El tema referente a la aplicación e interpretación de las normas jurídicas tributarias ha sido siempre materia de controversia. Es común que abogados, contadores y fiscalistas mantengan el criterio de que las disposiciones fiscales son de interpretación estricta.
Según algunos juristas, la interpretación de leyes consiste en "establecer el sentido y alcance de la norma sancionada por el legislador para llegar a aprehender el verdadero valor de la ley, considerada como voluntad misma del Estado". En la materia fiscal en concreto, podemos concluir que todos aquellos que alguna vez han aplicado una ley fiscal, sea que hayan presentado una declaración de impuestos, un aviso al RFC, hayan calculado un pago provisional de impuestos, o hayan hecho una declaración anual, han previamente interpretado la norma fiscal correspondiente, y por consiguiente la han aplicado.
La Aplicación Estricta de las Disposiciones Fiscales
El artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación (CFF) establece que las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Como bien se comentó, este artículo establece que las disposiciones fiscales que imponen cargas a los particulares, así como aquellas que establecen excepciones, infracciones y sanciones, deben ser aplicadas de manera estricta.
La aplicación estricta asegura que se cumpla exactamente lo que la ley establece sin añadir ni quitar nada. En otras palabras, las disposiciones fiscales que determinen, por ejemplo, la tasa de un impuesto, no dará lugar a interpretación alguna, todo lo contrario, deberá aplicarse de manera estricta, conforme a la literalidad de la propia norma. Lo mismo sucede con las tarifas a las que hace alusión el artículo 152 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR).
Se considera que establecen cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa. Estas son, por tanto, las que se deben aplicar de forma estricta. Las disposiciones fiscales de esta Ley que establecen cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta.
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Métodos de Interpretación Jurídica para Normas Fiscales
Ahora bien, ya quedó establecido que las disposiciones que refieran al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa deberán aplicarse de forma estricta; sin embargo, lo que toca ahora conocer es respecto a las demás normas fiscales. El artículo 5o. del CFF también indica que las otras disposiciones fiscales se interpretarán aplicando cualquier método de interpretación jurídica. Para interpretar una disposición legal, y fiscal en nuestro caso, en la doctrina podemos encontrar tantos métodos y técnicas que es fácil perderse en ellos, ya que aparentemente no existe un orden de aplicación de los mismos, sino que puede aplicarse cualquiera de ellos.
La interpretación de las leyes fiscales realizadas por la propia administración tributaria, por el Poder Judicial, y por el legislador tienen un efecto vinculante, lo que significa que son obligatorias para los ciudadanos y entidades a las que se destinan las normas interpretadas. Entre los métodos de interpretación jurídica, podemos destacar:
Interpretación Gramatical
Este método, también conocido como argumento interpretativo exegético, se basa en el análisis literal de las palabras de la norma. Llegados a este punto, el contribuyente podrá interpretar ¿qué constituye una pequeña especie, utilizada como mascota?
Interpretación Lógica
Este enfoque busca desentrañar el sentido de la norma mediante razonamientos lógicos. Se centra en descubrir la finalidad perseguida por la norma, es decir, la causa final de la ley (ratio legis) o el espíritu del legislador. En este caso, pudiéramos encontrar la persona moral dedicada al comercio de revistas. Conforme al ya citado artículo 2-A, la enajenación de libros, periódicos y se calculará aplicando la tasa del 0% de IVA.
Interpretación Histórica
También conocido como criterio de la realidad social del tiempo en que se aplica la norma, este método se preocupa por investigar las razones y causas que motivaron la creación de la norma fiscal. Aquí cabe la siguiente hipótesis. En el año 2020 las estadísticas del INEGI muestran que más del 20% de las parejas viven en unión libre. Esto, pues prefieren tal opción a casarse por la vía tradicional debido a los altos costos que supone organizar una boda. Sin embargo, la fidelidad, honradez y lealtad mutua, no está en entredicho.
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Interpretación Sistemática
Este enfoque considera la norma como parte de un conjunto más amplio de normas. Para establecer el sentido de la disposición fiscal, es necesario atender a las relaciones que guarda con otras normas dentro del mismo sistema jurídico. En este caso, tenemos «Para la cuantificación de la base imponible, los sujetos integrantes del sistema bancario mexicano podrán deducir de la cuota los gastos por adquisición de bienes». Solamente los sujetos a que hace referencia el art. Un ejemplo práctico lo encontramos en el Art. 94 LISR último párrafo, que establece que no se considerará ingreso los servicios de comedor y comida que el patrón otorgue a su trabajador.
Criterios Normativos del SAT
Los Criterios Normativos son la interpretación institucional de la autoridad fiscal (SAT) respecto de una norma jurídica. Los funcionarios fiscales facultados debidamente podrán dar a conocer a las diversas dependencias el criterio que deberán seguir en cuanto a la aplicación de las disposiciones fiscales. Son de carácter obligatorio para las unidades administrativas del SAT, pero no para los contribuyentes. Únicamente derivarán derechos para los particulares cuando se publiquen en el Diario Oficial de la Federación, conforme al artículo 35 del Código Fiscal de la Federación, tal como sucede hoy día, publicados a través del Anexo 7 de la Resolución Miscelánea Fiscal.
Criterios No Vinculativos del SAT: Prácticas Fiscales Indebidas
Los Criterios No Vinculativos señalan las prácticas que, desde el punto de vista del SAT, son indebidas, también conocidas precisamente como prácticas fiscales indebidas (normalmente referidas a planeaciones fiscales). Es a partir del año 2004, con el incipiente uso del internet, que se dieron a conocer a los contribuyentes, en la página del Servicio de Administración Tributaria (SAT), otros criterios con el nombre de “Prácticas Fiscales Indebidas”.
Es así que al emitir la autoridad su criterio e interpretación de la norma tributaria sobre casos específicos de las disposiciones fiscales y aduaneras, el SAT considera como lesivos al fisco federal dichas prácticas desde su punto de vista indebidos. La emisión y publicación de estos criterios han tenido como finalidad alertar a los contribuyentes sobre supuestas prácticas indebidas que han sido observadas y sancionadas por la autoridad, con la intención de combatir dichas prácticas.
A partir de junio de 2006, con las reformas al Código Fiscal de la Federación, se faculta y obliga al SAT a dar a conocer criterios no vinculativos de las disposiciones fiscales y aduaneras, mismos que a partir de 2015 se conocen solo como criterios no vinculativos. Estos criterios emitidos y publicados por la autoridad fiscal tienen como finalidad desincentivar a los contribuyentes para que realicen determinada aplicación de las disposiciones fiscales que, desde el punto de vista de la autoridad fiscal, resultan “indebidas”.
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Como podemos observar, la autoridad fiscal no las califica de ilegales, sino que señala que son indebidas. Por tal motivo, podemos concluir que dichos criterios no vinculativos no son conductas ilegales realizadas por el contribuyente en cuestión, sino más bien se trata de prácticas, conductas, actos o métodos que observan en sus operaciones, o la aplicación de una idea o una interpretación o criterio del contribuyente que, a juicio de las autoridades fiscales, son indebidas, o sea, ilícitas, injustas o inequitativas, según su modo de observar en lo particular las operaciones de los contribuyentes.
Como podemos darnos cuenta del mismo nombre “Criterios no Vinculativos”, es una opinión, parecer, juicio o interpretación que en este caso la autoridad hace de las disposiciones fiscales en temas específicos que desde su punto de vista el contribuyente está interpretando y aplicando de manera no correcta, o alejado del deber según lo dispuesto en la legislación relativa, misma que no puede vincularse, es decir, sujetarlo a una obligación, sino que es una recomendación, por decirlo de alguna manera, de las cosas que debemos y no debemos hacer desde el punto de vista de la autoridad fiscal, pero sin que esté sujeta a una obligación legal. En otras palabras, los criterios no vinculativos, al carecer de un vínculo entre la autoridad y los contribuyentes, son meramente opiniones informativas sobre la interpretación que realiza el SAT de las normas fiscales y aduaneras.
La Interpretación del Contribuyente y el Rol de los Tribunales
En resumen, interpretar las leyes fiscales no es solo para la autoridad; es un derecho clave para el contribuyente. Cada persona tiene la libertad de analizar lo que dice la ley, usando la lógica o el sentido de las palabras, para entender cuánto debe pagar. Este derecho es la herramienta más importante para asegurarse de pagar lo justo y no más, dándole seguridad frente a cobros indebidos.
Podemos concluir entonces que, cuando la conducta del contribuyente sea opuesta o contraria a lo señalado en los “criterios no vinculativos”, serán solo los tribunales federales competentes, los que, en última instancia, resolverán el criterio legal a seguir sobre cada caso en particular. Cuando un contribuyente defiende su propia interpretación de la ley, obliga a que los tribunales aclaren las reglas para todos. Estas aclaraciones mejoran y actualizan el sistema fiscal, asegurando que sea más justo y se adapte a los nuevos tiempos.
Precedentes Jurisprudenciales Relevantes
La Suprema Corte de Justicia ha emitido jurisprudencia que aclara la relación entre la aplicación estricta y la interpretación de las normas fiscales:
CONTRIBUCIONES. LAS DISPOSICIONES REFERENTES A SUS ELEMENTOS ESENCIALES, AUNQUE SON DE APLICACIÓN ESTRICTA, ADMITEN DIVERSOS MÉTODOS DE INTERPRETACIÓN PARA DESENTRAÑAR SU SENTIDO. Tesis 2a /J. 133/2002, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, t. XVI, Diciembre de 2002, Página: 238.
INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS FISCALES QUE ESTABLECEN LOS ELEMENTOS ESENCIALES DE LOS TRIBUTOS. SU ALCANCE EN RELACIÓN CON LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DE LEGALIDAD TRIBUTARIA Y SEGURIDAD JURÍDICA. Si bien es verdad que el juzgador, al momento de definir los elementos esenciales del tributo, debe partir del texto literal de la norma, como exigencia lógica de su aplicación al caso concreto, ello no implica que le esté prohibido acudir a los diversos métodos de interpretación reconocidos por la ciencia jurídica. Tesis 2a./J. 26/2006, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXIII, Marzo de 2006, Página: 270.
LEYES TRIBUTARIAS. SU INTERPRETACIÓN AL TENOR DE LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 5o. DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. Conforme a lo establecido en el citado numeral, para desentrañar el alcance de lo dispuesto en las normas que establecen el sujeto, objeto, base, tasa o tarifa de una contribución y las excepciones a ésta, las respectivas disposiciones deben aplicarse en forma estricta, mientras que la interpretación del resto de las disposiciones tributarias podrá realizarse aplicando cualquier otro método de interpretación jurídica. Ante tal disposición, la Suprema Corte de Justicia considera que la circunstancia de que sean de aplicación estricta determinadas disposiciones de carácter tributario, no impide al intérprete acudir a los diversos métodos que permiten conocer la verdadera intención del creador de las normas, cuando de su análisis literal en virtud de las palabras utilizadas, sean técnicas o de uso común, se genere incertidumbre sobre su significado, ya que el efecto de la disposición en comento es constreñir a aquél a realizar la aplicación de la respectiva hipótesis jurídica única y exclusivamente a las situaciones de hecho que coincidan con lo previsto en ella, una vez desentrañado su alcance. (Novena Época. Instancia: Segunda Sala. Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo X, diciembre de 1999. Tesis: 2a. CXLII/99).
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