En este artículo con contenido actualizado te contamos cómo funcionan las infracciones y sanciones tributarias. Las infracciones tributarias pueden traernos importantes quebraderos de cabeza. No obstante, muchos contribuyentes no acaban de tener claro en qué consiste una infracción tributaria. Confunden, por ejemplo, la multa con el pago de la deuda tributaria liquidada por la inspección o todo incumplimiento de la ley con una infracción. El delito se reserva para los supuestos más graves.
Concepto de Infracción Tributaria y Principios Aplicables
Lo primero que debemos tener claro es que no cualquier incumplimiento de la ley tributaria comporta una infracción. Las acciones u omisiones contrarias a la ley deben estar tipificadas y sancionadas por una norma con rango de ley.
Hay casos en los que no hay responsabilidad por una acción u omisión tipificada por la ley. Entre ellos, destacan aquellos en los que nos amparamos en una interpretación razonable de la norma.
Las sanciones no son retroactivas. No nos pueden sancionar por algo que haya sido sancionable por una reforma legal que haya entrado en vigor después de la acción u omisión. También hay que recordar que la presunción de inocencia es un derecho fundamental garantizado por el artículo 24.2 de la Constitución Española.
La Ley General Tributaria establece que la Hacienda pública puede imponer una sanción cuando se cometa infracción tributaria, por acción u omisión, si se aprecia la existencia de culpabilidad, siempre que ésta se encuentre contemplada y sea sancionable como tal en esa Ley o en otra.
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Diferentes leyes pueden tipificar infracciones administrativas tributarias. Un ejemplo de ello son las recogidas en la Ley Orgánica de Represión del Contrabando.
Las infracciones tributarias deben tener como característica el principio de culpabilidad. Respecto a la sanción, las infracciones también se informan del principio constitucional non bis in idem, así se ha establecido en criterio jurisprudencial.
Clasificación y Tipos de Infracciones Tributarias
Las propias normas que tipifican cada infracción establecen cuándo es leve, grave o muy grave. Los criterios de graduación de las sanciones incluyen la comisión repetida y el perjuicio económico para la Hacienda Pública. Se compara la base de la sanción con el importe total que debió ingresarse en la autoliquidación o por declaración adecuada del tributo o devolución inicial.
A continuación, se presentan diversos tipos de infracciones tributarias, con base en la Ley General Tributaria y el Código Fiscal de la Federación, que ilustran la casuística de las mismas:
Infracciones según la Ley General Tributaria (LGT)
La siguiente tabla resume algunas de las infracciones tributarias más comunes tipificadas en la LGT, su calificación y ejemplos de sanción:
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| Artículo LGT | Tipo de Infracción | Descripción | Calificación | Sanción (Ejemplo/Notas) |
|---|---|---|---|---|
| Art. 191 | Dejar de ingresar deuda tributaria | Infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera resultar de una autoliquidación. (Ejemplo: rentas no declaradas ni contabilizadas por un total de 20.000 euros, ocultación). | Leve, Grave o Muy Grave | Según el perjuicio económico y ocultación. |
| Art. 192 | Incumplir obligación de presentar declaraciones | Infracción tributaria por incumplir la obligación de presentar de forma completa y correcta declaraciones o documentos necesarios para practicar liquidaciones. Se aplica a los casos en que la Administración liquida (ej. impuesto sobre sucesiones). | ||
| Art. 193 | Obtener indebidamente devoluciones | Infracción tributaria por obtener indebidamente devoluciones. La calificación como leve, grave y muy grave y las sanciones son las mismas que en el artículo 191. | Leve, Grave o Muy Grave | Según el perjuicio económico. |
| Art. 194 | Solicitar indebidamente devoluciones, beneficios o incentivos fiscales | Se produce siempre que se omitan datos relevantes o se incluyan datos falsos y no procedan las sanciones por las infracciones de otros artículos (191, 192, 194.1 ó 195). | Grave | (Ejemplo: emisión de facturas falsas por 50.000 euros sobre un total de 200.000 euros). |
| Art. 195 | Determinar partidas a compensar o deducir indebidamente | Infracción grave por determinar partidas a compensar o deducir en la base imponible o en la cuota o créditos tributarios aparentes. | Grave | |
| Art. 198 | No presentar en plazo autoliquidaciones o declaraciones | Sin perjuicio económico. Declaraciones censales, comunicación de representante, declaraciones de suministro de información (Art. 93 y 94 LGT). Incumplir la obligación de comunicar el domicilio fiscal o su cambio. | Leve | Sanción pecuniaria fija de 200 euros. |
| Art. 198 | Presentar declaraciones incompletas, inexactas o con datos falsos | Infracción grave por presentar autoliquidaciones o declaraciones incompletas, inexactas o con datos falsos. Incluye declaraciones censales. | Grave | Multa pecuniaria fija de 200 euros por dato (no monetario), o 500 euros si el porcentaje es inferior al 10%. |
| Art. 200 | Incumplir obligaciones contables y registrales | Infracción tributaria por incumplir obligaciones contables y registrales. | Grave | Multa pecuniaria fija de 150 euros. |
| Art. 9 (facturación) | Incumplimiento de requisitos de facturación | Incluye falta de expedición o conservación de facturas, justificantes o documentos sustitutivos. O expedición con datos falsos o falseados. | Grave o Muy Grave | 2% por falta de expedición/conservación. |
| Art. 10 (NIF) | Incumplimiento de deberes en relación con el NIF | Incumplimiento de deberes de entidades de crédito, o de otros obligados. O comunicar datos falsos en solicitudes de NIF. | Grave, Leve o Muy Grave | |
| Art. 203 | Resistencia, obstrucción, excusa o negativa | Infracción tributaria por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria. Incluye no atender requerimientos, no aportar documentos, no comparecer o negar la entrada. | Desde 150 euros hasta 3% de la cifra de negocios (con mínimos y máximos). | |
| Art. 204 | Incumplir el deber de sigilo | Infracción tributaria por incumplir el deber de sigilo exigido a los retenedores y a los obligados a realizar ingresos a cuenta. | Grave | 300 euros por cada dato o conjunto de datos. |
| Art. 206 | Incumplir obligación de entregar certificado de retenciones | Infracción tributaria por incumplir la obligación de entregar el certificado de retenciones o ingresos a cuenta. | ||
| Ejemplo Práctico Art. 13 | Comunicación incorrecta de datos por empleado | Un empleado por cuenta ajena comunica de forma incorrecta los datos a su pagador, practicándole éste una retención del 10% frente al 15% que le hubiese correspondido en base a los datos correctos. | Muy Grave | Asciende a: [40.000 (15% - 10%)] x 150% = 3.000. |
Infracciones según el Código Fiscal de la Federación (México)
El presente artículo aborda desde una perspectiva general las infracciones tributarias en México. La legislación tributaria mexicana no da una definición legal de la infracción tributaria; no obstante, el título IV, intitulado "De las infracciones y delitos fiscales", del Código Fiscal de la Federación, regula las reglas generales para el establecimiento de las infracciones. Doctrinalmente, la infracción se puede definir como el incumplimiento de las obligaciones tributarias sustantivas y formales, consistente en un hacer o un no hacer, cuya consecuencia es la aplicación de una sanción tributaria.
Las infracciones que regula el Código Fiscal de la Federación incluyen, entre otras:
- Omisión de contribuciones por error aritmético (artículo 78).
- No solicitar la inscripción al Registro Federal de Contribuyentes o hacerlo extemporáneamente (artículo 79, fracción I).
- No presentar solicitud de inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes a nombre de un tercero, cuando legalmente esté obligado a ello, o hacerlo extemporáneamente (artículo 79, fracción II).
- No presentar avisos al registro o hacerlo extemporáneamente (artículo 79, fracción III).
- No citar la clave del registro o utilizar alguna no asignada por la autoridad fiscal en las declaraciones, avisos, solicitudes, promociones y demás documentos que se presenten a las autoridades (artículo 79, fracción IV).
- Autorizar actas constitutivas de fusión, escisión o liquidación de personas morales sin inscribirse en el Registro Federal de Contribuyentes (artículo 79, fracción V).
- Señalar otro domicilio fiscal en el registro (artículo 79, fracción VI).
- No asentar o asentar incorrectamente el Registro Federal de Contribuyentes de los socios en actas de asamblea (artículo 79, fracción VII).
- No asentar o asentar incorrectamente el Registro Federal de Contribuyentes en escrituras públicas (artículo 79, fracción VIII).
- No verificar la clave del Registro Federal de Contribuyentes (artículo 79, fracción IX).
- No presentar declaraciones, solicitudes, avisos o constancias (artículo 81, fracción I).
- Presentar declaraciones, solicitudes y avisos con errores (artículo 81, fracción II).
- No pagar contribuciones dentro del plazo, salvo que el pago sea espontáneo (artículo 81, fracción III).
- No efectuar pagos provisionales de una contribución (artículo, fracción IV).
- No presentar aviso de cambio de domicilio, salvo que sea en forma espontánea (artículo 81, fracción VI).
- No presentar información de las razones por las cuales no se determinó el impuesto (artículo 81, fracción VII).
- No proporcionar información requerida en su plazo (artículo 81, fracción IX).
- No proporcionar información relativa a los clientes, respecto a la impresión de comprobantes (artículo 81, fracción X).
El Procedimiento Sancionador y la Defensa del Contribuyente
El procedimiento sancionador autónomo es, en definitiva, una garantía para el obligado tributario afectado. Sin embargo, esta garantía consume tiempo y recursos. En algunas situaciones puede convenir cerrar antes un acta con acuerdo o renunciar a la tramitación separada de ambos procedimientos.
Se establece la posibilidad de una tramitación abreviada del procedimiento sancionador, la cual podrá llevarse a cabo cuando, al tiempo de iniciarse el expediente sancionador, se encontrasen en poder del órgano competente todos los elementos que permitan formular la propuesta de imposición de sanción, la cual se incorporará al acuerdo de iniciación. El plazo para la conclusión del procedimiento sancionador será de seis meses desde la notificación del acuerdo de inicio, entendiéndose concluido en la fecha en que se notifique el acto administrativo de resolución del mismo. La resolución que ponga fin al procedimiento sancionador podrá ser objeto de reclamación o recurso independiente.
Un buen abogado o asesor fiscal te ayudará a no dar pasos en falso. Lo ideal es que ya esté colaborando contigo antes de iniciarse toda actuación de Hacienda. Si no es así, lo mejor sería que hayas contactado con él cuando comenzó el procedimiento de inspección, comprobación o verificación o, en todo caso, antes de decidir si se firma un acta con acuerdo, conformidad o disconformidad.
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Es muy probable que, con anterioridad, haya habido casos semejantes al tuyo. Este historial previo puede servirte de guía sobre cómo va a evolucionar tu procedimiento del expediente sancionador. Te dará ideas sobre qué argumentos presentar en cada fase y te brindará una expectativa. La jurisprudencia del Tribunal Supremo marca el final previsible del camino.
Aquí es importante ver los principios que pueden inspirar una decisión. No siempre encontrarás criterios asentados sobre casos muy similares al tuyo. Es interesante volcar en ellas los principales argumentos para tu defensa. Ten en cuenta que la Administración deberá responderte. Esto te servirá de punto de referencia para futuros recursos administrativos y judiciales. Sin embargo, no olvides que tras esos recursos la situación puede ser más favorable para ti.
Un expediente sancionador implica un importante intercambio de documentos. Asegúrate de que todos los documentos están en orden. Debes analizar si se cumplen los plazos y si todos los procedimientos siguen su secuencia. Los recursos no solo se interponen. Antes de ello, es conveniente analizar cuál será la estrategia. Esta visión te permitirá anticipar los medios que necesitarás durante todo el camino. Además, en cada etapa te facilitará el planteamiento de medidas de corrección.
Naturaleza Jurídica de la Infracción Tributaria y Distinción con el Delito Fiscal
El ilícito tributario es la vulneración de las normas tributarias mediante una conducta antijurídica, la cual puede consistir en la omisión de actos ordenados o en la ejecución de los prohibidos por la ley; este comportamiento podrá ser retribuido con sanciones administrativas, penales o civiles, de acuerdo con la política legislativa del sistema jurídico en que se ubique el ilícito tributario.
En la doctrina extranjera, parece que no existe mayor problema sobre este punto, ya que el ilícito tributario podrá tipificarse como infracción o delito, debido a que ontológicamente no existe diferencia entre las infracciones administrativas y los delitos fiscales; la distinción dependerá del grado de protección que desee darle el legislativo al interés jurídico tutelado.
Algunos autores han planteado la posibilidad de tipificar el fraude a la ley como ilícito tributario. En este sentido, el Código Fiscal de la Federación no indica expresamente qué debe entenderse por fraude a la ley, a diferencia de otros cuerpos legislativos, como el español, en que la Ley General Tributaria ha introducido como novedad la noción de conflicto en la aplicación de la norma tributaria. En su artículo 24, dicha ley indica: "Para evitar el fraude de ley se entenderá que no existe extensión del hecho imponible cuando se graven hechos, actos o negocios jurídicos realizados con el propósito de eludir el pago del tributo, amparándose en el texto de las normas dictadas con distinta finalidad, siempre que se produzcan un resultado equivalente al derivado del hecho imponible. El fraude de ley tributaria deberá ser declarado en expediente especial en el que se dé audiencia al interesado."
En comparación, el artículo 5o. del Código Fiscal de la Federación señala expresamente que las normas que establezcan cargas y delitos serán de interpretación estricta, lo que significa que no se permitirá la interpretación análoga de estas normas con el ánimo de poder asimilar ciertos recursos o conductas para que el juzgador indique que se trate de un fraude a la ley tributaria.
Mientras que algún sector de la doctrina sostiene que las conductas más graves deben tipificarse como delitos fiscales, otra corriente doctrinal considera que por su gravedad, el ilícito tributario puede ser contemplado como infracción y delito, en tal sentido, se habla de tipos legales "mixtos" o "ambivalentes". Este último fenómeno se observa en la legislación tributaria mexicana, en el que no aparece un ámbito perfectamente diferenciado entre las infracciones administrativas y los delitos fiscales, por tanto, una misma conducta puede ser tipificada como infracción y delito, y ser sancionada por multa y con pena privativa de la libertad.
Aunque en una primera aproximación esto no genera dificultad, en la práctica puede suceder que el sujeto infractor, por una misma conducta, sea responsable penalmente pero no así administrativamente, de lo cual surge una importante incompatibilidad en ambos procesos, que genera inseguridad jurídica para el infractor. Al respecto, nuestro más alto tribunal resolvió en pleno, durante la quinta época, que "no es exacto que los procedimientos administrativos y judiciales puedan ser independientes, cuando se trata de un delito fiscal, puesto que los derechos y las penas pecuniarias que de esos delitos se derivan, no puede cobrarlos la autoridad administrativa, sin que la judicial haya declarado previamente la existencia del delito; pues el cobro de las responsabilidades no pueden hacerlo las autoridades administrativas, sin justificar la existencia del delito, ante la autoridad judicial, y sin que ésta dicte su fallo".
Por otro lado, la distinción entre los dos procedimientos proviene de tiempo atrás, con el antecedente del Jurado de Penas Fiscales, creado por la Ley para la Calificación de las Infracciones a las Leyes Fiscales y la Aplicación de Penas Correspondientes del 8 de abril de 1924. Los actos emitidos por el jurado eran actos administrativos correspondientes a las sanciones tributarias. También, al jurado le correspondía conocer en revisión las multas que habían sido impuestas por las oficinas recaudadoras.
Posteriormente, con el decreto de 12 de mayo 1926, el jurado cambió de denominación a Jurado de Infracciones Fiscales; asimismo, se modificó su competencia, con lo cual conocería únicamente de la revisión a las sanciones administrativas derivadas de infracciones a leyes fiscales. A la postre, el Código Fiscal de la Federación publicado en el Diario Oficial el 31 de diciembre de 1938, que entró en vigor el 1o. de enero de 1939, recogió de forma rudimentaria las sanciones administrativas, las cuales fueron copiadas de la Ley General sobre Percepciones Fiscales de la Federación, publicada el 31 de diciembre de 1937.
Las infracciones tributarias pueden ser de daño o de peligro; las primeras se refieren al incumplimiento de una obligación sustantiva que produce una lesión inmediata y directa al bien jurídico protegido por la ley tributaria, que es el erario. Las segundas vulneran las obligaciones formales, tales como la falta de notificación de cambio de domicilio. Este tipo de infracciones para algunos autores no vulneran el bien jurídico tutelado, sino que únicamente lo ponen en riesgo contingente. Además, las infracciones pueden ser graves o simples, las primeras se pueden reconducir a las infracciones de daño, es decir, con la evasión de la deuda tributaria, y las segundas a las referidas de peligro.
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