La imposición sobre la riqueza y sus efectos redistributivos ha sido un tema de indudable importancia en la literatura económica durante los últimos años. Autores como Piketty y Zucman (2015) señalan que la desigualdad de la riqueza, la ratio riqueza-ingreso y la riqueza heredada se han incrementado notablemente desde finales del siglo XX hasta la actualidad.
En el contexto europeo, la tendencia de las últimas décadas ha sido la eliminación del impuesto sobre el patrimonio, tal como ha ocurrido en Austria (1994), Dinamarca (1995), Alemania (1997), Finlandia (2006), Suecia (2007) o Francia (2018). Entre los países que conforman la OCDE, además de en España, únicamente en Noruega y en Suiza hay establecidos impuestos que gravan ciertos elementos patrimoniales. En muchos países europeos se ha optado por fórmulas alternativas al IP para gravar ciertas manifestaciones de la riqueza. Así, en Países Bajos el IP se integró dentro del impuesto sobre la renta en 2001, mientras que en Francia se optó por sustituir el IP por un impuesto centralizado sobre el patrimonio inmobiliario.
El objetivo del presente trabajo es analizar la tributación sobre la riqueza para el caso español y realizar una evaluación ex-ante del Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas. En el segundo epígrafe se establecerá el marco teórico repasando la literatura referente a la descentralización de las competencias en materia de impuestos. En el tercer epígrafe se revisará la tributación sobre la riqueza en España, analizando las características del actual Impuesto sobre el Patrimonio, las diferentes normativas autonómicas y las principales propuestas de reforma del IP planteadas hasta el momento. Para concluir este tercer epígrafe, se presentará el origen del nuevo ITSGF, así como sus principales características. Posteriormente, en el cuarto apartado, se expondrá la metodología, así como la base de datos empleada en la realización del trabajo. En el quinto epígrafe se presentarán los resultados de las simulaciones realizadas, analizando tanto los efectos recaudatorios totales del nuevo impuesto como los efectos desagregados en función de la comunidad autónoma de residencia y otras características socioeconómicas de los contribuyentes.
Descentralización Tributaria en España
El proceso de descentralización experimentado en España en las últimas décadas se basa en la teoría económica del federalismo fiscal, postulada por autores como Musgrave (1983) u Oates (1999). Esta teoría trata de definir la distribución “óptima” de las competencias que se asignan a los distintos niveles de gobierno. En materia tributaria, la descentralización de impuestos de forma parcial o total a los niveles subcentrales de gobierno tiene como objetivo seguir el principio de equivalencia entre las competencias de gasto y los ingresos que se asignan a los distintos niveles de gobierno de un Estado (Olson, 1969).
Sin embargo, tal como menciona Musgrave (1983), la asignación de competencias en la gestión y regulación de un impuesto a los niveles subcentrales de gobierno debe estar dirigida a impuestos que posean un potencial de recaudación suficiente, escasa sensibilidad al ciclo económico, potencial capacidad redistributiva, eficiencia en su gestión, existencia de pocas distorsiones económicas y reducidos costes tanto de administración como de cumplimiento por parte de los contribuyentes.
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En España, la amplia capacidad normativa que poseen las CC.AA. Ante una situación donde la carga fiscal que soporta un contribuyente es elevada, este puede adoptar comportamientos dentro de la legalidad como, por ejemplo, el cambio efectivo del domicilio fiscal, con el fin de disminuir el pago de impuestos. De esta forma, la elusión fiscal y otros comportamientos que generan una brecha fiscal (Durán et al., 2019), tienen asociadas una serie de consecuencias económicas, entre las que destaca la reducción de ingresos públicos de los que dispone el gobierno para financiar los servicios públicos (Fuest & Huber, 2001). La competencia fiscal también puede generar un incremento del riesgo de fugas de capitales y de tejido empresarial, dado que los contribuyentes con mayores niveles de riqueza también poseen una mayor capacidad para trasladar su residencia o negocio a otra región (IvieLAB, 2020). Asimismo, en relación con la mayor movilidad de aquellos individuos más ricos surge el fenómeno de “votar con los pies” (Tiebout, 1956). Es decir, dada la descentralización fiscal existente en un país, los contribuyentes pueden expresar sus preferencias desplazando su residencia a aquel territorio donde obtengan una combinación de servicios públicos y una carga tributaria más favorable.
El Impuesto sobre el Patrimonio (IP) en España
Tal como queda recogido en la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, quedan exentos del impuesto determinados bienes y derechos, tales como la vivienda habitual del contribuyente (con un importe máximo de 300.000 euros), los bienes integrantes del patrimonio histórico y el patrimonio empresarial y profesional, entre otros. Asimismo, en la ley se regulan los criterios de valoración de aquellos bienes y derechos no exentos, y que, por tanto, serán gravados.
En concreto, la exención al patrimonio empresarial, que trata de evitar que el IP genere desincentivos en la actividad empresarial, ha tenido diversas implicaciones desde su introducción. Tal como se recoge en Alvaredo y Saez (2009) esta exención ocasiona una importante erosión de la base imponible del IP, y, por tanto, genera una pérdida de ingresos fiscales. Además, los contribuyentes incurren en costes al reestructurar sus activos y participaciones empresariales para poder acogerse a la exención.
Otro elemento regulado en la normativa del IP que, al igual que las exenciones, presenta implicaciones sobre la recaudación del impuesto y también sobre la equidad es el límite de la cuota íntegra. Con el objetivo de evitar la confiscatoriedad del IP, se establece que la suma de las cuotas íntegras del IP y del IRPF no podrán superar el 60% de las bases imponibles del IRPF. En caso de que la suma de las cuotas supere el mencionado límite, el sujeto pasivo podrá reducir la cuota del IP hasta alcanzar el límite, sin que la reducción exceda el 80% de la cuota. Hay que señalar que este límite se aplica en muchas ocasiones, más de lo que podría estimarse intuitivamente, llevando a una marcada reducción de la progresividad del impuesto (Durán & Esteller, 2021).
La legislación del IP en España también establece una normativa por defecto que deben aplicar las comunidades autónomas, salvo que las mismas regulen otra diferente. En lo que respecta al mínimo exento, se establece con carácter general un importe de 700.000€. Asimismo, la norma estatal también establece una tarifa progresiva aplicable a la base liquidable que se estructura, en el ejercicio 2022, en ocho tramos que comprenden tipos impositivos que van desde el 0,2% al 3,5%.
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Sin embargo, las CC.AA. tienen capacidad normativa para regular en su territorio algunos elementos que conforman el IP. Estas diferencias entre las normativas autonómicas dan lugar a que dos personas que poseen un patrimonio similar, pero que tienen su residencia fiscal en CC.AA. diferentes, soporten una carga fiscal desigual (Durán et al., 2020). En primer lugar, diversas CC.AA. han regulado mínimos exentos inferiores al estatal: en Aragón el mínimo exento es de 400.000€, mientras que, en la Comunidad Valenciana, Cataluña y Extremadura está fijado en 500.000€.
Respecto a las tarifas reguladas por las CC.AA., encontramos regiones que cuentan con una horquilla de tipos impositivos idéntica a la establecida en la norma estatal, mientras que en otras CC.AA. se han regulado tarifas propias. En este segundo grupo podemos destacar los casos de Cataluña, Islas Baleares, Comunidad Valenciana y Extremadura, cuatro territorios donde se observan, en ciertos tramos, tipos impositivos superiores a los regulados en la tarifa estatal. En cuanto a las deducciones y bonificaciones, en este último elemento tributario es donde se halla la principal fuente de disparidad fiscal. Además, el diferente tratamiento fiscal derivado de la regulación de bonificaciones totales o parciales en ciertas CC.AA.
En el año 2022 únicamente dos CC.AA. habían bonificado al 100% la cuota del IP: la Comunidad de Madrid y Andalucía. En la primera, la bonificación total está en vigor desde el año 2010, mientras que en la segunda su establecimiento data de finales de 2022. Por lo tanto, los contribuyentes de estas dos regiones no tributan de forma efectiva por el IP en 2022, a diferencia del resto de contribuyentes situados en otras CC.AA. de régimen común. Por otro lado, en Galicia también está regulada una bonificación general en la cuota del 25%.
Tabla Resumen de Bonificaciones y Mínimos Exentos del IP por Comunidad Autónoma
| Comunidad Autónoma | Mínimo Exento (€) | Bonificación |
|---|---|---|
| Aragón | 400.000 | 100% Límite |
| Galicia | 700.000 | 25% |
El Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas (ITSGF)
Las diferentes regulaciones autonómicas del IP, especialmente las bonificaciones establecidas en algunas CC.AA., han dado lugar a un creciente debate político y económico. La bonificación del 100% en la cuota regulada en la Comunidad de Madrid ya había generado controversia en la última década, dado que en esta región se concentran gran parte de los mayores patrimonios residentes en España. A finales de septiembre de 2022, Andalucía anunció la introducción de una bonificación del 100% en la cuota del IP, que entraría en vigor para ese mismo año. Posteriormente, en la Región de Murcia se anunció la bonificación total del IP, mientras que en Galicia fue anunciado un aumento de su bonificación autonómica del 25% al 50%.
En respuesta a dichas disparidades fiscales entre CC.AA., el gobierno español anunció un impuesto para grandes fortunas (más de tres millones de euros), dentro del plan de choque para combatir la inflación. Este nuevo impuesto estatal iría en línea con una de las propuestas del Libro Blanco sobre la Reforma Tributaria (Comité de personas expertas, 2022)[1], que abogaba por el establecimiento de un nuevo impuesto regulado por una norma estatal que se aplicaría en todo el territorio común de manera homogénea. Las CC.AA., manteniendo sus competencias normativas sobre el IP, podrían regular libremente este impuesto en sus respectivos territorios.
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El nuevo ITSGF viene regulado por la Ley 38/2022, que tendría efectos ese mismo año. Este impuesto ha sido recurrido ante el Tribunal Constitucional por los gobiernos de la Comunidad de Madrid, Andalucía y Galicia. Los fundamentos jurídicos en los que se basan los recursos presentados son la vulneración de los principios constitucionales de autonomía financiera de las CC.AA., de seguridad jurídica y de capacidad económica y no confiscatoriedad.
Se alega que la celeridad en la tramitación del impuesto y su efecto retroactivo para el ejercicio 2022 supone una falta de previsibilidad para los ciudadanos, y especialmente, para los contribuyentes afectados. Además, se argumenta que el nuevo impuesto suplantaría las competencias normativas que las CC.AA. poseen sobre el IP y tendría carácter confiscatorio, ya que podría obligar a ciertos contribuyentes a vender parte de su patrimonio para satisfacer el pago del impuesto.
Respecto a las principales características de esta nueva figura impositiva se destaca, en primer lugar, su carácter temporal, ya que en principio solo será de aplicación para los ejercicios 2022 y 2023. El impuesto irá dirigido a gravar los patrimonios netos mayores de tres millones de euros. La determinación de la base imponible se basará en la misma normativa regulada para el Impuesto sobre el Patrimonio. El cálculo de la base liquidable se obtendrá de reducir la base imponible en la cuantía del mínimo exento, que quedará fijado en 700.000 euros. De tal manera, con este mínimo exento el patrimonio neto a partir del cual operaría el nuevo impuesto estatal sería en realidad de 3,7 millones de euros.
Con el objetivo de evitar la doble imposición a la riqueza patrimonial, ya gravada en la mayoría de las CC.AA., se establece que la cuota autonómica abonada del IP sería deducible en el nuevo impuesto. De tal manera, aquellas personas cuya cuota a pagar por el IP autonómico superase la cuota resultante a pagar por ITSGF no se verían afectados por la entrada en vigor del nuevo impuesto. Por ello, el impuesto a las grandes fortunas afectará principalmente a aquellas personas que actualmente no pagan el IP por residir en una CC.AA.
Por último, cabe mencionar la situación del ITSGF en las dos regiones que cuentan con un régimen foral. Mediante las recientes modificaciones en el Convenio y Concierto Económico vigentes en Navarra y País Vasco, respectivamente, el Estado ha cedido a ambas CC.AA. las competencias normativas para regular y recaudar el ITSGF en sus respectivos territorios. En las modificaciones legislativas aprobadas se especifica que el nuevo impuesto será exigible en los mismos términos que ya lo era el IP en ambas comunidades forales durante los ejercicios en los que el ITSGF esté vigente. Navarra creó un nuevo tramo en su IP a un tipo del 3,5% (solo vigente durante 2022 y 2023) para adaptarse al ITSGF.
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