El tratamiento fiscal de los ingresos derivados de deudas no cubiertas por el contribuyente es un tema importante en la legislación mexicana. Este artículo detalla los aspectos clave relacionados con el Impuesto Sobre la Renta (ISR) y el Impuesto al Valor Agregado (IVA).
Ingresos Acumulables según la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR)
De acuerdo con el artículo 1 de la LISR, las personas morales residentes en México están obligadas al pago del impuesto sobre la renta respecto de todos sus ingresos, independientemente de la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.
El artículo 17 de la LISR define los ingresos, señalando que las personas morales residentes en el país, incluida la asociación en participación, acumularán la totalidad de los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio, inclusive los provenientes de sus establecimientos en el extranjero.
Asimismo, el artículo 17 fracción IV de la LISR, dispone que los ingresos derivados de deudas no cubiertas por el contribuyente, se acumulen en el mes en el que se consume el plazo de prescripción, lo cual encuentra una justificación para que las deudas prescritas no formen parte del mencionado ajuste por inflación, toda vez que se deben acumular a los ingresos precisamente en esa fecha.
El artículo 101 fracción I de la Ley, establece que serán considerados como ingresos acumulables las condonaciones, quitas o remisiones de deudas relacionadas con la actividad empresarial o con el servicio profesional.
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El artículo 172 fracción I de la Ley establece que los contribuyentes que tributen bajo este Título deberán considerar como ingreso acumulable el importe de las deudas perdonadas por el acreedor o pagadas por otra persona.
Ejemplos de ingresos acumulables (Art. 20 LISR):
- Los ingresos determinados, inclusive presuntivamente por las autoridades fiscales.
- La ganancia derivada de la transmisión de propiedad de bienes por pago en especie.
- Los que provengan de construcciones, instalaciones o mejoras permanentes en bienes inmuebles que queden a beneficio del propietario.
- La ganancia derivada de la enajenación de activos fijos y terrenos, títulos valor, acciones, partes sociales o certificados de aportación patrimonial.
- Los pagos que se perciban por recuperación de un crédito deducido por incobrable.
- La cantidad que se recupere por seguros, fianzas o responsabilidades a cargo de terceros, tratándose de pérdidas de bienes del contribuyente.
- Los intereses devengados a favor en el ejercicio, sin ajuste alguno.
- El ajuste anual por inflación que resulte acumulable en los términos del artículo 46 de esta ley.
Partidas que no se consideran ingresos (Art. 17 LISR):
- Aumento de capital.
- Pago de la pérdida por sus accionistas.
- Primas obtenidas por la colocación de acciones que emita la propia sociedad.
- Valuar sus acciones por el método de participación.
- La reevaluación de sus activos y de su capital.
Ajuste Anual por Inflación
El ajuste anual por inflación acumulable es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución real de sus deudas.
Con motivo de la presentación de la declaración del ejercicio del Impuesto sobre la Renta (ISR), las personas morales que tributan el régimen general del Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), para determinar sus ingresos deben calcular el ajuste anual por inflación, considerando el saldo promedio anual de sus deudas al último día de cada uno de los meses del ejercicio.
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Cuando el promedio anual de las deudas sea mayor que el saldo promedio anual de los créditos, la diferencia se multiplicará por el factor de ajuste anual y el resultado será el ajuste anual por inflación acumulable (art. 44 LISR).
Para estos efectos, se consideran deudas, cualquier obligación en numerario pendiente de cumplimiento; entre otras, las derivadas de contratos de arrendamiento financiero, de operaciones financieras derivadas, las aportaciones para futuros aumentos de capital y las contribuciones causadas, así como los pasivos y las reservas del activo, pasivo o capital, que sean o hayan sido deducibles.
En adición a lo anterior, no se considerarán deudas las originadas por partidas no deducibles, previstas en el artículo 28, fracciones I, VIII y IX LISR y en algunos supuestos de deudas que generen intereses por la capitalización delgada o los intereses netos de las fracciones XXVII y XXXII del mismo ordenamiento, pero cuando el monto de los intereses netos, sea deducido en un ejercicio posterior, el monto de la deuda de la cual deriven se considerará para el cálculo del referido ajuste anual.
Para la determinación del ajuste anual por inflación, se consideran las obligaciones en dinero pendiente de cumplimiento, situación jurídica que no se actualiza en los supuestos de deudas prescritas, al haberse perdido el derecho para exigir la obligación, misma que se ha extinguido, pero el importe de esa deuda debe acumularse a los ingresos en la fecha en que se consuma la referida prescripción (art. 17, frac. IV LISR).
La Condonación de Deudas
El acreedor puede renunciar a su derecho, perdonar, alzar la pena, eximir o liberar de una obligación al deudor, en cualquier momento y por su propia voluntad. En este escenario, el acreedor tiene una deducción, para efectos del ISR, por concepto de descuento, soportada con un CFDI de Egreso, también conocido como nota de crédito.
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En la “Guía de llenado de los comprobantes fiscales digitales por Internet”, el SAT señala que, para el caso de un descuento, devolución o compensación, se debe emitir una nota de crédito (CFDI de Egreso), con la forma de pago “Condonación” (clave 15).
Prescripción de Deudas
La prescripción extintiva es una institución jurídica que genera el impedimento de mantener los derechos, cuya virtualidad se ha extinguido por el transcurso del tiempo prefijado para su eficaz ejercicio, que supone un hecho negativo, una simple abstención de acciones del (acreedor) consistente en no exigir el cumplimiento de una obligación, donde el (deudor) debe cumplirla, por lo que supone el abandono o la renuncia del primero del derecho para exigir el cumplimiento de la obligación y la liberación del cumplimiento de tal obligación.
Con estos elementos se puede afirmar que una deuda que ha prescrito, ya no reúne las cualidades de una obligación en dinero pendiente de cumplimiento, por lo que ya no debe considerarse en la determinación del citado ajuste por inflación, pues el derecho sobre ella se ha extinguido. Este efecto jurídico no solo trasciende en dicho ajuste.
Tratamiento en el IVA
En lo que respecta al IVA, recordemos que se causa en la enajenación de bienes, la prestación de servicios u otorgamiento de uso o goce temporal de bienes. Sin embargo, ese mismo artículo no establece en qué momento se considera que el impuesto está efectivamente pagado, por lo tanto, se debe recurrir a lo señalado en el artículo 1-B de la misma ley.
- Si la condonación de deudas es una deducción fiscal por descuentos hechos al deudor, no hay efecto en el IVA trasladado ni en el acreditable.
- En el supuesto que la condonación es consecuencia de la notoria imposibilidad práctica de cobro de crédito, no existe obligación de modificar el CFDI de Ingreso para señalar que se trata de una Condonación de deudas o remisión.
Casos Específicos
En general, la condonación en el pago de la renta de un inmueble, así como cualquier ingreso derivado de una deuda no cubierta por el contribuyente, se considera como un ingreso acumulable.
- Personas Morales: En el caso de rentas devengadas/vencidas, la condonación de dichas rentas sería un ingreso para el arrendatario.
- Personas Físicas con actividad empresarial y profesional: En principio no es ingreso acumulable, salvo que se trate de rentas vencidas (deuda).
- Demás personas físicas: En principio no es ingreso acumulable.