El objetivo de este documento es comentar las situaciones que debemos considerar en la revisión (y preparación) de los estados financieros respecto del registro de la Participación de los Trabajadores en las Utilidades (PTU) diferida. De igual forma, explicaremos las situaciones que se deben de considerar al obtener evidencia en la auditoría.
Fundamentos legales
Los fundamentos legales para el pago de la PTU corriente se encuentran en:
- Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos - Artículo 123 apartado A fracción IX.
- Ley Federal del Trabajo - Artículos 117 al 131.
- Ley del Impuesto sobre la Renta - Artículo 9 (Personas Morales) y 109 (Personas Físicas con actividad empresarial y profesional).
Reconocimiento Contable de la PTU Diferida
La NIF D-3 menciona que la base de cálculo de la PTU Diferida será con base en el método de activos y pasivos que se establece en la NIF D-4 “impuestos a la utilidad”, este debe ser determinado considerando las diferencias temporales entre los valores contables y fiscales de los activos y pasivos de la entidad.
Por otro lado, la Ley de Impuesto sobre la Renta establece que para determinar la renta gravable de PTU (PTU Corriente) a que se refiere la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, no se disminuirá la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas pagada en el ejercicio, ni las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
Con base en los párrafos anteriores, se deduce que para el cálculo de la PTU Diferida debemos tomar en cuenta la base de ISR Diferido, pero sin considerar la propia PTU (corriente y diferida) y sin considerar las pérdidas fiscales pendientes de aplicar de ejercicios anteriores.
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Asimismo, la NIF D-3 plantea que para determinar la tasa de PTU que se espera causar en los siguientes años, deberá llevarse a cabo con base en las proyecciones financieras y fiscales o con base en la tasa PTU causada del ejercicio actual.
Ejemplo de cálculo de tasa de PTU causada
A continuación, se presenta un caso donde la tasa de la PTU es menor al 10% y sobre la cual debemos definir si será la misma tasa que deba prevalecer en la PTU Diferida.
Cálculos de los posibles montos de PTU
Utilidad fiscal del periodo base para PTU $ 1,000,000
Comparación de montos
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- a PTU 10% (tasa legal) $100,000
- b PTU en base a nueva regulación 75,000
PTU causada del periodo
PTU causada $75,000 La PTU causada debe ser 1.b debido a que 1a. es mayor
Tasa de PTU causada
Relación entre ambas PTU
PTU 1.b / PTU 1.a 75%
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Tasa de PTU causada Relación entre ambas PTU x 10% 7.5% (1)
Para este caso en particular observamos que el porcentaje de pago de PTU corriente fue menor al porcentaje legal.
Estimación para activo por no recuperable
Como parte de nuestro trabajo, es necesario evaluar las bases que tiene la administración cuando enfrentamos un activo por PTU Diferida, en concreto si se considera que es probable la recuperación de un activo tomando como base las partidas que dan origen a dicha PTU Diferida.
A continuación, se muestra un ejemplo de la estimación para activo por no recuperable En el ejemplo anterior, se muestra un caso en dónde se tiene evidencia, ya sea por proyecciones financieras y fiscales, de que ciertas partidas no van a ser recuperables, con estos elementos, se reserva el efecto de la PTU diferida.
Implicaciones Fiscales de la PTU
Recordemos que, en términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR), dicha PTU es un concepto disminuible de la utilidad fiscal, ya sea en la determinación del impuesto anual, o bien, en el cálculo de los pagos provisionales, y no una deducción autorizada. La PTU pagada en el ejercicio se refiere al monto efectivamente entregado a los trabajadores por concepto de Participación de los Trabajadores en las Utilidades durante un ejercicio fiscal determinado.
Por su parte, el artículo 57 de la misma legislación, señala que la pérdida fiscal se obtendrá de la diferencia entre los ingresos acumulables del ejercicio y las deducciones autorizadas, cuando el monto de estas últimas sea mayor que los ingresos.
Respecto a los pagos provisionales, el artículo 14 de la Ley en la materia señala que la utilidad fiscal para el pago provisional se determinará multiplicando el coeficiente de utilidad que corresponda, por los ingresos nominales correspondientes al periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago y, en su caso, se disminuirá con el monto de la PTU pagada en el mismo ejercicio.
Ante una aplicación literal de la norma, la cual daba origen a una doble disminución de la PTU pagada en la determinación de la UFIN del ejercicio, el SAT tuvo a bien dar a conocer el criterio normativo 36/ISR/N Utilidad fiscal neta del ejercicio.
Consideraciones Adicionales
Es importante comentar que la PTU del ejercicio deberá ser aplicada en contabilidad como un pasivo de conformidad con la NIF D-3, debiéndose reconocer en el estado de resultado integral en el rubro de costo o gastos según corresponda; dicha aplicación contable no es deducible de conformidad al articulo 28 fracción XXVI de la Ley del ISR.
El patrón dentro de un término de diez días contados a partir de la fecha de la presentación de su declaración anual, entregará a los trabajadores copia de la misma. Los anexos que de conformidad con las disposiciones fiscales debe presentar a la Secretaría de Hacienda y Crédito Público quedarán a disposición de los trabajadores durante un término de treinta días en las oficinas de la empresa y en la propia Secretaría.
Dentro de los treinta días siguientes a la resolución dictada por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, el patrón dará cumplimiento a la misma, independientemente de que la impugne. Cuando la Secretaría de Hacienda y Crédito Público aumente el monto de la utilidad gravable, sin haber mediado objeción de los trabajadores o haber sido ésta resuelta, el reparto adicional se hará dentro de los sesenta días siguientes a la fecha en que se notifique la resolución.
El artículo 123 de la LFT, señala que la utilidad repartible se dividirá en dos partes iguales: la primera se repartirá por igual entre todos los trabajadores, tomando en consideración el número de días trabajados por cada uno en el año, independientemente del monto de los salarios.
Para efectos de PTU el artículo 124 de LFT, señala que se entiende por salario la cantidad que perciba cada trabajador en efectivo por cuota diaria.
Analisis van y analisis vienen, pero en esta ocasion me quiero referir a la PTU del ejercicio que es la que a final de cuentas se debe registrar como un pasivo, NO una provision, un pasivo al cierre del ejercicio.
Y como se debe registrar??? «(24) Tratandose de la obligacion legal por la PTU causada, una entidad debe reconocerla en el estado de resultado integral en el rubro de costos o gastos que corresponda. En caso de que algun importe de PTU causada este asociado con operaciones discontinuadas o con los otros resultados integrales (ORI) dicho importe debe mostrarse dentro de los rubros relacionados.
Como se observa, este parrafo vigente a partir del 1o de enero de 2013, deja perfectamente claro que la PTU «causada» en el ejercicio (en caso que existiera), debera reconocerse contablemente como costo o gasto, lo que corresponda, y ya no como una aplicacion del resultado del ejercicio.
Una de las partidas deducibles en las empresas es el costo de lo vendido. Ante la nueva normatividad contable, la PTU correspondiente a la mano de obra directa y/o indirecta relacionadas con la produccion, debera cargarse a los costos de produccion y por lo tanto debera finalizar en los costos unitarios de los productos procesados y terminados.
Asi las cosas, tendriamos un concepto del costo unitario como no deducible por referirse a la PTU del ejercicio cargada a la produccion, y por un lado tener un costo contable y por otro un costo fiscal por una partida que es completamente extraordinaria y que incluso pudiera no presentarse si no se tiene PTU en determinado ejercicio.