que expresamente declare el ordenamiento jurídico, procesal, respecto a un medio de prueba.
Régimen Probatorio en Materia Tributaria en Colombia
El régimen probatorio en materia tributaria en Colombia fue consagrado inicialmente en el Decreto 1651 de 1961, aplicable únicamente al impuesto de renta y complementarios, y estaba dividido en dos capítulos. El primero, normas generales, en el cual se hacían precisiones acerca de los criterios para la valoración de las pruebas y la definición de la carga de la prueba respecto del contribuyente. Por último, el hoy vigente Decreto 684 de 1989, mediante el cual se expide el Estatuto Tributario, compila las normas vigentes en materia de pruebas, y en el título VI, "Régimen probatorio", se organizan en tres capítulos (Arts. 742 al 791). Esto, al final, no es otra cosa que las partes deben probar sus beneficios.
La segunda disposición se refiere a la conducencia de la prueba, es decir, que obliga al contribuyente y a la administración a verificar si frente al hecho que debe probarse, la ley tributaria o la normatividad que rige otras disciplinas específicas, como la comercial o la civil, exigen una prueba determinada para probar tal hecho, como sería el caso de los pasivos que tratándose de contribuyentes no obligados a llevar libros de contabilidad deben estar soportados en documentos de fecha cierta, lo cual indica que una prueba distinta a los documentos de fecha cierta resulta inconducente (Art.
Sin embargo, la conducencia de la prueba en el régimen probatorio tributario está normalmente determinada, no porque la ley exija una prueba específica, sino por el incumplimiento de requisitos formales. Adicionalmente, en algunos casos concretos se establece la inadmisibilidad, como es el caso de la prueba testimonial, cuando se advierte que no es aceptable para demostrar hechos que por su naturaleza suponen la existencia de documentos escritos (Art. 752 E.T.).
El Indicio como Medio de Prueba
A. Para hacer referencia a la definición de indicio como medio de prueba, tomaremos como referencia lo manifestado por los profesores Gustavo Humberto Rodríguez, Sergio García Ramírez, C. J. A. El profesor Rodríguez clasifica el indicio en tres grupos: el indicio es el hecho indiciario, el indicio es la inferencia lógica y el indicio es todo el proceso. Arenas Salazar ha dicho: "Consideramos por nuestra parte, que el indicio es el medio de prueba resultante de una operación lógica mediante la cual, a partir de una circunstancia fáctica plenamente demostrada en el proceso, se infiere la existencia de otro hecho llamado indicado.
Dentro de los programas de fiscalización que adelanta la administración de impuestos tomando como base la información exógena, encontramos: omisos declarantes, inexactos, declaraciones sombra, etc., convirtiéndose dicho insumo de información en prueba indiciaria en la determinación de obligaciones formales, en prueba indiciaria de inexactitudes cuando la información de un mismo tercero difiere su valor entre la contabilidad del investigado vs.
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Estos hechos económicos, acompañados de los documentos que acreditan su existencia y la contabilidad como resumen, son toda la información que soporta el reporte en medios magnéticos.
A manera de ejemplo: un residente colombiano incurre en gastos por USD 30.000.oo en Europa durante 60 días, cancelados con su tarjeta de crédito de un banco colombiano. Pero resulta que observando la historia del proceso que se adelanta, hace referencia a una diferencia patrimonial. Logramos así hacer dinámico el hecho, pues los USD 30.000 son gastos no deducibles que inciden directamente en la conciliación patrimonial del contribuyente, mostrándonos así un segundo hecho, el cual puede ser una renta por comparación de patrimonios.
Un ejemplo grave de indicio en materia tributaria sería: el contribuyente X no presentó declaración de renta por el año gravable 2016, puesto que consideró que no cumplía con los requisitos para estar obligado a ello. Según información exógena reportada por el banco ZZ, durante el mismo año realizó consignaciones bancarias por valor de ciento cincuenta millones de pesos ($150.000.000.oo).
Posición de la DIAN vs. Contribuyentes
No obstante ello, considero que no existe una verdad revelada, que no existe una sola posición, que la posición tanto de la administración como del juez contencioso administrativo varía dependiendo del desarrollo de los hechos, de los argumentos, de las demás pruebas allegadas al proceso. Ejemplo de la situación en mención es el caso de una contribuyente que presentó declaración de renta por el año gravable 2006. La administración de impuestos profirió requerimiento ordinario y especial y a ninguno de los dos la actora dio respuesta.
Esta sentencia es interesante porque no es la DIAN la que pretende indirectamente darle valor probatorio a los medios magnéticos; por el contrario, es un argumento de la contribuyente a su favor. Lamentablemente, para juicio de este trabajo, ni la administración de impuestos ni la sala manifestaron pronunciamiento al respecto; se limitaron a valorar el resto de fundamentos de hecho y de derecho establecidos en sede administrativa, sin dedicarle un par de párrafos a lo que rogó la actora, restándole importancia a su súplica. En esta misma línea, encontramos otra sentencia que ratifica lo planteado en el desarrollo de este trabajo.
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Por un lado, los errores de interpretación de la información exógena, lo cual ocasiona la dualidad de reporte del mismo hecho económico en varios formatos o por distintos contribuyentes, lo que genera confusión al funcionario público y acarrea un desgaste administrativo innecesario. El caso en concreto se refiere a un individuo que presentó declaración de renta por el año gravable 2007. La administración de impuestos profirió requerimiento especial, en el cual propuso adicionar ingresos, desconocer los ingresos no constitutivos de renta y de ganancia ocasional, desconocer retenciones en la fuente y aplicar sanción por inexactitud.
Para el caso que nos ocupa, la sala concluye: "La información exógena es una herramienta que permite verificar los movimientos por parte del contribuyente, que se origina en los reportes de terceras personas de los que se puede apreciar la actividad comercial de un determinado sujeto. Si bien este tipo de cruces de información son un indicio suficiente para que la DIAN inicie una investigación, no son por sí solos una prueba que la Administración pueda considerar suficiente.
Segunda: un contribuyente presentó declaración de IVA correspondiente al primer bimestre del año 2000. El actor se opuso al requerimiento especial argumentando una indebida valoración de las pruebas, pues los fundamentos de la DIAN se dan con base en la información exógena reportada por terceros.
Tercera: en esta sentencia, la sala le da valor probatorio a la información exógena y no es precisamente por la exactitud de la declaración ya presentada; por el contrario, es para determinar si existe o no la obligación de declarar, y toma como base la información exógena recaudada por la DIAN. La actora alega que no se encontraba obligada a presentar declaración de renta por el año gravable 2003, por cuanto la sociedad estaba inactiva desde el 6 de marzo del año 2003, y adjunta como prueba la resolución de cese de IVA de dicha fecha expedida por la misma DIAN y el certificado de cámara de comercio.
En esta sentencia, la contribuyente presentó declaración de renta por el año gravable 1997. la DIAN profirió requerimiento especial, en el cual adicionaba ingresos y aplicaba sanción por inexactitud. Posteriormente, la confirmó mediante liquidación oficial de revisión y luego mediante resolución. La DIAN manifestó: "La información en medios magnéticos fue una prueba completa sobre la diferencia entre los ingresos declarados por la sociedad y los informados por quienes efectuaron los pagos. El tribunal decidió que 'No había lugar a la adición de ingresos porque la DIAN no valoró la contabilidad que allegó la contribuyente junto con los certificados del revisor fiscal, y liquidó oficialmente el impuesto con base en la información de terceros, que por ser prueba testimonial no contaba con la fuerza probatoria suficiente para desvirtuar la prueba contable aportada por la contribuyente.
Al analizar las anteriores sentencias, se puede observar que no existe una sola posición, que no existe una sola línea jurisprudencial, que tanto la administración como el administrado tratan de tomar la información exógena a su conveniencia, rogando que se le dé o no valor probatorio, dependiendo de lo que se pretenda lograr y de la secuencia de los hechos.
Valor Probatorio de la Información Exógena y la Ley 1819 de 2016
Cuando el desarrollo jurisprudencial es relativamente escaso frente al tema del valor probatorio de la información exógena; cuando los pronunciamientos existentes concluían basados en el Artículo 742 del Estatuto Tributario, que es simplemente un mecanismo de control; cuando la administración de impuestos pretendía en sus argumentos darle valor probatorio a la información en medios magnéticos; cuando no existía una norma de carácter legal que dijese lo contrario, nace un artículo introducido por la Ley 1819 de diciembre de 2016, en el cual se dice que la información exógena sí tiene valor probatorio.
Así las cosas, es suficientemente claro que la administración de impuestos, sin necesidad de probar por otros medios que otorga el estatuto tributario la exactitud de los valores reportados en información exógena puede, amparada en la facultad que le otorga la ley y basada en la información que deben reportar los obligados en cumplimiento del Artículo 631 proferir la nueva figura de liquidación provisional.
Esto es sumamente interesante y sirve como fundamento para el cometido en estudio, en la medida en que, aunado a la posición cambiante del Consejo de Estado, la ley ya estima un caso en el cual la información exógena por sí sola y de manera directa posee valor probatorio.
La información exógena constituye prueba testimonial y como tal está sujeta al principio de publicidad y contradicción. Al estar sujeta a estos principios deja de ser prueba directa para convertirse en indicio, en prueba indirecta de la existencia de un hecho económico fuente de obligación tributaria. A pesar de lo anterior y de que en ocasiones se valora como prueba directa, en algunas otras como prueba indirecta, como indicio.
La existencia de hechos económicos es el nacimiento de una cantidad de obligaciones para con el Estado en materia de impuestos. Estos hechos económicos son conocidos por el sujeto activo de la obligación gracias a la información exógena, convirtiéndose en insumo determinante para la lucha contra la evasión y elusión tributaria y reduciendo así un poco la brecha de la injusticia en esta materia. Aquel que contribuye en debida forma por convicción, por principios, por compromiso consigo mismo, con su familia y su país, actúa de manera justa con la Constitución y la ley, pero si lo comparamos con aquel que evade y elude sus obligaciones tributarias, se vuelve injusto, su tarifa efectiva de impuestos es mucho más alta.