La gestión de saldos a favor es un aspecto crucial en la contabilidad fiscal. Existen diversas variantes de acreditamiento y compensación que los contribuyentes pueden aplicar para cumplir con sus obligaciones fiscales.
Conceptos Fundamentales: Acreditamiento y Compensación
Para efectos fiscales, el acreditamiento es procedente cuando el contribuyente tiene derecho a disminuir, en términos legales, las cantidades pagadas o retenidas.
La compensación de impuestos representa una forma de extinguir las obligaciones, cuando dos personas reúnen la calidad de deudor y acreedor recíproco.
Esta compensación puede presentarse de dos formas principales:
- A solicitud del interesado: el contribuyente lo realiza auto aplicativamente contra las cantidades que esté obligado a pagar por adeudo propio.
- De oficio: la autoridad aplica los saldos a favor de los contribuyentes contra el crédito fiscal que tengan firme.
Transformación de la Compensación de Impuestos: Adiós a la Universalidad
Históricamente, los contribuyentes tenían la facilidad de poder compensar saldos a favor de un impuesto federal contra saldos a cargo de cualquier otra contribución federal. Sin embargo, esta situación cambió significativamente.
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A partir del 1 de enero de 2019 se suspendió la compensación universal para acotar dicha compensación únicamente a la aplicación de un saldo a favor contra cantidades a cargo por el mismo impuesto por adeudo propio, sin que proceda contra impuestos retenidos a terceros.
Esto se derivó de la reforma a la Ley de Ingresos de la Federación, en la cual a partir del 1 de enero de 2019 se elimina la compensación universal, permitiendo únicamente compensar las cantidades que tengan a su favor contra las que estén obligadas a pagar por adeudo propio, siempre que ambas deriven de un mismo impuesto, incluyendo sus accesorios. A partir del 1 de enero de 2016 se adicionó el artículo 22-D del CFF para establecer las facilidades de comprobación con motivo de las solicitudes de devolución.
Se consideran impuestos de adeudo propio el Impuesto Sobre la Renta (ISR propio) y el Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios (IEPS). Es por esto que ya no se podrán compensar cantidades a favor contra retenciones a terceros, cualesquiera que estas sean.
La Compensación del Impuesto al Valor Agregado (IVA)
Con la reforma a los artículos 23 del CFF y 6o de la LIVA para 2020, los saldos a favor del IVA que tenga un contribuyente solo pueden acreditarse contra los saldos a cargo del mismo impuesto que se generen en meses posteriores o solicitarse en devolución, pero no es posible compensarlo contra ningún otro gravamen e incluso contra el mismo. Tratándose del Impuesto al Valor Agregado (IVA), el saldo a favor únicamente podrá acreditarse contra el mismo impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes hasta agotarlo o solicitar su devolución.
Adicionalmente, el 15 de marzo de 2023, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), resolvió que la compensación de impuestos no es un medio para considerar efectivamente pagado el Impuesto al Valor Agregado trasladado. Este criterio determina que el pago del IVA mediante la compensación de impuestos, como forma de extinción de obligaciones, no puede considerar la contraprestación como efectivamente pagada.
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Disposiciones Transitorias para Saldos de IVA Anteriores a 2019
No obstante las reformas, existen reglas transitorias para saldos antiguos. En términos de la regla 2.3.11. de la RMISC 2020, los contribuyentes pueden compensar los saldos que tengan a su favor de IVA generado a más tardar el 31 de diciembre de 2018 contra su IVA a cargo generado con anterioridad.
A través de la 6ª Resolución de Modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para 2018, en su versión anticipada, se establece una facilidad para que los contribuyentes que tengan cantidades a su favor generadas al 31 de diciembre de 2018 y sean declaradas de conformidad con las disposiciones fiscales, mismas que no se hubieran compensado o se haya solicitado su devolución, podrán optar por compensar dichas cantidades contra las que estén obligados a pagar por adeudo propio (ISR corporativo, IVA e IEPS), sin importar que no sean de la misma naturaleza. Es importante considerar que esta facilidad no aplicará contra impuestos retenidos y se estará obligado a presentar el aviso de compensación correspondiente.
Ejemplo Práctico de Compensación de Saldo de IVA Antiguo
Considérese el ejemplo de la empresa “Sillas, SA” quien en junio de 2020 se percata del adeudo de un pago mensual de IVA de agosto 2018 por un monto de $60,000.00, el cual debió pagar a más tardar el 17 de septiembre y piensa cubrir con un saldo a favor que tiene del mismo impuesto por $70,000.00, correspondiente a noviembre 2018.
Como primer punto debe calcularse la actualización y los recargos por el total del monto a cargo:
| Concepto | Importe |
|---|---|
| INPC del mes inmediato anterior en que se realiza la compensación (mayo 2020) | 106.1620 |
| Entre: INPC del mes inmediato anterior al que se debió pagar el IVA a cargo (agosto 2018) | 100.492 |
| Igual: Factor de actualización | 1.0564 |
| Concepto | Importe |
|---|---|
| Saldo a cargo | $60,000.00 |
| Por: Factor de actualización | 1.0564 |
| Igual: Saldo a cargo actualizado a la fecha de compensación | $63,384.00 |
El saldo a favor se genera con posterioridad al impuesto omitido, por lo tanto, los recargos se calculan hasta la fecha en que se determina el saldo a favor.
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| Tasa de recargos por pago extemporáneo | Importe |
|---|---|
| Septiembre | 1.47% |
| Más: Octubre | 1.47% |
| Más: Noviembre | 1.47% |
| Igual: Tasa de recargos por pago extemporáneo | 4.41% |
| Recargos por pago extemporáneo | Importe |
|---|---|
| Saldo a cargo actualizado a la fecha de compensación | $63,384.00 |
| Por: Tasa de recargos por pago extemporáneo | 4.41% |
| Igual: Recargos por pago extemporáneo | $2,795.23 |
| Crédito fiscal | Importe |
|---|---|
| Saldo a cargo actualizado a la fecha de compensación | $63,384.00 |
| Más: Recargos por pago extemporáneo | 2,795.23 |
| Igual: Crédito fiscal | $66,179.23 |
El saldo a favor se actualiza desde la fecha en que se generó y hasta su compensación en términos del artículo 23 del CFF.
Facilidad para la Corrección Fiscal mediante Compensación en Auditorías
Los contribuyentes que estén siendo objeto de una auditoría por parte de las autoridades fiscales y que como resultado de ésta les hayan determinado contribuciones omitidas, resulta importante que conozcan que pueden optar por corregir su situación fiscal a través de la facilidad de la compensación universal siempre y cuando cuenten con un saldo a favor generado de manera previa, se presente la solicitud de aplicación de saldos a favor y cumplan con el procedimiento y requisitos establecidos. Esta facilidad de compensación es diferente a la conocida como compensación de oficio, la cual pueden llevar a cabo las autoridades fiscales de forma unilateral y donde solo notifican al contribuyente la resolución que determina la compensación realizada.
Plazo para la Presentación de la Solicitud
La solicitud podrá presentarse a partir del día hábil siguiente al en que surta efectos la notificación del oficio de observaciones o bien, de que se levante la última acta parcial, y hasta dentro de los 20 días hábiles posteriores a que concluya el plazo para interponer la inconformidad contra los hechos asentados en actas o en el oficio de observaciones, según corresponda, o en su caso, se levante el acta final de visita domiciliaria. El contribuyente deberá indicar los montos y rubros por los que solicita la corrección de su situación fiscal mediante la aplicación de esta facilidad.
La autoridad ante la que se presente la solicitud podrá requerir los datos, informes o documentos adicionales que considere necesarios, dentro de los veinticinco días hábiles siguientes a aquél en que se presente la solicitud correspondiente. El contribuyente deberá dar cumplimiento a dicho requerimiento dentro de un plazo máximo de veinte días hábiles contados a partir del día hábil siguiente al que surta efectos la notificación del requerimiento, no procederá solicitud de prórroga para presentar la información y documentación solicitada y, en caso de no cumplir en su totalidad con el requerimiento, se tendrá por desistida su solicitud. El requerimiento por parte de la autoridad de datos, informes o documentos no se considera que inicia el ejercicio de facultades de comprobación.
Proceso de la Solicitud de Corrección Fiscal
La autoridad fiscal citará al contribuyente, a su representante legal y, en el caso de las personas morales a sus órganos de dirección por conducto de aquel, dentro de los veinticinco días hábiles posteriores al que se presente la solicitud de corrección fiscal en caso de no requerir información o documentación adicional, o bien, dentro de los veinte días hábiles posteriores al que se cumpla con el requerimiento correspondiente, a efecto de que acuda a sus oficinas con la finalidad de comunicarle el monto al que asciende la cantidad susceptible de aplicarse y levantará un acta circunstanciada en la cual se asiente el monto correspondiente.
El contribuyente deberá manifestar dentro de los diez días hábiles siguientes al que se levante dicha acta, si acepta o no la determinación de la autoridad, para corregir su situación fiscal mediante la aplicación de esta facilidad, en caso de que el contribuyente no realice manifestación al respecto se entenderá que no acepta la propuesta.
La autoridad informará al contribuyente el monto al que ascendió la autocorrección y se aplicará a todas las partidas por las cuales el contribuyente solicitó corregirse y se aplicará al adeudo determinado por la autoridad en el orden siguiente:
- Gastos de ejecución
- Recargos
- Multas
- La indemnización por cheques devueltos
- Adeudo principal
Si la cantidad es insuficiente para cubrir la totalidad del monto, se deberá enterar el importe restante dentro de los treinta días siguientes a aquél en que haya surtido efectos la notificación de la resolución determinante de los créditos fiscales. Las partidas no corregidas deberán pagarse o garantizarse, junto con sus accesorios, dentro de los treinta días siguientes a aquél en que haya surtido efectos su notificación.
Si la cantidad susceptible de aplicarse es mayor al monto de las contribuciones omitidas y sus accesorios determinado por la autoridad, o bien, si el contribuyente no acepta que se lleve a cabo la aplicación de la cantidad que la autoridad determine, ello no dará derecho al contribuyente a devolución o compensación alguna y en ningún caso se generarán precedentes, por lo que para su devolución o compensación deberá estar a lo establecido en las disposiciones aplicables. La presentación de la solicitud correspondiente no se considerará como gestión de cobro que interrumpa la prescripción de la obligación de devolver en términos de las disposiciones fiscales aplicables. La solicitud que presente el contribuyente para corregir su situación fiscal no constituye instancia, por lo que los actos que se emitan por la autoridad fiscal no podrán ser impugnados por los contribuyentes.
La Opción de Solicitud de Devolución
Cuando en la declaración de pago resulte saldo a favor, el contribuyente podrá acreditarlo contra el impuesto a su cargo que le corresponda en los meses siguientes hasta agotarlo, solicitar su devolución o llevar a cabo su compensación contra otros impuestos en los términos del artículo 23 del Código Fiscal de la Federación. Como mencionamos en el acreditamiento se debe evaluar la decisión de tomar la opción de la devolución, en virtud de que debe ser sobre el total, esto es, no se puede acreditar una parte y otra solicitar devolución. Cuando se solicite la devolución deberá ser sobre el total del saldo a favor.
Para verificar la procedencia de la devolución las autoridades fiscales podrán requerir al contribuyente en un plazo no mayor de veinte días posteriores a la presentación de la solicitud de devolución los datos, informes o documentos adicionales que considere necesarios y que estén relacionados con la misma. Las autoridades fiscales sólo podrán efectuar un nuevo requerimiento, dentro de los 10 días siguientes a la fecha, cuando se refiera a los datos, informes o documentos que hayan sido aportados por el contribuyente al atender dicho requerimiento.