Es común que los contribuyentes contraten servicios mercantiles de transportación de bienes (fletes) para el desarrollo de sus actividades económicas.
La Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA) establece que los servicios independientes prestados en territorio nacional son objeto del impuesto. Los actos o actividades que se realizan en territorio nacional, entre ellos, la prestación de servicios de personas y bienes están gravados por el IVA (art.14, fracc. II, LIVA). El servicio se considera prestado cuando se lleva a cabo, total o parcialmente, por un residente en el país (art.16 primer párrafo LIVA).
A saber, la tasa general del IVA en México es de 16%; no obstante, la exportación de ciertos servicios está sujeta a la tasa 0%. En este sentido, el Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ratifica que tanto los servicios prestados en Mexico como desde el extranjero pueden ser exportados.
Transporte Internacional de Bienes y el IVA
Los contribuyentes que, como parte de sus actividades económicas, realizan exportaciones de servicios aún se cuestionan ¿si la transportación internacional está o no sujeta a IVA? Para responder a esta pregunta es importante considerar cómo está definido este servicio.
Conforme a lo dispuesto por el artículo 29, fracción V de la LIVA se entiende como transportación internacional de bienes, aquella que es prestada por residentes en el país y los servicios portuarios de carga, descarga, alijo, almacenaje, custodia, estiba y acarreo dentro de los puertos e instalaciones portuarias, siempre que se presten en maniobras para la exportación de mercancías. Por lo que en concordancia con el numeral 2-A, fracción IV de la LIVA, se considera que este tipo de exportación de servicios es sujeta a la tasa del 0%.
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Por su parte, el precepto 60 del RIVA establece que quedan comprendidas dentro de la transportación internacional la que se efectúe por las vías marítima, férrea y por carretera cuando esta se inicie en el territorio nacional y concluya en el extranjero.
Con las especificaciones mencionadas, los contribuyentes deben tener claro que este tipo de exportación de servicios no son exentos de IVA, sino que se está en presencia de la tasa cero, ya que esta última juega para efectos del acreditamiento de dicho impuesto; por ende, si al verificar la información se observa que se facturó y de declaró de manera errónea, lo procedente es realizar la cancelación en sustitución del CFDI y presentar la declaración complementaria correspondiente de manera espontánea, lo cual evitaría infracciones y obtención del beneficio de la tasa cero de IVA.
Tabla de Transporte Internacional de Bienes y su Tratamiento Fiscal
Para comprender mejor los ordenamientos que regulan esta figura y verificar el gravamen del tributo, se detalla lo siguiente:
| Transporte internacional de bienes | Vía | Inicia en | Termina en | Residente en | Tasa | Fundamento legal |
|---|---|---|---|---|---|---|
| Terrestre | México | México | México | 16% | Arts. 1, 14 y 16, LIVA | |
| Extranjero | México | 0% | Art. 29 LIVA y 60 LIVA | |||
| Extranjero | México | Indistinto | No objeto | No se ubica en la LIVA | ||
| Extranjero | No objeto | No se ubica en la LIVA | ||||
| Aérea | México | México | México | 16 % | Arts. 1, 14 y 16, LIVA | |
| México | Extranjero | Indistinto | 16% sobre el 25% de servicio | Art. 16, tercer párrafo de la LIVA | ||
| Extranjero | México | No objeto | No se ubica en la LIVA | |||
| Ferrocarril | México | México | México | 16% | Arts. 1, 14 y 16, LIVA | |
| México | Extranjero | Indistinto | 0% | Arts. 29 LIVA y 60 LIVA | ||
| Extranjero | México | No objeto | No se ubica en la LIVA | |||
| Marítima | México | México | México | 16% | Arts. 1, 14 y 16, LIVA | |
| México | Extranjero | Indistinto | 0% | Art. |
Aprovechamiento de Servicios en el Extranjero
En múltiples ocasiones, los tribunales en México han confirmado que los servicios exportados deben ser aprovechados fuera del país para que resulte aplicable la tasa de 0% del impuesto al valor agregado (IVA).
La interpretación de los requisitos para obtener la tasa de 0% del IVA en la exportación de servicios ha cambiado considerablemente a lo largo de los años. Como se ha señalado anteriormente, las empresas ya no pueden depender únicamente del cumplimiento de unos cuantos requisitos formales establecidos en el reglamento del IVA para garantizar el acceso a la tasa 0%.
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Por ejemplo, supongamos que una empresa con sede en EE.UU. Ahora, supongamos que la subsidiaria desarrolla dos campañas publicitarias: una promocionará un producto en el mercado de EE.UU. y la otra se implementará principalmente en el país, estando dirigida a consumidores locales. Sin embargo, sería complicado respaldar que la campaña en México realizada para aumentar las ventas de consumidores locales es aprovechada en el extranjero, aun cuando el servicio haya sido contratado y pagado por un residente en otro país.
Lo anterior se debe a que, incluso si dichos servicios fuesen contratados por no residentes y pagados desde una cuenta bancaria extranjera, el aprovechamiento ocurre en el país, ya que ahí se encuentran los destinos reservados por clientes.
Además, la resolución de la SCJN señaló que el término “no debe ser entendido en sentido amplio, ni mucho menos bajo la óptica de un beneficio o eventual ganancia económica que obtenga la persona residente en el extranjero con quien la empresa nacional realiza la operación comercial”.
No obstante, el TCC sostuvo la aplicación de la resolución de la SCJN de 2015, considerando que el reglamento simplemente proporciona algunos elementos que pueden ayudar a las y los contribuyentes a respaldar qué servicios específicos se aprovechan en el extranjero, pero no pueden interpretarse como algo más que eso.
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