El derecho, en su constante evolución, nos desafía a reflexionar sobre cómo los criterios del poder judicial moldean la relación entre las normas y su aplicación en la realidad. A primera vista, este tema podría parecer complejo, pero es bastante interesante. Para empezar, les invito a que se pregunten: ¿Podemos utilizar la compensación civil para pagar el IVA?
El IVA, o Impuesto al Valor Agregado, es un porcentaje que todos pagamos al adquirir bienes o servicios. Este impuesto indirecto es recaudado por los vendedores y posteriormente entregado al gobierno. Por otro lado, la compensación civil, según el artículo 2185 del Código Civil Federal, ocurre cuando dos personas son deudoras y acreedoras mutuamente, extinguiendo las deudas hasta el monto de la menor. Para entenderlo mejor, imagina que tú y tu mejor amigo se deben dinero mutuamente: tú le debes $100 por una cena, y él te debe $100 por unas entradas al cine. En lugar de pagarse entre sí, ambos deciden “cancelar” esas deudas, ya que se saldan de forma recíproca.
El Debate Central: ¿La Compensación Civil como Medio de Pago o Acreditamiento del IVA?
Con esta idea en mente, surge la pregunta: ¿Es posible utilizar la compensación civil para pagar el IVA? Anteriormente se había tratado el tema del acreditamiento del IVA generado por gastos cubiertos mediante la compensación. En resumen, se analizan las causas que llevaron a los tribunales a resolver la improcedencia del acreditamiento del IVA de una operación cubierta mediante la compensación civil.
La razón es sencilla: la ley establece que el IVA debe pagarse cuando se recibe efectivamente el pago, ya sea en efectivo o en bienes. En ese contexto, la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) resolvió en ese sentido, pero no fue sino hasta el 12 de mayo de 2023 que publicó en el Semanario Judicial de la Federación la jurisprudencia de rubro:
- IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. LA COMPENSACIÓN CIVIL NO ES UN MEDIO PARA SU PAGO NI PUEDE DAR LUGAR A UNA SOLICITUD DE SALDO A FAVOR O ACREDITAMIENTO (LEGISLACIÓN VIGENTE EN LOS EJERCICIOS FISCALES 2019 Y 2020).
Esta jurisprudencia lleva el registro digital: 2026404. Cabe señalar que dicho criterio fue publicado el día 12 de mayo de 2023 en el Semanario Judicial de la Federación, que a partir de esa data es obligatorio. No obstante lo anterior, en sesión celebrada el 15 de marzo de 2023, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) estableció jurisprudencia al resolver la controversia de criterios 413/2022, determinando que la compensación civil (entre particulares) no es un medio a través del cual se pueda entender como efectivamente pagado el IVA, por lo que, la misma no da lugar a su acreditamiento.
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El Máximo Tribunal desafortunadamente concluyó que, tratándose de extinción de obligaciones civiles entre particulares mediante la figura jurídica de la compensación de adeudos, se tiene por trasladado el IVA, pero se desconoce su acreditamiento; es decir, bajo la jurisprudencia en análisis, por un lado, hay cobro y por ende pago al SAT y por el otro no hay pago ni acreditamiento de cantidad alguna. Esto último, ya que en ninguna parte de la citada legislación se determina o se señala de forma expresa cuáles son las formas de extinción de obligaciones para el cumplimiento de una obligación de pago del IVA.
Argumentos Clave Detrás del Criterio de la SCJN
Bajo esa premisa se retoman los argumentos para llegar a esa conclusión:
- La figura de compensación aplicable en el derecho civil no es un medio de pago para acreditar el IVA, por lo que no es útil para analizar la procedencia de una solicitud de devolución de saldo a favor.
- La compensación solo determina cuándo nace la obligación del IVA, pero no da lugar a su acreditamiento, porque para tal efecto debe haberse pagado efectivamente al fisco.
- La compensación, conforme a las leyes fiscales, únicamente se da en las relaciones entre los contribuyentes y la hacienda pública, no entre los primeros entre sí, pues el artículo 2192, fracción VIII, del CCF, establece la improcedencia de la compensación tratándose de adeudos fiscales.
- El impuesto que se trata debe ser cubierto en numerario o moneda nacional y no en “especie”, o mediante diversa figura legal de extinción de obligaciones, como en el caso particular, a través de la compensación.
- La fracción VI, incisos a) y b), del artículo 25 de la LIF 2019, así como el texto vigente a partir del ejercicio 2020 de los artículos 23, primer párrafo, del CFF y 6, párrafos primero y segundo, de la LIVA, prevé que los contribuyentes únicamente pueden optar por compensar las cantidades que tengan a su favor, contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio, siempre que ambas deriven de un mismo impuesto, incluyendo sus accesorios. Por lo cual, la compensación únicamente puede ser empleada para el pago de obligaciones fiscales, cuando el contribuyente tenga el carácter de acreedor y deudor de la autoridad hacendaria y no respecto de otro contribuyente.
- El artículo 2192, fracción VIII, del CCF, prevé que la figura de la compensación no tiene lugar cuando las deudas tienen relación con obligaciones fiscales y, en el caso, la legislación tributaria aplicable no la autoriza expresamente.
De la información que se dio a conocer, se advierte que la Segunda Sala de la SCJN sustenta su determinación en que la compensación sólo es una forma de determinar el momento en que se entienden por efectivamente cobradas las contraprestaciones para efectos de la causación del IVA, más no así para considerar pagado dicho gravamen como requisito para su acreditamiento, ya que en términos del Código Civil Federal (CCF) la compensación de deudas fiscales está expresamente prohibida. Dicha prohibición se encuentra establecida en la fracción VIII del artículo 2,192 del CCF, que expresamente prohíbe la compensación entre particulares cuando se trata de adeudos fiscales, es decir, existe prohibición expresa para que la compensación entre particulares (civil), pueda extinguir la obligación del pago del IVA, con independencia de si se pagó o no por alguno de ellos.
Para concluir la jurisprudencia indica que sostener que la compensación civil es una forma de pago del IVA sería tanto como confundir el momento en que nace, surge o se actualiza la obligación de pago del impuesto, con la extinción o conclusión de esa misma obligación. Esto es, equivale a dejar a la voluntad de los sujetos que prestan servicios independientes para que por vía compensación civil se extinga la obligación de pagar el IVA, supuesto este último que, además, el mismo CCF prohíbe en su artículo 2192, fracción VIII.
De conformidad con la fracción III del artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), para que sea acreditable el Impuesto al Valor Agregado (IVA), los contribuyentes deben cumplir una serie de requisitos, entre los cuales se encuentra, el que dicho impuesto se encuentre “efectivamente pagado” en el mes de que se trate; no obstante, cabe señalar que, dicha disposición legal no contempla una definición de lo que debe entenderse por el concepto “efectivamente pagado”. Esta controversia respecto a la figura de la compensación, se agrava por la carencia de la definición del concepto de “pago” en la LIVA.
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Implicaciones y Consecuencias de la Jurisprudencia
Lo anterior, evidentemente no se trata de una reforma a la LIVA, sino es una interpretación de ciertas disposiciones de dicha ley. El tema medular preocupante es que el criterio emitido por la SCJN no contempla la naturaleza de neutralidad que tiene este impuesto indirecto, que fue diseñado para incidir económicamente en el consumidor final de bienes, servicios, otorgamiento de uso o goce temporal de bienes e importación de bienes y servicios, ya que mediante dicha jurisprudencia se resuelve que, tratándose de extinción de obligaciones civiles entre particulares mediante la figura jurídica de la compensación de adeudos, se tiene por trasladado el impuesto, pero se desconoce su acreditamiento.
Es decir, conforme a la interpretación de ese máximo tribunal, en estos casos el acreedor ya cobró y el deudor no pagó, lo cual quiere decir que el acreedor tiene la obligación de enterar el IVA en su totalidad mientras que el deudor no tiene el derecho de acreditarse cantidad alguna. En este sentido, la SCJN concluyó que el pago del IVA mediante la figura de “la compensación” como forma de extinción de obligaciones, no puede considerarse como “efectivamente pagada la contraprestación”, de conformidad con el artículo 1-B de la LIVA; aunque la compensación del monto principal puede realizarse, conforme a este precedente, el IVA debe pagarse en efectivo; o de lo contrario, ese IVA pagado mediante compensación no será acreditable y, por consiguiente, se convertirá en un costo financiero para las entidades o personas que ejecuten este tipo de operaciones.
Esta es una interpretación de los artículos 1, 1-B, 5, 17 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que genera la inaplicación de la compensación civil como figura extintiva de la obligación fiscal del aludido impuesto, por lo que no da lugar a una solicitud de saldo a favor o acreditamiento. Además, exigir que el IVA se pague en efectivo asegura transparencia y claridad en las transacciones, evitando la confusión entre las obligaciones tributarias y los acuerdos privados entre partes.
Obligatoriedad y Impacto
Este precedente ya es obligatorio y no es recurrible, asimismo, tendrá un impacto considerable en la implementación de las operaciones de ciertas compañías y personas, e incluso, en algunos casos, será necesario modificar la operación del día a día, con el fin de asegurar el acreditamiento del IVA, o bien, asumir dicho impuesto indirecto como un costo financiero adicional. A partir de la fecha de publicación, este criterio es obligatorio, sin tener, desde nuestro punto de vista, efectos retroactivos en perjuicio de los contribuyentes que con anterioridad hayan determinado un saldo a favor o un IVA acreditable a través de la figura de la “compensación”, aunque la autoridad fiscal pudiera tener una interpretación diferente, lo cual es debatible.
Cuestionamientos y Puntos a Revisar
Aunado a lo anterior, este precedente genera una serie de cuestionamientos y temas por revisar a detalle tales como, entre otros:
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- ¿Existirá un pasivo no registrado, derivado del uso de la figura de compensación?
- ¿Es posible deducir el IVA que no puede ser acreditado?
- ¿Qué cambios operativos y en sistemas se pueden originar derivado de la aplicación del precedente en comento?
- Respecto a devoluciones ya obtenidas ¿podría existir el riesgo de que se traten como devoluciones parcialmente improcedentes?
- En ejercicios fiscales sujetos a revisión y éstos hayan sido concluidos sin observaciones respecto al tema en análisis ¿pueden reabrirse?
- Habrá que revisar si la determinación de la SCJN únicamente será aplicable en compensaciones que hayan efectuado los contribuyentes durante los ejercicios fiscales 2019 y 2020 como textualmente se señala en el análisis de la contradicción de criterios.
Recomendaciones
Recomendamos ampliamente, llevar a cabo el análisis del impacto de este precedente en las operaciones de los contribuyentes y, particularmente, revisar a detalle las implicaciones que se derivarían en operaciones que ya hayan realizado o estén por realizar, ya que la compensación es una figura común en materia transaccional para la extinción de obligaciones. La disposición nos obliga a analizar nuestras operaciones, revisando aquellas que se pueden prestar a confusiones con las nuevas reglas sobre compensaciones.
Se sugiere sustituir la figura y manejar estas operaciones con otras formas de pago, preferentemente intercambio de efectivo, ya sea en cheques o en transferencias. Consideramos que el criterio de la SCJN obliga a revisar este tipo de operaciones. En ese sentido, buscar un manejo por separado, evitando su compensación, de los cargos que la planta factura al distribuidor, por ejemplo, venta de refacciones con sus correspondientes bonificaciones y descuentos, de aquellos que factura el distribuidor a la planta, como puede ser el caso de las reclamaciones o los premios.
Por último, consideramos que existen elementos que no fueron analizados ni considerados por la SCJN, como es el hecho de si el criterio definido establece que la figura de la compensación como forma de extinción de obligaciones de carácter civil no es procedente como pago de una contraprestación para efectos del IVA, y por ende, el IVA generado en dicha operación debe ser considerado como no acreditable, teniendo entonces la posibilidad de definir si, a contrario sensu, las demás formas de extinción de las obligaciones, como la confusión de derechos, la remisión de deuda, o la novación, pueden considerarse como forma de pago para el IVA, y, con esto, sí le puedan dar efectos de acreditamiento en las operaciones correspondientes, utilizando dichas formas para extinguir obligaciones.
Distinción entre Compensación Civil y Compensación de Impuestos (Fiscal)
Es importante diferenciar la compensación civil de la compensación de impuestos, también conocida como compensación fiscal. La compensación de impuestos representa una forma de extinguir las obligaciones, cuando dos personas reúnen la calidad de deudor y acreedor recíproco, pero en el ámbito fiscal.
Esta facilidad de compensación es diferente a la conocida como compensación de oficio, la cual pueden llevar a cabo las autoridades fiscales de forma unilateral y donde solo notifican al contribuyente la resolución que determina la compensación realizada. Adicional, existen otras variantes del acreditamiento. Para efectos fiscales, el acreditamiento es procedente cuando el contribuyente tiene derecho a disminuir, en términos legales, las cantidades pagadas o retenidas.
La compensación fiscal se puede dar de dos maneras principales:
- A solicitud del interesado: el contribuyente lo realiza auto aplicativamente contra las cantidades que esté obligado a pagar por adeudo propio.
- De oficio: la autoridad aplica los saldos a favor de los contribuyentes contra el crédito fiscal que tengan firme.
A partir del 1 de enero de 2019 se suspendió la compensación universal para acotar dicha compensación únicamente a la aplicación de un saldo a favor contra cantidades a cargo por el mismo impuesto por adeudo propio, sin que proceda contra impuestos retenidos a terceros. La compensación fiscal puede aplicarse en los siguientes casos:
- Aquellas cantidades que hayan sido previamente negadas en devolución o cuando hayan prescrito la obligación para devolverlas.
- Aquellas cantidades que el contribuyente tenga derecho a recibir, cuando las mismas deriven de una resolución emitida en un recurso administrativo o de una sentencia emitida por un órgano jurisdiccional.
- Remanentes de saldos a favor del IVA que hayan sido acreditados previamente en términos del artículo 6 de la LIVA.
El 15 de marzo de 2023, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), resolvió que la compensación de impuestos no es un medio para considerar efectivamente pagado el Impuesto al Valor Agregado trasladado. Este criterio determina que el pago del IVA mediante la compensación de impuestos, como forma de extinción de obligaciones, no puede considerar la contraprestación como efectivamente pagada.
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