En principio, la contabilidad es una herramienta que genera la información cuantificable necesaria para saber la cantidad de recursos que utilizan los funcionarios públicos en la producción de bienes y servicios públicos (Lara, Chávez y Toledo, 2011). Incluso la contabilidad puede reflejar la eficiencia en el manejo de los ingresos públicos, el gasto y la deuda gubernamental mediante un sistema de registro fácil y transparente. Así, todo informe público puede revelar el origen y destino de cada recurso que se utiliza en la gestión, y todo insumo puede estar ligado a su destino.
Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público (IPSAS) como Marco Global
A nivel mundial las mejores prácticas para desarrollar información comparable en los diferentes niveles de gobierno son los IPSAS, emitidos por la Federación Internacional de Contadores (IFAC por sus siglas en inglés). El IFAC se fundó en 1977 con el propósito de lograr que los valores de integridad, transparencia y competencia fueran los ejes rectores de la profesión contable. El IFAC establece 32 IPSAS que contienen las prácticas contables de más alta confiabilidad internacional para la estructuración de información financiera de calidad. Estas normas incluyen lineamientos para la presentación de la información financiera como estados de flujo de efectivo, estados financieros e inversiones, así como también para la información gubernamental de los activos, deuda e instrumentos financieros del sector público (IFAC, 2013).
Es importante mencionar que uno de los propósitos de los IPSAS es lograr la armonización de la información contable, como lo es en el caso de los estados financieros, e inclusive llegar a una estandarización de las prácticas contables en el sector público entre los diferentes niveles de gobierno de todos los países. Por estas razones, el acatamiento de los IPSAS es considerado como el primer paso que dan todos los países interesados en comenzar un proceso de modernización de sus sistemas de información (Fuertes, 2008). Organismos mundiales como el Fondo Monetario Internacional (FMI), Banco Mundial (BM) y el Programa de Desarrollo de las Naciones Unidas consideran la adopción de los IPSAS como un paso hacia la modernización y transparencia gubernamental (Chan y Zhang, 2012). Entonces, los IPSAS aumentan la confiabilidad sobre la información financiera y fomentan la provisión de datos para la rendición de cuentas. Chan (2008) incluso cataloga la observancia de los IPSAS como un benchmark internacional para evaluar las prácticas contables gubernamentales y la rendición de cuentas en materia contable-financiera.
Si bien el IFAC es el encargado de elaborar las normas de contabilidad para el sector público, este organismo no tiene la capacidad para imponer su uso. Y sin embargo, los IPSAS son acatados por varios países (Galera y Bolívar, 2011). Algunos ejemplos latinoamericanos son Colombia, Costa Rica, Perú y Uruguay (Araya, Caba y López, 2011). En Europa, España optó por el uso de los IPSAS en 2010 como resultado de una reforma al plan general de contabilidad pública para mejorar la transparencia y la rendición de cuentas hacia sus ciudadanos (Brusca y Montesinos, 2013). En el resto del mundo, Australia, Nueva Zelanda, Reino Unido y Estados Unidos han integrado exitosamente los IPSAS a su sistema de información contable y financiera como parte de sus estrategias de modernización de la gestión pública (Fuertes, 2008; Benito, Brusca y Montesinos, 2007). La experiencia de los países que ya practican los IPSAS muestra que el resultado es la innovación y el reconocimiento de buenas prácticas contables y financieras a nivel internacional. Los países en desarrollo son los que con mayor urgencia deberían incorporar los IPSAS dentro de sus normas y prácticas contables (Benito et al., 2007).
Marco Institucional para la Gestión Financiera en Australia
La Mancomunidad de Australia se configura como una monarquía constitucional parlamentaria federal. Bajo esta forma de gobierno, la Jefa de Estado es la Reina Isabel II de Inglaterra, mientras que los asuntos nacionales de la mayor isla del mundo son dirigidos por el Primer Ministro, elegido por la coalición con mayor número de escaños en el Parlamento. Este país cuenta con un elaborado sistema ministerial, entre los que destacan los siguientes para la gestión económica y financiera:
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- Departamento de Finanzas: Este departamento asiste al gobierno en una amplia gama de políticas y planes para garantizar el cumplimiento de sus metas. Su asistencia abarca los marcos de gestión de recursos públicos, gobernanza y responsabilidad. Tiene 4 áreas de interés: Presupuesto e Informes Financieros; Servicios de Habilitación Empresarial; Servicios Comerciales y Gubernamentales; Gobernanza y Gestión de Recursos.
- Departamento del Tesoro: Este departamento es responsable de la política económica y fiscal, así como de la regulación del mercado y del presupuesto australiano.
Estudio de Caso: La Armonización Contable en México (2008-2012)
En el 2008 la aprobación de la Ley General de Contabilidad Gubernamental (LGCG, 2008) abrió un nuevo camino para la relación financiera entre los gobiernos estatales, el Distrito Federal (D. F.) y la Federación en México. Esta norma propone la creación de un sistema de información contable y financiera del sector público compatible en los 3 niveles de gobierno. El Consejo Nacional de Armonización Contable (CONAC) nace en conjunción con la LGCG como órgano encargado de la coordinación para la armonización de la contabilidad gubernamental. Sin embargo, si bien es importante analizar el caso de México a la luz de los criterios técnicos y legales que el CONAC establece, también lo es dimensionar el avance conseguido en el plano internacional. Sobre todo cuando uno de los mandatos del CONAC es atender las mejores prácticas contables.
El objetivo general de esta investigación es dar testimonio del progreso alcanzado en esta materia a raíz de la puesta en marcha de la LGCG y hasta el 2012 en las entidades federativas, el D. F. y el gobierno federal. En este trabajo se evalúa la cantidad, calidad y armonización de la información financiera publicada por las entidades federativas, el Distrito Federal y el gobierno federal durante el periodo 2008-2012, a raíz de la aprobación de la Ley General de Contabilidad Gubernamental (LGCG). Con este objetivo general en mente, y a la luz de las disposiciones implementadas por el CONAC, el primer objetivo específico de este trabajo es revisar la presencia o ausencia de la publicación de estados financieros de las entidades federativas, el D. F. y el gobierno federal tomando como referencia los requerimientos señalados por el CONAC. Además de analizar los avances a nivel nacional, se busca determinar si el camino recorrido es relevante a nivel mundial.
Metodología y Evaluación de la Información Financiera
En primer lugar, se emplean los requerimientos señalados por el CONAC y, posteriormente las Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público 1 (IPSAS por sus siglas en inglés) para evaluar la publicación de los estados financieros. Por ello, también se revisa la publicación de los estados financieros con base en los requisitos que la Federación Internacional de Contadores (IFAC por sus siglas en inglés) promueve a través de sus Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público N.° 1 (IPSAS por sus siglas en inglés). El segundo objetivo específico es analizar con detalle la ausencia o presencia de ciertos elementos contables en los reportes financieros que recomiendan los IPSAS 1, 2 y 17.
Esta segunda revisión se elabora bajo el supuesto de que -si esta es la información que las entidades federativas, el D.F. y el gobierno federal están difundiendo- representa una prueba de que la calidad que aspiran a alcanzar los servidores públicos busca satisfacer las mejores prácticas a nivel internacional. Es decir, los IPSAS son las normas que representan las mejores prácticas internacionales en la elaboración de los estados financieros. Por ello, si los gobiernos estatales, el D.F. y el gobierno federal ya están generando su información financiera de acuerdo con estos criterios será porque están interesados en construir un sistema de información capaz de mejorar el seguimiento de los recursos públicos. Así, la información financiera de calidad mejora las posibilidades de que aumente el conocimiento sobre las políticas públicas que implementan los servidores públicos.
Finalmente, en tercer lugar, se muestra el grado de avance en la armonización de la información financiera del gobierno federal, el D. F. y las entidades federativas. La armonización consiste en que todos los niveles de gobierno publiquen las mismas cuentas o elementos contables. Para este propósito se emplea el índice Herfindahl-Hirschman (IHH). Así se mide hasta qué punto los estados financieros de cada una de las entidades, el D. F. y el gobierno federal poseen las mismas partidas entre sí, tal que puedan compararse entre sí durante el periodo 2008-2012.
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Requerimientos Específicos de las IPSAS para la Armonización
Los IPSAS 1 y 2 establecen los requerimientos mínimos para la generación tanto del contenido como de la presentación de los estados financieros con la finalidad de realizar comparaciones y estar en condiciones de tomar decisiones más informadas en el ámbito financiero del sector público. Se sabe que el empleo del registro devengado o del registro de flujo de efectivo tiene implicaciones metodológicas particulares. Por lo que para comparar la información financiera entre diferentes entidades es necesario que se emplee el mismo sistema de registro, ya sea el devengado o el de flujo de efectivo. Por ello, los gobiernos deben manifestar el sistema de registro que utilizan, pues la información generada con el registro devengado no es comparable con la de flujo de efectivo. Para aquellos gobiernos que emplean el sistema de flujo de efectivo, el IPSAS 1 solicita el cumplimiento íntegro de las disposiciones emitidas principalmente para informar acerca de este sistema de registro. Esto se logra mediante la publicación del estado de cobros y pagos en efectivo. Ante la presencia de estas omisiones, el IFAC recomienda emplear el IPSAS 1 que corresponde al sistema de registro devengado y revelar voluntariamente en las «notas de los estados financieros» las políticas contables y las bases de medición empleadas para la elaboración de los estados financieros. Lo anterior, con la finalidad de que los posibles usuarios de esta información empleen correctamente estos datos para su comparación y análisis con otros gobiernos (IFAC, 2013).
Para realizar una evaluación financiera más completa, otra disposición importante es el IPSAS 17, cuya finalidad es el reconocimiento y la valuación del activo fijo (IFAC, 2013). No es difícil imaginar que contabilizar con oportunidad las necesidades de inversión en activo fijo, de los niveles de pasivo o de la deuda pública mejorará la información sobre el valor del patrimonio público con el que se cuenta para implementar políticas públicas en el país.
Resultados de la Armonización en el Caso Mexicano
Los resultados apuntan a que el sector público ha aumentado la cantidad, calidad y la armonización de la información financiera publicada durante el periodo de estudio. Los resultados del presente estudio muestran que la LGCC ha tenido un impacto aceptable en cuanto al aumento del número de estados financieros publicados por los diferentes niveles de gobierno en los últimos años. Asimismo, se encuentran avances en el grado de armonización financiera. Es decir, a partir de la promulgación de la LGCG se observan esfuerzos continuos para la generación de una nueva información financiera gubernamental armonizada, con registros contables que retraten nítidamente el pasado y que puedan ser contrastados entre diferentes niveles de gobierno a través de los años. Si los datos contables son comparables, reproducibles por terceros, suficientes y oportunos, la contabilidad gubernamental apoyará efectivamente la evaluación financiera de los resultados alcanzados por los funcionarios públicos y facilitará las proyecciones requeridas para alimentar la discusión sobre las políticas públicas que buscan mejorar el desarrollo social.
La Figura 1 muestra la frecuencia con la que cada uno de los estados financieros requeridos por el CONAC se publica durante el periodo de análisis. Se observa que el estado de situación financiera es el más publicado (87%) y el estado de pasivos contingentes es el que menos, seguido por el estado de flujos de efectivo.
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