En este estudio se analizan los desafíos fiscales a los que se enfrentan los exportadores de servicios en América Latina y el Caribe, como el pago del impuesto sobre el valor agregado (IVA) y la doble tributación en el caso del impuesto sobre la renta. Existen diferencias en la legislación impositiva de los países de la región, especialmente en lo que se refiere a la importación de servicios. En general, los países exoneran del IVA a los servicios exportados. La recuperación del IVA en compras relacionadas con la exportación es posible en algunas situaciones.
Panorama General de la Tributación en América Latina
Desde los inicios de la década de los noventa, América Latina ha venido presenciando importantes cambios en el nivel y la estructura de los ingresos tributarios recaudados. Este trabajo pretende señalar algunos hechos estilizados destinados a tipificar tales transformaciones. Por un lado, el ascenso sostenido de la carga tributaria promedio para la región muestra cierta regularidad, pero al mismo tiempo esconde fuertes diferencias entre países. Por otra parte, las estructuras tributarias de América Latina exhiben varias características en común que contrastan fuertemente con lo observado en los países desarrollados.
A comienzos de la década de los ochenta, la “revolución neoliberal de la política fiscal” implicó un cambio en los objetivos principales que guiaron a la política tributaria en los años subsiguientes, ya que el diseño tributario se puso en la eficiencia, la equidad horizontal y la captación de ingresos tributarios. Sin embargo, una nueva etapa de la tributación latinoamericana puede distinguirse desde mediados de la década de los noventa y, especialmente, a lo largo de la última década, en la cual el nivel de la recaudación tributaria en términos porcentuales del producto interno bruto (PIB) ha mostrado una tendencia creciente, tanto en el promedio regional como en la gran mayoría de los países de América Latina.
El cambio de tendencia en la tributación de América Latina aconteció en un contexto macroeconómico favorable, con una reducción sustancial en el déficit de las cuentas públicas y el nivel de endeudamiento de los países; asimismo, se revitalizó la importancia de la acción del Estado en el aspecto distributivo, vía tributos o transferencias. Un elemento adicional que permitió la aceptación social de una mayor presión tributaria fue el mayor énfasis puesto en los últimos años en el criterio de “reciprocidad fiscal” (fiscal exchange), a través del cual los gobiernos pueden aumentar los impuestos si, respetando un pacto fiscal con los ciudadanos, procuran al mismo tiempo aumentar la cantidad y calidad de los servicios sociales que brindan a la sociedad.
De la Tabla 1 se desprende que, si bien el aumento de los niveles recaudatorios entre 1990 y 2012 ha sido generalizado para toda la región, existe una gran heterogeneidad y dispersión de casos en cuanto al nivel de la carga tributaria. Si en un extremo se encuentran Argentina y Brasil, con valores semejantes a los de varios países de la OCDE, y en un segundo escalón se ubican Uruguay y Bolivia, también puede observarse que algunos países aún se muestran rezagados en cuanto a esta variable y respecto del promedio regional, como sucede con El Salvador (15,7%), República Dominicana (13,5%), Guatemala (12,3%) y Venezuela (13,7%). Este último caso constituye una excepción a la tendencia general, al ser la única economía latinoamericana en donde se observó una reducción del nivel recaudatorio del orden del 30% respecto de los valores registrados en 1990.
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El Impuesto al Valor Agregado (IVA) en América Latina
A partir de mediados del siglo pasado, en los países de América Latina se produjo una serie de cambios estructurales en materia económica que han tenido importantes consecuencias en las estrategias tributarias de los sucesivos gobiernos, si bien con distintos impulsos y profundidad a lo largo del tiempo. Si bien el caso pionero corresponde a Brasil en 1967, el IVA fue introducido masivamente en los sistemas tributarios de la región durante las décadas del setenta y del ochenta, como receta fundamental del Consenso de Washington para compensar la pérdida recaudatoria que implicaba la reducción de impuestos al comercio internacional.
Con relativos bajos costos de eficiencia, un IVA con alícuotas generales entre 10% y 20% (y tasa del 0% para las exportaciones) era considerado una fuente confiable y relativamente estable de recursos con escasos rezagos de recaudación. No obstante, el fortalecimiento de la recaudación del IVA a nivel regional en los últimos decenios responde al proceso de perfeccionamiento y adecuación del tributo en los distintos sistemas tributarios, y especialmente a la extensión de este a los servicios intermedios y finales, pues el gravamen se aplicó inicialmente casi con exclusividad a bienes físicos y algunos servicios finales.
Como resultado de estas modificaciones en el diseño del gravamen y gracias a las mejoras alcanzadas en su administración tributaria, la recaudación promedio del IVA en América Latina aumentó sustancialmente entre 1990 y 2012, alcanzando en la actualidad valores muy similares a los que se observan en los países de la OCDE. Así se tiene que, en términos del PIB, Uruguay (8,8%), Argentina (8,8%), Bolivia (8,7%), Brasil (8,4%) y Chile (8,0%) acumularon en 2012 un monto de ingresos superior al logrado por países como el Reino Unido (7,4%), Alemania (7,3%), Francia (7,0%) e Italia (6,1%). Incluso, los países centroamericanos han alcanzado niveles de recaudación del IVA superiores a 5% del PIB en 2012, llevando el promedio regional hasta los 6,2% del PIB.
Una aproximación más cercana a los datos estadísticos permite comprobar algunos contrastes importantes respecto del IVA en ambos grupos de países. En primer lugar, la participación del tributo en las estructuras tributarias es ampliamente mayor en los países latinoamericanos que en sus pares desarrollados, lo cual, como ya se explicó, se debe principalmente al muy desigual peso relativo de la imposición directa en los sistemas tributarios de estos países. En segundo lugar, a pesar de la tendencia al alza en las alícuotas generales aplicadas en el IVA, hoy se distinguen importantes diferencias entre los países de la región.
Colombia, Costa Rica, Ecuador, Nicaragua y Venezuela se encuentran entre los casos con mayor cantidad de operaciones exentas del IVA; México, por su parte, representa un caso paradigmático: en dicho país, la aplicación de la tasa del 0% sobre alimentos, medicinas y una amplia lista de bienes y servicios provoca una fuerte erosión de la base del tributo. Este particular tratamiento en el IVA constituye el principal concepto del gasto tributario en ese país por un monto que, según la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP), sería de 1,13% del PIB en 2011/2012 pero que rondaría el 2,5% del PIB de acuerdo con Fuentes, Zamudio, Barajas y Brown del Rivero (2011).
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Aun manteniendo el nivel actual de alícuotas generales, debe decirse que la recaudación efectiva del IVA es, en varios países de América Latina, considerablemente menor a la que potencialmente podría recaudarse. Esta brecha de recaudación está dada por dos factores: la evasión impositiva y el gasto tributario. En una aproximación práctica para comprobar la magnitud de los recursos resignados por efecto conjunto de esos dos obstáculos recaudatorios, suele recurrirse al indicador de productividad del IVA, definido como el cociente entre la carga tributaria efectiva y la tasa general del impuesto.
Si se toma como base el ingreso total de la economía, la mayoría de los países de la región recaudan entre 0,34 (Colombia) y 0,65 (Paraguay) puntos del PIB en concepto de IVA por cada punto de tasa general; mientras que si solo se considera el consumo privado como base gravable del impuesto, los coeficientes se ubican entre 0,50 (Guatemala) y 0,94 (Venezuela), para un promedio regional de 0,62 puntos del PIB. México y República Dominicana constituyen casos extremos, donde a pesar de aplicar una tasa general en torno al promedio regional, se combinan una recaudación relativamente escasa y una muy elevada relación “consumo privado/PIB”.
Impuesto sobre la Renta (ISR) en América Latina
Si bien el ISR fue incorporado en los sistemas tributarios de América Latina con mucha anterioridad respecto al IVA, la importancia relativa de este tributo recién tomó un primer gran impulso en las décadas de los cincuenta y de los sesenta, con el surgimiento del enfoque redistributivo de la tributación y la política fiscal. Con posterioridad, las reformas neoliberales de los años setenta y ochenta apartaron a este impuesto del centro de la escena tributaria y fiscal.
Esto condujo a los países a disminuir la cantidad y los niveles de las alícuotas legales del ISR para personas naturales y sociedades. En sentido contrario a lo observado con la tasa general del IVA, la alícuota marginal máxima para las personas físicas cayó en promedio de un 49,5% a 29,1% entre 1980 y 2000, continuando un leve descenso, hasta llegar a un valor de 27,7% en 2012. Incluso, en algunos casos extremos, el ISR personal fue eliminado (Uruguay en 1974 y Paraguay en 1992), mientras que en otros se adoptó una tasa uniforme (Bolivia al 10%, que luego incrementaría al 13%).
El descenso de las alícuotas en el ISR de personas jurídicas en América Latina estuvo en línea con la tendencia internacional y, en los últimos años, se han equiparado a cifras de similar magnitud que las vigentes en los países desarrollados. Esta tendencia a la baja en el nivel de las tasas a la renta personal no se ha visto compensada en sus efectos recaudatorios por una expansión de las bases gravadas, sino que las alícuotas vigentes han continuado aplicándose básicamente, y con mayor peso, en la imposición a las rentas del trabajo, sin incorporarse los ingresos del capital en las bases del impuesto.
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Asimismo, la eliminación de una larga lista de exenciones y deducciones personales que, lejos de brindar beneficios, representaban grandes pérdidas de ingresos tributarios, ha permitido disminuir el nivel de exención promedio del ISR personal hasta aproximadamente 1,4 veces del PIB per cápita.
IVA y Crecimiento Empresarial: El Caso Brasileño
La tributación sobre el consumo tiene la característica de componer el precio de los bienes y servicios producidos y ofertados en un País. Con ello, las oscilaciones en su alícuota tienen como caracterítica interferir en la economía, pues, en tesis, los tributos sobre el consumo serían pagados por el consumidor em el precio de compra.
En el sistema tributario brasileño, la tributación sobre el consumo es compleja, en comparación con los demás países del mundo, en los que la tributación sobre el consumo queda exclusivamente a cargo del Impuesto sobre el Valor Agregado (IVA). En Brasil, el impuesto sobre el consumo está dividido, básicamente, en tres impuestos. Cada impuesto perteneciente a una de las tres esferas de la Federación: Unión Federal, Estados y Municipios.
La Unión instituye el Impuesto sobre Productos Industrializados (IPI); los Estados el Impuesto sobre Circulación de Mercancías y Servicios (ICMS); y, los Municipios, cobran el Impuesto sobre Prestación de Servicios (ISS). No obstante, entre los tres impuestos brasileños asociados al IVA, el que mejor representa el impuesto incidente sobre el consumo es el ICMS.
Este impuesto se refiere a todas las mercancías que circulan en todo el ámbito del territorio brasileño, así como los servicios de telecomunicación, energía y transporte intermunicipales e interestatales prestados en Brasil. Por lo tanto, aunque el ICMS no esté directamente relacionado con la operación de consumo de un servicio, por ejemplo, este se refleja em su precio por um efecto rebote, visto que, normalmente, los insumos utilizados para la prestación del servicio o producción y, la venta de cualquier mercancía sirvió de base para el cobro, en algún momento, del ICMS.
Así, cuando hay aumento de las alícuotas del IVA, puede no haber alternativa para las empresas, sino absorber el costo de un eventual aumento en la carga tributaria incidente sobre el precio de las mercancías y servicios. La absorción de ese costo puede comprometer la generación de flujos de caja futuros de las empresas, afectando el retorno sobre el patrimonio invertido y desestimulando la reinversión.
Esta influencia es perceptible a medida que los tributos incidentes en las actividades operativas, así como los de renta, afectan la competitividad de forma directa, sufriendo influencia por la política fiscal del gobierno. Incluso influyen en el cálculo del resultado operativo bruto, modificando reactivamente la liquidez y la rentabilidad de las organizaciones.
En este contexto, el objetivo de esta investigación es verificar la relación entre la de alícuota del IVA y el crecimiento de las empresas, utilizando como referencia el mercado brasileño. Para el crecimiento el estudio tuvo en cuenta dos medidas: el crecimiento de los activos totales y el crecimiento de los ingresos netos de las empresas.
El IVA mueve altos valores en la economía, pues incide sobre casi todo lo que se consume dentro de los Países. El campo de su incidencia abarca tanto mercancías y servicios esenciales, como transporte, telefonía y telecomunicación, como productos superfluos que tienen alícuotas aún mayores, como cosméticos, bebidas alcohólicas y cigarrillos.
La alícuota media del IVA en América Latina está en torno al 15%. La mayor tasa se encuentra en Uruguay, con un 22%, incidido por casi todos los bienes y servicios consumidos dentro de su territorio, y en Argentina, con el 21%, el cual corresponde al impuesto más significativo para sus finanzas, siendo de atribución de la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) recogerlo. Los países con el menor porcentaje son Paraguay (10%) y Panamá (7%).
Como el IVA integra el valor pagado por las mercancías o servicios vendidos, es necesario observar la Teoría Económica al explicar que no es todo el aumento de precio que el mercado tendrá capacidad de absorber en el valor de las mercancías vendidas o servicios prestados, obligando a las empresas a absorber en todo o en parte a gastos tributarios con eventuales aumentos de la alícuota del IVA, disminuyendo así su margen de contribución.
En la muestra de la encuesta fue formada por las empresas listadas en Brasil Bolsa Balcón (B3). Entre las empresas del B3, importaron para la investigación, sólo, las que son contribuyentes habituales del IVA, excluyendo, por lo tanto, a las empresas del sector financiero, aseguradoras y prestadoras de servicios que están fuera del alcance del impuesto. Así, se incluyeron en la muestra las empresas que eran contribuyentes habituales del IVA brasileño, totalizando 241 empresas. Los períodos analizados fueron los años de 2010 hasta 2016. El corte temporal del estudio ocurrió en 2010, porque fue en aquel año Brasil se adhirió plenamente a las prácticas contables internacionales, siendo posible que la utilización de períodos anteriores traía distorsiones para el resultado. Los estados financieros de las empresas fueron recolectados en la base de datos de Economática® e em sitio de la Comisión de Valores Mobiliarios (CVM).
En el modelo econométrico propuesto no fue necesario aislar los efectos de la inflación para verificar el efecto del cambio del aumento de la alícuota del IVA en el crecimiento de las empresas, ya que el análisis no comparó valores absolutos, sino simplemente el porcentaje encontrado dentro del propio período.
Análisis del Sistema Fiscal de la República Dominicana
Cada país tiene su propio sistema y código fiscal al que deben atenerse los individuos y las empresas. La política fiscal de cada país es uno de los principales factores determinantes para que se considere viable para las empresas y amigable para los extranjeros que hacen negocios en ese país o se trasladan a él. Echemos un vistazo al panorama fiscal de la República Dominicana en tres categorías principales: Impuestos personales, impuestos de sociedades e impuestos sobre el IVA.
La República Dominicana grava a residentes y no residentes en el país. Se considera residente a toda persona que haya pasado más de 182 días en el país durante cualquier ejercicio fiscal. No tiene por qué ser un periodo de tiempo continuo. En otras palabras, siempre que el total de días pasados en la República Dominicana sea superior a 182 días para el año fiscal, entonces el individuo es considerado residente.
La República Dominicana tiene un tipo impositivo personal progresivo que oscila entre el 0% y el 25%. Existen cuatro tramos impositivos (0%, 15%, 20% y 25%). En general, esto sitúa a la República Dominicana en el extremo inferior de los impuestos personales de la región. En 2021, el tipo impositivo individual medio en América Latina es del 31,89%. Los residentes tributan por los ingresos que generan en todo el mundo. Los no residentes sólo tributan por los ingresos que generan en la República Dominicana. Durante los tres primeros años de residencia, las personas físicas sólo tributan por los ingresos generados en el país.
La República Dominicana tiene un tipo impositivo progresivo sobre las plusvalías que también oscila hasta el 25%. Esto incluye cosas como maquinaria y equipos para empresarios, bonos, patentes, afiliaciones, arte y antigüedades. El país también impone un impuesto inmobiliario del 1% si el valor de la venta supera los 6,5 millones de dólares. También se gravan las compensaciones no monetarias, como el reembolso de gastos de educación, las asignaciones para ropa, los gastos de traslado, los estipendios para vivienda, las asignaciones para comidas y las afiliaciones a clubes.
Todas las empresas residentes, establecimientos permanentes y sucursales locales de empresas están sujetas al impuesto de sociedades en la República Dominicana.
La República Dominicana tiene un tipo fijo del impuesto de sociedades del 27%. Esto sitúa al país al mismo nivel que otros países de la región. Para 2020, el tipo medio del impuesto de sociedades en Sudamérica era del 27,54%. El país también tiene un impuesto sobre el patrimonio del 1%. Se debe cuando el impuesto de sociedades es inferior al impuesto sobre el patrimonio.
La República Dominicana sigue lo que se denomina un concepto territorial del impuesto de sociedades. Esto significa que, sea cual sea el tipo de empresa y tanto si es residente como no residente, el país sólo grava los ingresos que se generan dentro del país. El país ha decidido recientemente ofrecer a las empresas que cumplan los requisitos la posibilidad de elegir un incentivo fiscal. Esto incluye una deducción del 50% de sus impuestos sobre el IVA, un tipo del 0% en el arancel aduanero o subvenciones de reembolso. Estos incentivos están disponibles durante un periodo de tiempo determinado.
Los impuestos sobre el valor añadido, más conocidos como impuestos sobre el IVA, son una forma común de impuesto sobre el consumo. La parte del valor añadido es la diferencia entre las ventas de una empresa y su coste de compra de servicios o bienes a otra empresa.
El país aplica un impuesto IVA a todos los bienes muebles industrializados. Sin embargo, hay algunos productos y servicios que están exentos de este impuesto del IVA, incluidas todas las exportaciones.
La República Dominicana tiene un tipo impositivo a tanto alzado del IVA del 18%, aunque existen excepciones, como se ha señalado anteriormente.
Tabla 1. Tasas del IVA en América Latina
| País | Tasa de IVA |
|---|---|
| Uruguay | 22% |
| Argentina | 21% |
| República Dominicana | 18% |
| Promedio en América Latina | 15% |
| Paraguay | 10% |
| Panamá | 7% |
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