Los artículos 41 y 42 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), comprendidos en la Sección II “Del Costo de lo Vendido” del Capítulo II “De las deducciones” del Título II “De las Personas Morales Disposiciones Generales” de la LISR, nos dan las directrices para verificar que los inventarios queden valuados para efectos fiscales y conforme a lo dispuesto por el Boletín C-4 de las Normas de Información Financiera (NIF).
En este sentido, el Artículo 41 de la LISR hace referencia a los métodos que los contribuyentes pueden optar para valuar sus inventarios, como sigue:
- Primeras Entradas Primeras Salidas (PEPS).
- Costo identificado.
- Costo promedio.
- Detallista.
Por su parte, el Artículo 82 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (RLISR) permite a los contribuyentes utilizar cualquiera de los diferentes tipos de métodos de valuación establecidos en este artículo, excepto tratándose de mercancías que tengan número de serie y tengan un valor superior a los $50,000.00, en ese caso es obligatorio el uso del método de costo identificado.
Análisis de los Métodos de Valuación de Inventarios
A continuación, se efectúa un análisis de cada uno de los métodos referidos por el Artículo 41 de la LISR.
Primeras Entradas Primeras Salidas (PEPS)
El método PEPS se basa en la suposición de que los primeros artículos en entrar al almacén o a la producción, son los primeros en salir de él, por lo que las existencias al finalizar cada ejercicio quedan prácticamente registradas a los últimos precios de adquisición, mientras que, en resultados, los costos de ventas son los que corresponden al inventario inicial producido o a las primeras compras del ejercicio.
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Para efectos fiscales esto significa que la deducción que se está llevando al costo de lo vendido, siempre será a los valores más antiguos a los que se tengan registrado el inventario que se tenga disponible para su venta.
Es conveniente destacar que el manejo físico de los artículos no necesariamente tiene que coincidir con la forma en que se valúan, y que para una correcta asignación del costo deben establecerse las diferentes capas del inventario, según las fechas de adquisición o producción.
Asimismo, el Artículo 41 en su segundo párrafo establece que quienes lleven el método PEPS, lo deberán realizar por cada tipo de mercancías de manera individual, sin que se pueda llevar en forma monetaria. Y para quienes no pueden identificar los porcentajes de deducción del costo respecto de las compras por cada tipo de mercancías, de manera individual, el Artículo 83 del RISR otorga la facilidad de determinar el costo de lo vendido como sigue:
Inventario de materias primas, productos semiterminados y terminados al inicio del ejercicio.
Más: adquisiciones de materias primas, productos semiterminados y terminados durante el ejercicio.
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Menos: inventario de materias primas, productos semiterminados y terminados al final del ejercicio.
Para ejercer esta opción, deberá levantarse un inventario de existencia al 31 de diciembre y llevar un registro de adquisiciones tanto para efectos fiscales como contables.
Costo Identificado
Conforme a la NIF C-4, este método resulta apropiado para proyectos en los cuales se puede lograr una identificación específica de los costos individuales por cada unidad producida o servicio prestado.
Y como lo señala el párrafo tercero del Artículo 41 de la LISR, este método es obligatorio para los contribuyentes que enajenen mercancías que se puedan identificar por número de serie y su costo exceda de $50,000.00; tal es el caso, por ejemplo, de la industria automotriz o enajenan vehículos de motor, o para quienes enajenan ciertas maquinarias.
En relación con esta disposición, ya existen un par de tesis que señalan que no es violatorio del principio de equidad tributario el obligar a utilizar el método de costo identificado para aquellos que enajenan mercancías con un número de serie o su costo excede de $50,000.00, dado que dicho método responde a las características propias de estas mercancías y se otorga el mismo tratamiento a todos los sujetos que se encuentran en idéntica situación.
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Costo Promedio
Como su nombre lo indica, la forma de determinar el costo de cada artículo consiste en dividir el importe acumulado de las erogaciones realizadas para la compra o producción de los artículos en cuestión, entre el número de artículos adquiridos o producidos. La NIF C-4 recomienda calcularlo periódicamente o a medida que entran nuevos artículos al inventario.
Detallista
De conformidad con la NIF C-4, el procedimiento detallista está diseñado para aplicarse en entidades que tienen una gran diversidad de productos, como pueden ser los supermercados, farmacias, tiendas de ropa, ferreterías, comúnmente conocidas como tiendas departamentales o de autoservicio, para estimar el valor de su inventario sin necesidad de hacer un conteo físico, esto por tratarse de grupos o familias de artículos homogéneos con una alta rotación y con un margen de utilidad similar entre ellos.
En este método, el importe de los inventarios es obtenido valuando las existencias a precios de venta y deduciéndoles los factores de margen de utilidad bruta, para obtener el costo por grupo de artículos, y entendiéndose como margen de utilidad bruta el importe del precio de venta asignado a un artículo disminuido de su costo de adquisición.
Por su parte, el porcentaje de margen de utilidad bruta se determina dividiendo la utilidad bruta entre el precio de venta.
Es importante tener en cuenta que para la utilización del método detallista se requiere un adecuado establecimiento y segmentación de grupos homogéneos de artículos, a los cuales se les asigna su precio de venta tomando en consideración el costo de compra y el margen de utilidad aprobado.
Para la operación de este método, es necesario cuidar los siguientes aspectos:
- Control y revisión de los márgenes de utilidad bruta, considerando tanto las nuevas compras, como los ajustes al precio de venta.
- Agrupación de artículos homogéneos.
- Control de los traspasos de artículos entre los departamentos o grupos.
- Realización de inventarios físicos periódicos para verificar el saldo teórico de las cuentas y en su caso hacer los ajustes que procedan.
Ahora bien, aquellos que lleven el método detallista y que enajenen mercancías en tiendas de autoservicios o departamentales, de acuerdo con la facilidad otorgada por la regla 3.3.3.2 de la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) para 2019, quedan exceptuados de llevar el control de inventarios perpetuos solo por aquellas mercancías que se encuentren en el área de ventas al público, siempre que el costo de lo vendido deducible, así como el valor de los inventarios de dichas mercancías, se determine identificando los artículos homogéneos por grupos o departamentos de acuerdo con lo siguiente:
Se valuarán las existencias de las mercancías al inicio y al final del ejercicio considerando el precio de enajenación vigente según corresponda, disminuido del porcentaje de utilidad bruta con el que opera el contribuyente en el ejercicio por cada grupo o departamento.
El inventario final del ejercicio fiscal de que se trate será el inventario inicial del siguiente ejercicio.
Determinarán en el ejercicio, el importe de las transferencias de mercancías que se efectúen de otros departamentos o almacenes, que tenga el contribuyente en el área de ventas al público, valuadas conforme al método que hayan adoptado para el control de sus inventarios en dichos departamentos o almacenes.
El costo de lo vendido deducible para estos contribuyentes será la cantidad que se obtenga como sigue:
- Saldo de las mercancías al inicio del ejercicio determinadas de conformidad con lo dispuesto en la fracción I.
- Más: importe de las transferencias de mercancías a que se refiere la fracción II.
- Menos: saldo de las mercancías determinadas al final del ejercicio conforme a lo señalado en la fracción I de esta.
Por su parte, y en relación con el método detallista el cuarto párrafo establece que tratándose de contribuyentes que opten por emplear este método deberán valuar sus inventarios al precio de venta disminuido con el margen de utilidad bruta que tengan en el ejercicio conforme al procedimiento que se establezca en el reglamento de esta ley, lo cual conforme al Artículo 84 del RISR consiste en determinar el margen de utilidad bruta con el que operan en el ejercicio de que se trate, por cada grupo de artículos homogéneos o por departamentos, considerando únicamente las mercancías que se encuentren en el área de ventas al público. La diferencia entre el precio de venta y el último precio de adquisición de las mercancías del ejercicio de que se trate será entonces el margen de utilidad bruta.
Finalmente, el quinto párrafo del Artículo 41 señala que, una vez elegido el método en los términos de este artículo, se deberá utilizar este durante un periodo mínimo de cinco ejercicios; siendo válido llevar un método distinto para la valuación contable de los inventarios, pero cuando los contribuyentes para efectos contables utilicen un método distinto a los señalados en este artículo, podrán seguir utilizándolo para valuar sus inventarios para efectos contables, siempre que lleven un registro de la diferencia del costo de las mercancías que exista entre el método de valuación utilizado por el contribuyente para efectos contables y el método de valuación que utilice en los términos de este artículo.
La cantidad que se determine en los términos de este párrafo no será acumulable o deducible.
Esta redacción crea cierta confusión, ya que parecería implicar que el contribuyente debe escoger sólo un método para todos sus inventarios, lo que en la práctica no sería congruente, ya que una empresa por las características de los diferentes tipos de inventarios que maneje tiene o puede normalmente usar diferentes métodos de valuación para cada uno de ellos. Por ejemplo, un distribuidor de automóviles nuevos normalmente usará el método de identificados para las unidades nuevas porque estas valen más de $50,000, pero no para los inventarios de refacciones en donde pudiera utilizar promedio, por ejemplo.
Lo que sí es un hecho es que debe mantenerse durante un periodo de cinco años el método de valuación seleccionado y, cuando con motivo de un cambio en el método de valuación de inventarios se genere una deducción, de conformidad con el último párrafo del Artículo 41 de la LISR esta se deberá disminuir de manera proporcional en los cinco ejercicios siguientes.
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