Deducción Fiscal de Créditos Incobrables y Adquisición de Cartera Vencida en México

Los créditos incobrables son una realidad con la que muchas empresas se enfrentan en el día a día de su actividad económica. Con carácter general, cada vez que una empresa realiza una entrega de bienes o presta un servicio, emite la factura correspondiente a su cliente por dicha operación.

Cabe mencionar que las personas morales del régimen general acumulan sus ingresos al momento de facturar los bienes y/o servicios al cliente, por lo tanto, pagan sus impuestos independientemente si estas han sido cobradas o no.

Marco Legal General para la Deducción de Créditos Incobrables

El artículo 25 fracción V de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) señala que serán deducibles los créditos incobrables y las pérdidas por caso fortuito, fuerza mayor o por enajenación de bienes distintos al costo de lo vendido.

Por su parte, el artículo 27 fracción XV de la citada ley establece los requisitos que se deberán observar para poder deducir los créditos incobrables.

En el caso de pérdidas por créditos incobrables, éstas se considerarán realizadas: (i) en el mes en el que se consuma el plazo de prescripción que corresponda, o (ii) antes si fuera notoria la imposibilidad práctica de cobro.

Lea también: Definición de Marco Tributario

Existe notoria imposibilidad práctica de cobro, entre otros, en los siguientes casos:

Monto del Crédito	Requisitos de Deducción
Menores a 5,000 pesos	Se podrá deducir cuando en el plazo de un año contado a partir de que incurra en mora, no se hubiera logrado su cobro.
Excedan de 5,000 pesos pero no de 30,000 unidades de inversión (UDIS)	Se haya cumplido el plazo de un año contado a partir de que incurra en mora, no se hubiera logrado su cobro. Si son créditos contratados con el público en general, se deberá informar a las instituciones de información crediticia autorizadas respecto de dichos créditos. Si el deudor realiza actividades empresariales, se le deberá informar que se tomará la deducción del crédito por incobrable para que acumule el monto del crédito. Además, a más tardar el 15 de febrero de cada año a las autoridades fiscales a través del Portal del SAT los créditos incobrables que dedujeron el año de calendario inmediato anterior.
Mayores a 30,000 UDIS	Se deberá cumplir que el acreedor haya demandado ante la autoridad judicial el pago del crédito o se haya iniciado el procedimiento arbitral convenido para su cobro.
Cuando se compruebe que el deudor ha sido declarado en quiebra o concurso	En el caso de quiebra, debe haber sentencia que declare concluida la quiebra por pago concursal o falta de activos.

Cuando se tengan dos o más créditos con una misma persona física o moral de los antes mencionados, se deberá sumar la totalidad de los créditos otorgados para determinar si éstos no exceden del monto referido.

En términos generales la suerte principal está representada por aquellas cantidades que producen rendimientos o intereses en favor de una persona a partir de una fecha determinada.

Otro escenario en el que se puede declarar la notoria imposibilidad práctica de cobro es cuando se compruebe que el deudor ha sido declarado en quiebra o concurso.

Reforma Fiscal de 2022 y su Impacto en la Deducción

El marco legal en torno a la deducción de créditos incobrables ha sido objeto de una evolución constante, particularmente con la intención de prevenir el abuso en la aplicación de este beneficio fiscal.

Lea también: Proceso de Auditoría Legal Empresarial

Como es de su conocimiento, el día 12 de noviembre del presente año se publicó la reforma que adiciona y deroga diversas disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), Ley del Impuesto al Valor Agregado, Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, entre otros ordenamientos (la “Reforma”), misma que entrará en vigor el 1 de enero de 2022.

Es conveniente recordar que a partir del ejercicio 2022 se reformaron estos requisitos para poder hacer deducible para efectos del Impuesto Sobre la Renta las cuentas incobrables, y en específico se adicionó un requisito para efecto de deducir las pérdidas por créditos incobrables cuyo monto al día de su vencimiento sea mayor a 30,000 Udis.

Si el crédito excede de 30,000 Udis cuando el deudor obtenga resolución definitiva por parte de la autoridad competente con la que demuestre haber agotado las gestiones de cobro.

De tal forma, que desde el ejercicio fiscal 2022 los contribuyentes deben demostrar haber agotado todos los medios legales disponibles para recuperar los créditos antes de poder deducirlos.

A partir de la Reforma se modificó dicha fracción XV tratándose de los créditos cuyo monto exceda de 30 mil UDIs, toda vez que ahora se entenderá que existe notoria imposibilidad práctica de cobro hasta en tanto el acreedor obtenga una resolución definitiva emitida por autoridad competente, con la que demuestre haber agotado las gestiones de cobro correspondientes.

Lea también: Encuentra el RFC de una empresa por su nombre

Con esta modificación el legislador pretende erradicar supuestos abusos que, según lo manifestado por la autoridad en la exposición de motivos, han efectuado los contribuyentes al amparo de esta deducción.

Interpretación de "Resolución Definitiva" y "Autoridad Competente"

En primer lugar, debe analizarse el concepto de resolución, el cual, desde el momento en que el legislador presentó la exposición de motivos correspondiente, evitó restringir este tipo de decisiones únicamente a las de índole judicial. En efecto, no solo se considerarán como resoluciones definitivas aquellas emitidas por autoridades judiciales.

Sin embargo, incluso si solo se tratara de estas últimas, es importante resaltar que las resoluciones judiciales pueden ser de diferentes tipos, como decretos, autos y sentencias.

Además, de acuerdo con el contenido de la resolución, se prevé claramente que no se requiere una sentencia definitiva o firme para poder deducir las cuentas incobrables mediante el ajuste fiscal.

Por otro lado, la noción de autoridad competente también plantea sus propias interrogantes, partiendo de la premisa de que una autoridad es aquella investida legalmente para llevar a cabo diversas acciones en el marco de la función pública.

En otras palabras, conforme al principio de legalidad en su faceta estatal, se indica que las autoridades solo pueden actuar dentro de los límites expresamente establecidos por las leyes; de lo contrario, incurren en ilegalidad al asumir funciones que no les corresponden; es decir, actúan con incompetencia.

Este aspecto adquiere relevancia en el presente caso, pues las resoluciones que serán admitidas para efectos de deducción de los créditos incobrables deben ser emitidas por una autoridad competente, es decir, reconocida por el Estado para tal fin.

En resumen, aunque la técnica legislativa aspiró a abarcar todo tipo de escenarios, la falta de precisión en la definición de lo que constituye una resolución definitiva o una autoridad competente resulta evidente. Por tanto, se hace necesario analizar meticulosamente cada caso y verificar qué autoridad emitió una determinada resolución para determinar su competencia, así como establecer si dicha resolución es definitiva conforme a la ley.

Mayor Rigor y Sanciones por Parte del SAT

En los últimos años, la interpretación jurídica y los criterios administrativos en torno a la deducción de créditos incobrables han experimentado ajustes importantes. Esto ha tenido un impacto directo en las políticas fiscales y contables de las empresas, ya que los requisitos se han vuelto más estrictos y específicos.

El SAT, en conjunto con diversas resoluciones judiciales, ha impuesto un mayor rigor a las empresas para demostrar la incobrabilidad de los créditos. Antes de la implementación de estos criterios, las empresas tenían más flexibilidad para justificar que un crédito era incobrable.

La jurisprudencia emitida por los tribunales fiscales ha indicado claramente que no es suficiente con demostrar que un deudor ha dejado de pagar o que la empresa considera el crédito como incobrable. Se requiere una serie de pasos formales, como la interposición de una demanda judicial o la implementación de un proceso de cobranza exhaustiva.

El SAT ha emitido criterios normativos adicionales en los últimos años para especificar cómo debe llevarse a cabo la deducción de créditos incobrables. En un esfuerzo por aclarar qué se considera un crédito incobrable, el SAT ha reforzado su criterio de que, en el caso de grandes deudas (más de 30,000 UDIs), es necesario contar con una resolución judicial definitiva que confirme la imposibilidad de recuperar el crédito.

El SAT también ha emitido criterios para identificar y sancionar la simulación de créditos incobrables. Se ha detectado que algunas empresas deducen deudas que, en realidad, nunca existieron o que fueron simuladas con el objetivo de reducir la carga tributaria.

A lo largo de los últimos años, el SAT ha mejorado significativamente sus procesos administrativos para revisar y auditar la deducción de créditos incobrables. Las autoridades fiscales han comenzado a usar nuevas tecnologías y herramientas de análisis de datos que les permiten identificar patrones irregulares o inconsistencias en las deducciones de créditos incobrables.

El impacto más directo de la evolución en la jurisprudencia y los criterios del SAT es el aumento de sanciones y penalizaciones para las empresas que no cumplan con los requisitos para deducir créditos incobrables. Las sanciones no solo incluyen el rechazo de la deducción, sino también multas considerables, recargos por impuestos no pagados y, en casos extremos, la posibilidad de enfrentar acciones legales.

Fiscalidad para Empresas que Adquieren Cartera Vencida

Las personas morales residentes en el país que adquieran créditos vencidos incluidos en un contrato de enajenación de cartera, cuya titularidad haya sido de una institución de crédito o de una organización auxiliar de crédito, podrán deducir en los términos de esta regla los pagos efectivamente erogados para la adquisición de dicha cartera, siempre que además de reunir los requisitos que establecen las disposiciones fiscales para las deducciones, cumplan con lo siguiente:

1. Que el contrato de enajenación de cartera lo celebren con instituciones de crédito, con fideicomisos cuyo fideicomisario sea el Instituto para la Protección al Ahorro Bancario (IPAB) o con el Fideicomiso Liquidador de Instituciones y Organizaciones Auxiliares de Crédito (FIDELIQ) cuando actúe por cuenta propia o por mandato del Gobierno Federal como agente del Fideicomiso de Recuperación de Cartera (FIDERCA), del FIDEREC-Banjército, del Banco Nacional de Comercio Interior (BNCI), del Banrural o del Bancomext.
2. Que se dediquen exclusivamente a la adquisición, administración, cobro y venta de cartera.
3. Que lleven registros contables por cada contrato de enajenación de cartera y que lo señalado en esta regla lo apliquen de manera individual por cada contrato, sin consolidar los resultados con otros contratos para los efectos del ISR.
4. Que la enajenación por parte de la institución de crédito o de los fideicomisos a que se refiere la fracción I de esta regla, cumpla con lo establecido en la LIC y las Disposiciones de Carácter General Aplicables a las Instituciones de Crédito, publicadas en el DOF el 2 de diciembre de 2005 y sus modificaciones.
5. Que no determine su resultado fiscal en los términos del Título II, Capítulo VI la Ley del ISR.
6. Que cuando se trate de cartera vencida, esta se encuentre registrada como tal en la contabilidad de la institución de crédito o de la organización auxiliar de crédito, al momento de su enajenación, de conformidad con el Anexo 33 de las Disposiciones de Carácter General Aplicables a las Instituciones de Crédito, publicadas en el DOF el 2 de diciembre de 2005 y sus modificaciones. En el caso de que la cartera sea enajenada por los fideicomisos a que se refiere la fracción I de esta regla, se considerará vencida si al momento de la venta cumple con las disposiciones de las mismas circulares.
7. Que realicen la deducción a que se refiere esta regla conforme a lo siguiente:
   1. Los pagos efectivamente erogados por la adquisición de la cartera vencida se deducirán en el ISR, a partir del ejercicio en el que se adquirió la cartera, hasta por el equivalente de una tercera parte del valor efectivamente erogado por la cartera vencida adquirida, en cada ejercicio. Asimismo, a partir del ejercicio siguiente a aquel en que se adquirió la cartera los contribuyentes ajustarán la deducción correspondiente al ejercicio de que se trate multiplicándola por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en que se adquirió la cartera y hasta el último mes de la primera mitad del periodo durante el ejercicio por el que se efectúa la deducción. Tratándose de ejercicios irregulares, la deducción correspondiente se efectuará en el por ciento que represente el número de meses completos del ejercicio, contados a partir del mes en que fue adquirida la cartera vencida, respecto de doce meses. Cuando la cartera se adquiera después de iniciado el ejercicio, esta deducción se efectuará con las mismas reglas que se aplican para los ejercicios irregulares. Cuando sea impar el número de meses comprendido en el periodo en que se adquiera la cartera, se considerará como último mes de la primera mitad de dicho periodo, el mes inmediato anterior al que corresponda la mitad del periodo.
   2. La persona moral adquirente de la cartera vencida no podrá aplicar lo establecido en el artículo 44 de la Ley del ISR respecto de los créditos vencidos adquiridos y acumulará en su totalidad el importe recuperado de los créditos, incluyendo el principal e intereses, sin deducción alguna, cuando el importe se recupere en efectivo, en servicios o en bienes. Tratándose de bienes, el ingreso será por el monto del valor de su avalúo a la fecha en que se reciban. Cuando se trate de servicios, el ingreso será el valor de la contraprestación pactada o el que hubieran pactado partes no relacionadas en operaciones comparables, el que resulte mayor.
   3. Para los efectos de calcular el valor del activo en el ejercicio se sumará el promedio del monto efectivamente erogado por la adquisición de la cartera vencida, el cual se determinará conforme a lo siguiente: El monto pendiente de deducir al inicio del ejercicio en el ISR de los pagos efectivamente erogados por la adquisición de la cartera vencida, determinado conforme a esta regla, se actualizará desde el mes en que se adquirió la cartera y hasta el último mes de la primera mitad del ejercicio por el que se determina el impuesto. No se actualizará el monto efectivamente erogado en el ejercicio correspondiente a adquisiciones de cartera vencida. El saldo actualizado en los términos del párrafo anterior se disminuirá con la mitad de la deducción anual determinada en los términos de esta regla. Cuando la cartera se adquiera con posterioridad al primer mes del ejercicio, el valor promedio de la misma se determinará dividiendo el resultado obtenido en el párrafo anterior entre doce y el cociente se multiplicará por el número de meses contados a partir del mes en que se adquirió la cartera.
   4. Cuando los créditos vencidos sean reestructurados por el adquirente, los intereses devengados generados a partir de la reestructuración se acumularán conforme se devenguen en cada uno de los meses del ejercicio, sin considerar los créditos reestructurados en el ajuste anual por inflación a que se refiere el artículo 44 de la Ley del ISR.
   5. La cartera vencida cuya adquisición haya sido deducida en términos de esta regla no se podrá deducir con posterioridad bajo ningún concepto, aun cuando se considere incobrable o cuando su enajenación genere una pérdida.
   6. Tratándose de cartera vencida de créditos otorgados a personas físicas que estén excluidos de la exención del IVA, en los términos del artículo 15, fracción X, inciso b), segundo y tercer párrafos de la Ley del IVA, en lugar de aplicar durante el ejercicio la deducción establecida en el inciso a) de esta regla, se podrá deducir en el ejercicio hasta un monto equivalente a la mitad del valor efectivamente erogado en la adquisición de dicha cartera.

Se entenderá que las personas morales se dedican exclusivamente a la adquisición, administración, cobro y venta de cartera, cuando los ingresos obtenidos por dicha actividad en el ejercicio representen cuando menos el 95% de sus ingresos totales. Se entiende que los ingresos para los efectos de este párrafo no incluirán los intereses distintos de aquellos que provengan de la cartera de crédito adquirida.

Asimismo, para los efectos del primer párrafo de esta regla, se entenderá que los pagos han sido efectivamente erogados cuando hayan sido pagados en efectivo, en cheque librado por el contribuyente o mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa.

En caso de que el contrato de compraventa incluya créditos que no hayan sido registrados como vencidos de conformidad con el Anexo 33 de las Disposiciones de Carácter General Aplicables a las Instituciones de Crédito, publicadas en el DOF el 2 de diciembre de 2005, y sus modificaciones, dichos créditos no estarán a lo señalado por esta regla y deberán sujetarse a las demás disposiciones fiscales. En este caso, en el contrato de compraventa que se celebre con el enajenante de la cartera se deberá especificar de manera separada el monto de la contraprestación pactada por los créditos considerados como cartera vencida y por los que integran la cartera vigente. Asimismo, en este último supuesto, deberán identificarse los créditos considerados como cartera vencida y como cartera vigente, y registrarse individualmente. Dicho registro formará parte de la contabilidad y deberá conservarse a disposición de las autoridades de conformidad con las disposiciones fiscales.

Las personas morales que obtengan el derecho de cobro sobre intereses y principal generados por cartera vencida transferida para su administración y cobranza, de las instituciones de crédito o de los fideicomisos a que se refiere la fracción I de esta regla de acuerdo a las mismas disposiciones del Banco de México y de la CNBV, podrán deducir el monto de los pagos efectivamente erogados para la obtención de dicho derecho, siempre que se cumplan los requisitos que para las deducciones establecen las disposiciones fiscales y los específicos establecidos en esta regla. Dicho monto podrá deducirse en el ISR mediante la aplicación en cada ejercicio, hasta por el equivalente de una tercera parte del valor efectivamente erogado en cada ejercicio. Asimismo, a partir del ejercicio siguiente a aquel en que se obtenga el derecho de cobro, los contribuyentes ajustarán la deducción en el ejercicio de conformidad con la fracción VII, inciso a) de esta regla.

tags: #deducción #créditos #incobrables #empresas #compra #cartera