La "globalización económica" es un hecho evidente e imparable. Los Estados compiten entre sí por atraer actividades económicas sujetas a gravamen, lo que permite sostener las crecientes necesidades de recursos.
Los Estados son conscientes de la importancia de la fiscalidad en la localización de las actividades económicas y se muestran proclives a configurar un clima tributario atractivo. Esto ha generado una competencia entre los Estados para conseguir el mayor número de contribuyentes y atraer empresas, en palabras de García Luque.
La libre circulación de capitales y la libertad de establecimiento de bancos e instituciones financieras, se conjuga con una evidente diversidad impositiva. Unido a la fácil deslocalización de las inversiones mobiliarias conduce a que el factor fiscal resulte determinante a la hora de escoger el destino del ahorro, como ha puesto de relieve García Novoa.
El resultado final puede ser una tendencia de los distintos Estados a la desfiscalización competitiva del ahorro y la inversión mobiliaria. La influencia de la fiscalidad sobre la localización de las empresas es evidente, al constituir uno de los factores decisivos a la hora de inclinarse por la implantación en un lugar u otro, como escribió Merino Jara.
La intención de los Estados de atraer hacia su territorio, a través del instrumento tributario, el mayor número posible de inversiones empresariales y de capital, coadyuva de forma significativa a que un segmento de tales inversiones se localicen en exclusiva atención a parámetros fiscales, según Martín López. La movilidad de los diferentes factores de producción alienta que éstos se localicen en países que ofrezcan mayor rentabilidad neta, incluida la fiscal, como ha señalado Gorosabel Rebolleda.
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Se genera así lo que E. Díaz, siguiendo a Sennet, denomina capitalismo de casino, esto es, aquel que se mueve donde sea buscando los beneficios más inmediatos, lo que nos conduce a plantearnos la bondad o maldad de la competencia fiscal entre Estados.
¿Competencia fiscal entre Estados beneficiosa o lesiva?
La respuesta a esta interrogante entiendo que debería ser positiva si estuviésemos en presencia de una auténtica y verdadera competencia fiscal entre Estados, ya que si la competencia, en general, es saludable para la actividad económica, también la misma podría considerarse de esta misma manera favorable cuando se aplica a la esfera fiscal.
Según Bracewell-Mines: "si la competencia entre empresas e individuos es beneficiosa, casi sin excepción ¿por qué la competencia entre Estados puede ser nociva?". Así lo han indicado también, entre otros autores, Maldonado García-Verdugo, Rhan y Rugy, Martín López.
Una ideal presión competitiva constreñiría a los distintos Estados a establecer un equilibrio entre la oferta de servicios públicos y el nivel de imposición, implicando, de un lado, una mayor eficiencia del gasto público y, de otro, la neutralización de la estéril sobredimensión que suelen presentar las administraciones públicas, como ha puesto de relieve Martín López.
Chico de la Cámara ha señalado que la competencia fiscal "sana" produce efectos económicos eficientes para los Estados miembros al mantener unos niveles moderados de gasto público; al lograr un equilibrio razonable entre la presión fiscal de los contribuyentes y el nivel de servicios públicos e infraestructuras sociales, así como al propiciar un menor coste de producción, fruto de la reducción de la presión fiscal, para las empresas que operan no sólo en mercados nacionales sino también internacionales.
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Como han escrito Martín Jiménez y Calderón Carrero, de las sentencias del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas se desprende que la "competencia fiscal" entre Estados forma parte o está implícita en la idea del mercado interior.
El admitir esta competencia podría fundarse, por lo demás, y salvando las distancias, en la circunstancia de que en la esfera privada se admite de forma plena la planificación fiscal -"economía de opción", en palabras de Larraz- considerándola como un comportamiento lícito, como una actividad legítima, en palabras de González García, que se distingue de forma clara de la evasión fiscal, ya que los contribuyentes tienen derecho a organizar sus negocios de la forma que le resulte más económica, también desde el punto de vista tributario, no estando obligados a anteponer los intereses del fisco a los suyos propios.
Así se ha declarado por la jurisprudencia en múltiples ocasiones. Aparte del texto histórico de la Suprema Corte Americana, en el caso Helvering vs. Gregory, citado por Vilar Mayer y por Godoi, en el que se afirmó: Cada uno tiene el derecho de organizar sus asuntos de negocio de una manera tal que lleven la carga tributaria al mínimo; nadie debe planear sus costos y renta a la conveniencia máxima de la hacienda; para un ciudadano no hay ningún deber patriótico que le obligue a aumentar sus propios pagos del impuesto.
En dicha sentencia se declaró que cuando un sujeto pasivo puede elegir entre dos operaciones, la normativa comunitaria no le obliga a optar por la que maximice el pago del impuesto, sino que, al contrario, el sujeto pasivo tiene derecho a elegir la estructura de su actividad más conveniente para reducir su deuda fiscal, con el único límite de que ello no suponga prevalerse de las normas de forma abusiva o fraudulenta.
Al ser esto así y, reitero, salvando la diversa posición en la que se encuentran los Estados y los obligados tributarios, bien podría convenirse que cuando aquéllos emplean las armas de la competencia fiscal lo que en el fondo están haciendo es utilizar las normas dictadas con este fin para conseguir, simple y sencillamente, una posición que les beneficie a ellos, no pudiéndoseles obligar a que prioricen otros intereses en detrimento de los suyos propios y particulares.
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Entiendo, con Martín López, que la competencia fiscal entre Estados muestra un perfil asimétrico, al restringir su ámbito de actuación a la captación de factores dotados de una inherente movilidad.
McLure, Jr. ha escrito que: El hecho de que algunas formas de competencia fiscal puedan ser beneficiosas no significa que todas sus formas también lo sean. A diferencia de la competencia relativa a actividades económicas reales, que dependen de las diferencias en los tipos efectivos (marginales o medios) de gravamen y puede tener efectos saludables, la competencia sobre la base imponible no conectada a una actividad económica real, que depende de las diferencias en los tipos impositivos legales, es probable que no sea beneficiosa, porque crea externalidades fiscales negativas, erosionando los ingresos fiscales de todas las naciones, especialmente de aquellas que tienen tipos nominales elevados, y desplazan rendimientos desde las naciones con elevada fiscalidad a las de fiscalidad reducida… Incentivando el desplazamiento de rentas a través de la manipulación de precios de transferencia y de estructuras financieras.
Esta competencia desleal sí es rechazable y tiene que hacerse frente a la misma, para lo cual puede utilizarse la propia argumentación del Tribunal de Justicia de Luxemburgo. Y esto es así porque si bien es cierto, como ya antes se dijo, que el mismo ha admitido que no puede obligarse a un contribuyente a tener que optar por la alternativa fiscal más gravosa para él y que, por consiguiente, puede seguir la senda que le sea más rentable desde esta perspectiva tributaria, también ha señalado, sin embargo, que ello es así siempre que no suponga prevalerse de las normas de forma abusiva o fraudulenta.
Como también ha manifestado el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, la aplicación del derecho comunitario no puede extenderse hasta llegar a cubrir las prácticas abusivas de los operadores económicos, esto es, las operaciones que no se realicen en el marco de transacciones comerciales normales, sino sólo para beneficiarse en exclusiva de las ventajas establecidas en el derecho comunitario.
Cuando un Estado dicta normas fiscales con el exclusivo objeto de atraer inversiones y capital a su territorio lo que en realidad está haciendo es buscar, de forma deliberada, una posición de preminencia frente a otros Estados, empleando para ello unas prácticas abusivas que van más allá, distorsionándolas de manera interesada, de las sanas reglas de competencia que debe regir las relaciones entre todos ellos.
Muestras significativas de este criticable proceder fruto de referida competencia fiscal perniciosa, aunque no las únicas, son, a título de mero ejemplo, las siguientes:
- La manera de gravar las rentas del capital, manifestación ésta de capacidad económica en especial volátil y susceptible de "deslocalización", para evitar lo cual no pocos Estados han convenido que lo más idóneo era sujetarlas a menor tributación que al resto de rendimientos, y así lo han hecho mediante el establecimiento de reducidos tipos proporcionales para estas rentas.
- La práctica seguida por determinados Estados de atraer tejido empresarial sirviéndose para ello, como han apuntado Gutiérrez Lousa y Rodríguez Ondarza.
- O bien de las oportunas reducciones de tipos de gravamen en los impuestos que gravan la renta de las personas físicas o de las entidades.
- O incluso de la introducción, con este mismo objetivo, de una amplia serie de estímulos, incentivos fiscales y regímenes especiales y preferenciales, como también han denunciado Enrich, Rolle, García Prats, Ferreiro Lapatza y Cruz Padial, dictados para atraer inversiones financieras y empresariales a sus territorios, conscientes como son, según han señalado Avi-Yonah y Caamaño Anido y Calderón Carrero, de que los inversores tienden a localizar su capital e inversiones empresariales en el lugar donde perciben una mayor rentabilidad financiero-fiscal.
Ante estas situaciones, aquellos Estados que no hayan adoptado una postura tan "agresiva", por emplear la expresión de Maldonado García-Verdugo (2001), se ven compelidos y avocados a defender sus bases imponibles, esquilmadas y erosionadas, en palabras de Chico de la Cámara (2006), para lo que parece que no les ha quedado más remedio que reducir de forma selectiva sus niveles de gravamen, conscientes de que de no obrar así se produciría, casi de forma indefectible, una minoración de los flujos de capital e inversión en su economía, como ha escrito Cordero González.
Con este objetivo se ha instrumentado, como han puesto de relieve Calderón Carrero y Martín López, una carrera de sucesivas reducciones fiscales, race to the bottom, articuladas por los poderes ejecutivos y refrendadas por los respectivos legislativos, que han recibido directrices concretas en este sentido acerca de la inevitabilidad de esta forma de actuar en un mundo en el que las interrelaciones son muy evidentes y fuertes, cumpliéndose así lo ...
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