Este artículo detalla los aspectos clave del Impuesto Sobre la Renta (ISR) para personas físicas que obtienen ingresos por el arrendamiento de bienes inmuebles en México. Se explican los ingresos gravables, las exenciones, la determinación de la base imponible, los pagos provisionales y otras obligaciones fiscales relevantes.
1. Concepto de Ingresos por Arrendamiento
De acuerdo con el artículo 114 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), se consideran ingresos por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles los provenientes de:
- Arrendamiento o subarrendamiento.
- Otorgar a título oneroso el uso o goce temporal de inmuebles, en cualquier forma.
- Rendimientos de certificados de participación inmobiliaria no amortizables.
El ingreso se acumulará hasta que efectivamente se cobre, por lo que no existen ingresos en crédito.
En los casos de sociedad conyugal o copropiedad, cada uno de los cónyuges o copropietarios, acumularán la parte del ingreso que les corresponda de acuerdo al contrato respectivo.
El artículo 18-A del Reglamento de la LISR (RISR) aclara que no se considerarán ingresos acumulables los depósitos recibidos por el arrendador, cuando éstos tengan como finalidad exclusiva de garantizar el cumplimiento de las obligaciones pactadas en el contrato de arrendamiento y sean devueltos al finalizar el contrato. Cuando los depósitos se apliquen al cumplimiento de cualquier obligación derivada del contrato de arrendamiento, el monto aplicado será considerado como ingreso acumulable para el arrendador en el mes en que se apliquen.
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2. Ingresos Exentos
De acuerdo con la fracción XVIII del artículo 93 de la Ley del ISR, se encuentran exentos los ingresos que provengan de contratos de arrendamiento prorrogados por disposición de Ley (rentas congeladas).
3. Determinación de la Base Gravable y el Impuesto Anual
De acuerdo con los artículos 114, 115 y 150 a 152 de la Ley del ISR, la base gravable para quienes perciben ingresos por concepto de arrendamiento de bienes inmuebles, se determina restando a los ingresos acumulables las deducciones autorizadas.
Se entiende por ingresos acumulables el total de rentas percibidas durante el año de calendario y por deducciones autorizadas, las señaladas en el artículo 115 de la Ley.
Las deducciones autorizadas son:
- El impuesto predial correspondiente al año de calendario sobre dichos inmuebles, así como las contribuciones locales de mejoras, de planificación o de cooperación para obras públicas que afecten a los mismos.
- Los pagos efectuados por el impuesto local sobre ingresos por arrendamiento de inmuebles (se refiere al impuesto cedular que en su caso se establezca en cada una de las entidades federativas o en el Distrito Federal, en los términos de los artículos 41 y 43 de la Ley del IVA).
- Los gastos de mantenimiento que no impliquen adiciones o mejoras al bien de que se trate y por consumo de agua, siempre que no los paguen quienes usen o gocen del inmueble.
- Los intereses reales pagados por préstamos utilizados para la compra, construcción o mejoras de los bienes inmuebles, siempre y cuando no obtenga el comprobante fiscal correspondiente. Se considera interés real el monto en que los intereses pagados excedan del ajuste anual por inflación.
- Los salarios, comisiones y honorarios pagados, así como los impuestos, cuotas o contribuciones que se deban cubrir sobre dichos salarios, efectivamente pagados.
- El importe de las primas de seguros que amparen los bienes respectivos.
- Las inversiones en construcciones, incluyendo adiciones o mejoras (depreciación calculada en los términos del artículo 149 de la LISR).
Cuando el uso o goce temporal del inmueble de que se trate no se hubiese otorgado por todo el ejercicio, las deducciones a que se refieren los incisos a) a f) anteriores, se aplicarán únicamente cuando correspondan al período por el cual se otorgó el uso o goce temporal del inmueble o a los tres meses inmediatos anteriores a aquél en que se empiece a otorgar dicho uso o goce.
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Cuando el contribuyente ocupe parte del inmueble del cual derive el ingreso por otorgar el uso o goce temporal del mismo u otorgue su uso o goce temporal de manera gratuita, no podrá deducir la parte de los gastos, así como tampoco el impuesto predial y los derechos de cooperación de obras públicas que correspondan proporcionalmente a la unidad por él ocupada o de la otorgada gratuitamente, considerando para tales efectos el número de metros cuadrados de construcción, respecto de los del total del inmueble.
Las deducciones anteriores serán las únicas deducibles y tendrán que cumplir con los requisitos de los artículos 147 a 149 de la LISR.
Los contribuyentes que otorguen el uso o goce temporal de bienes inmuebles podrán optar por deducir el 35% de los ingresos, en substitución de las deducciones mencionadas anteriormente.
Intereses Pagados en Años Anteriores
Por lo que hace a los intereses pagados en los años anteriores a aquél en que se inicie la explotación de los bienes dados en arrendamiento, éstos se podrán deducir con base en lo dispuesto por el cuarto párrafo de la fracción IX del artículo 147 de la Ley, procediendo como sigue:
- Se sumarán los intereses pagados de cada mes del ejercicio correspondientes a cada uno de los ejercicios improductivos restándoles el ajuste anual por inflación a que se refiere el artículo 44 de la LISR.
- La suma obtenida para cada ejercicio improductivo se actualizará con el factor de actualización correspondiente al período comprendido desde el último mes de la primera mitad del ejercicio de que se trate y hasta el último mes de la primera mitad del ejercicio en que empiecen a producir ingresos el bien o los bienes de que se trate.
- Los intereses actualizados para cada uno de los ejercicios, se sumarán y el resultado así obtenido se dividirá entre el número de años improductivos. El cociente que se obtenga se adicionará a los intereses a cargo en cada uno de los años productivos y el resultado así obtenido será el monto de intereses deducibles en el ejercicio de que se trate; en los años siguientes al primer año productivo, el cociente obtenido se actualizará desde el último mes de la primera mitad del ejercicio en que se empezó a tener ingresos hasta el último mes de la primera mitad del ejercicio en el que se deducen. Este procedimiento se hará hasta amortizar el total de dichos intereses.
4. Pagos Provisionales
Los contribuyentes que obtengan ingresos de los señalados en este Capítulo, cubrirán, como pago provisional a cuenta del impuesto anual, el monto que resulte de aplicar la tasa del 20% sobre el ingreso percibido, sin deducción alguna. El pago provisional se hará mediante declaración que presentarán ante las oficinas autorizadas dentro de los 15 días siguientes a la obtención del ingreso.
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Cuando los ingresos a que se refiere este Capítulo se obtengan por pagos que efectúen las personas morales, éstas deberán retener como pago provisional el monto que resulte de aplicar la tasa del 10% sobre el monto de los mismos, sin deducción alguna, debiendo proporcionar a los contribuyentes comprobante fiscal en el que conste el monto del impuesto retenido.
5. Subarrendamiento de Inmuebles
El artículo 114 de la LISR incluye los ingresos por subarrendamiento dentro de los ingresos por otorgar el uso o goce temporal de inmuebles, lo que implica que las mismas reglas aplican tanto al arrendamiento directo como al subarrendamiento.
6. Casos de Sociedad Conyugal y Copropiedad
En los casos de sociedad conyugal o copropiedad, cada uno de los cónyuges o copropietarios, acumularán la parte del ingreso que les corresponda de acuerdo al contrato respectivo.
7. Arrendamiento de Inmuebles a Través de Fideicomiso
Cuando los ingresos a que se refiere este Capítulo sean percibidos a través de operaciones de fideicomiso, será la institución fiduciaria quien lleve los libros, expida los comprobantes fiscales y efectúe los pagos provisionales.
La institución fiduciaria efectuará pagos provisionales por cuenta de aquél a quien corresponda el rendimiento en los términos del párrafo anterior, durante los meses de mayo, septiembre y enero del siguiente año, mediante declaración que presentará ante las oficinas autorizadas.
8. Otras Obligaciones
- Tratándose de juicios de arrendamiento inmobiliario en los que se condene al arrendatario al pago de las rentas vencidas, la autoridad judicial requerirá al acreedor que compruebe haber emitido los comprobantes fiscales a que se refiere esta fracción.
A partir de 2025: Cambios y Consideraciones Importantes
A partir de enero de 2025, las declaraciones de ISR correspondientes a los ingresos por arrendamiento de inmuebles deberán presentarse por medio de una nueva plataforma en el sitio web del SAT.
Determinación de Ingresos Cobrados por la Autoridad Fiscal
La autoridad fiscal determinará un importe de ingresos cobrados prellenado en la plataforma, que puede ser modificado con los siguientes datos:
- Conceptos que pueden disminuirse:
- Ingresos en crédito.
- Depósitos en garantía.
- Ingresos adicionales:
- Ingresos facturados no considerados en el prellenado.
- Ingresos en crédito.
- Ingresos por depósitos en garantía.
- Ingresos de certificados de participación inmobiliaria no amortizables.
Es importante destacar que el SAT considera los descuentos, rebajas o bonificaciones aplicadas mediante CFDI de ingresos o egresos (notas de crédito) como deducciones autorizadas. Por lo tanto, se recomienda emitir CFDI de ingresos por el monto neto, sin recurrir a notas de crédito, para evitar una base gravable mayor.
Deducciones Autorizadas en la Declaración de ISR por Arrendamiento
Se puede optar por:
- Deducción comprobable mediante facturas (CFDI).
- Deducción opcional del 35% de los ingresos cobrados durante el mes ("deducción ciega").
Deducción Comprobable
Para que los CFDI sean válidos, deben cumplir con los siguientes requisitos:
- Gastos facturados del mes:
- Facturas recibidas de tipo ingreso del mes con método de pago "Pago en una sola exhibición" (PUE), forma de pago bancarizada y uso del CFDI "Adquisición de mercancías" y "Gastos en general".
- Facturas recibidas de tipo pago donde la fecha de pago corresponde al mes, forma de pago bancarizada y uso del CFDI "Adquisición de mercancías" y "Gastos en general".
- Descuentos facturados del mes:
- Facturas emitidas de tipo ingreso del mes con método de pago "Pago en una sola exhibición" (PUE).
- Facturas emitidas de tipo egreso del mes con método de pago "Pago en una sola exhibición" (PUE). (Notas de crédito emitidas)
El contribuyente puede reducir los importes predeterminados por la autoridad por gastos "No Deducibles" y agregar importes no contemplados en el prellenado, incluyendo aquellos que cumplen con los requisitos fiscales pero no se han pagado a través de medios bancarizados.
Deducción Opcional (Deducción Ciega)
Corresponde al 35% de los ingresos cobrados durante el mes, más el impuesto predial de los bienes inmuebles arrendados.
Impuestos Retenidos en la Declaración de ISR por Arrendamiento
El ISR retenido por personas morales puede acreditarse contra el impuesto a cargo. Sin embargo, el SAT no incluye ninguna cantidad prellenada en la plataforma.